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기각
보험회사 변액보험의 특별계정 수익인식(기각)
조세심판원 조세심판 | 조심2009서3897 | 교육 | 2010-12-23
[사건번호]

조심2009서3897 (2010.12.23)

[세목]

교육

[결정유형]

기각

[결정요지]

교육세법에서도 변액보험 특별계정 수익을 교육세 과세표준인 보험회사의 수익금액에서 제외하는 명문규정을 두고 있지 아니하므로 변액보험 특별계정 수익을 교육세 과세표준에 포함시킨 처분은 정당함

[관련법령]

교육세법 제3조【납세의무자】 / 법인세법시행령 제73조【평가대상 자산 및 부채의 범위】

[주 문]

심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 처분개요

가.청구법인은 「보험업법」에 의한 보험회사로 2006년 제1기부터 2008년 제4기까지의 교육세 과세기간에 변액보험계약에서 발생한 수익금액 전액을 교육세 과세표준에 포함하여 법정신고기한내에 교육세 1,438,821,460원을 신고ㆍ납부하였다가, 2009.5.29. 변액보험의 특별계정에서 발생한 수익(이하 “변액보험의 특별계정 수익”이라 한다)은 교육세 과세표준에 포함되지 아니한다고 보아 처분청에 납부세액 중 2,920,371,223원의 환급을 구하는 취지의 <별지> 기재 경정청구를 하였다.

나. 처분청은 2009.7.8. 변액보험의 특별계정 수익은 「교육세법」제5조 제3항에 해당하는 금액으로서 교육세 과세표준에 포함된다고 보아 청구법인의 경정청구를 거부하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2009.9.30. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1)세법 중 과세표준의 계산은과세소득이 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용하여야 할 것인바, 변액보험 특별계정 수익이 보험계약자에 귀속된다는 사실은 이를 보험회사를 위한 일반계정 손익계산서가 아닌 보험계약자를 위한 특별계정 손익계산서에 계상하고 있는 점,구「간접투자자산운용법」제135조 제1항 및「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제251조 제1항에 의하면, 변액보험의 특별계정은 신탁의 법리가 적용되는 점, 계약자가 계약과 관련된 위험과 효익을 모두 부담하는 계약자 책임의 원칙이 적용되는 점 등을 통하여 확인할 수 있으므로, 처분청이 변액보험의 특별계정 수익을 보험회사의 수익으로 보아 교육세를 과세하는 것은 실질주의 과세원칙에 위배되는 것이다.

(2)조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유없이 이를 확장해석하거나 유추해석하는 것은 금지되는바, 「교육세법」제5조 제1항 제1호에서 규정하고 있는 “보험업자의 수익금액”은 “수익금액 중 보험업자에게 귀속되는 금액”만을 의미하는 것이고, “수익”은 기업에 귀속되는 경제적 효익의 유입을 의미하는 것이므로 보험회사에 귀속되지 않는 변액보험특별계정 수익은 당해 보험회사의 “수익”에 해당하지 않는 것이다.

(3) 「법인세법」제5조 제2항에서 보험회사의 특별계정을 법인세법상 “신탁”의 범위에서 배제하는 규정을 두고 있다는 근거만으로 변액보험 특별계정 수익을 교육세 과세표준에 산입할 수 없는 것이다. 즉 법인세는 “이익”에 대하여 과세하는 세목인 반면 교육세는 “수익”에 대하여 과세하는 세목으로서 그 과세체계가 전혀 다르므로, 법인세법의 규정을 근거로 변액보험 특별계정 수익에 대하여 교육세를 과세하기 위해서는 교육세법에 이에 관한 규정이 존재하거나, 적어도 교육세법에서 「법인세법」제5조 제2항을 준용하는 규정을 두고 있어야 한다. 이러한 근거 없이 「법인세법」제5조 제2항을 교육세 과세법리에도 적용하는 것은 근거과세원칙 및 조세법률주의에 따른 엄격해석원칙을 위배하는 것이다.

(4) 변액보험의 특별계정과 동일한 구조를 가지고 있는 투자신탁의 경우 신탁납입금과 운용수익에 대하여 교육세 납세의무를 부담하고 있지 않는 반면, 변액보험 특별계정의 경우 보험료와 운용수익에 대하여 보험업자가 교육세 납세의무를 부담하고 있는바, 이는 조세평등주의와 세법해석의 합목적성 원칙에도 위배된다.

(5)국세의 과세표준을 조사·결정함에 있어서 당해 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 것은 이를 존중해야 할 것인바, 변액보험의 특별계정 수익은 기업회계기준에 따라 보험회사의 수익이 아닌 보험계약자의 수익으로 인식되는 것이므로, 기업회계기준 존중의 원칙에 따르면 변액보험 특별계정 수익에 대하여는 교육세를 과세할 수 없는 것이다.

나. 처분청 의견

「교육세법」제5조 제3항같은 법 시행령 제4조 제1항에서 보험업자의 과세표준이 되는 수익금액은 이자, 배당금, 수수료, 보증료, 유가증권의 매각익·상환익, 보험료 등으로 규정하고 있고, 같은 시행령 제4조 제2항에서 수익금액에서 제외되는 항목을 규정하고 있는바, 교육세법에서는 보험회사의 변액보험 관련 수익을 교육세 과세표준에서 제외하도록 하는 명문규정이 없으므로 보험회사가 보험업법 제108조 제1항 제3호에 따라 설정·운용하는 변액보험의 특별계정 수익은 교육세 과세표준에 포함됨이 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

변액보험의 특별계정 수익이 교육세 과세표준에 포함되는지 여부

나. 관련 법령

제3조【납세의무자】다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 이 법의 규정에 의하여 교육세를 납부할 의무를 진다.

1.국내에서 금융ㆍ보험업을 영위하는 자 중 별표에 규정하는 자(이하 “금융ㆍ보험업자”라 한다)

[별표] 금융ㆍ보험업자(제3조 제1호 관련)

10. 「보험업법」에 의한 보험회사(대통령령이 정하는 외국보험회사를 포함한다)

제5조【과세표준과 세율】① 교육세는 다음 각 호의 과세표준에 해당세율을 곱하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다. 다만, 제1호의 경우에 있어서 한국은행과의 환매조건부 외화자금매각거래(이하 “스와프거래”라 한다)와 관련하여 발생하는 수익금액에 대한 교육세액은 대통령령이 정하는 바에 의하여 스와프거래와 관련하여 발생하는 수익금액에서 그와 관련된 제비용을 공제한 금액을 초과하지 못한다.

호별

과세표준

세율

1

금융ㆍ보험업자의 수익금액

1천분의 5

③제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액이란 금융ㆍ보험업자가 수입한 이자, 배당금ㆍ수수료ㆍ보증료ㆍ유가증권의 매각익ㆍ상환익, 보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다) 기타 대통령령이 정하는 금액을 말하며, 그 계산에 관하여는 대통령령으로 정한다.

제7조【금융보험업자의 수익금액의 귀속시기】금융·보험업자의수익금액의 귀속시기에 관하여는 법인세법 제40조(손익의 귀속사업년도) 및 제43조(기업회계기준과 관행의 적용)의 규정을 준용한다.

제4조【금융보험업의 수익금액】①법 제5조 제3항에서 “기타 대통령령이 정하는 금액”이라 함은 다음의 금액을 말한다.

1. 수입할인료

2. 위탁자보수 및 이익분배금

3. 신탁보수

4. 대여료

5. 외환매매익(외환평가익을 제외한다)

5의2. 거래의 상대방과 서로 다른 약정이자율로 표시된 원화 금액을 약정된 시기에 교환하는 거래에서 발생하는 이익

6. 수입임대료

7. 고정자산처분익

8.기타영업수익 및 영업외수익

②다음의 금액은 법 제5조 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수입금액에 이를 산입하지 아니한다.

1. 국외의 사업장에서 발생한 수익금액

2. 내부이익

3.국고보조금ㆍ보험차익ㆍ채무면제익ㆍ상각채권추심익 및 자산수증익

4. 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역의 가액

5. 국외의 보험사업자가 인수한 보험으로서 재보험계약에 의하여 국내에 수입된 보험료

6. 보험사업자가 재보험에 가입함으로써 재보험사업자로부터 받은 출재보험 수수료ㆍ출재이익수수료ㆍ이재조사비

제5조【보험료 수익금액의 계산】법 제5조 제3항에서 “보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다)”라 함은 제1호의 금액에서 제2호의 금액을 공제한 금액을 말한다.

1. 보험료ㆍ수재보험료ㆍ전기말 현재의 책임준비금과 비상위험준비금( 법인세법 제30조 제1항의 금액을 말한다. 이하 같다) 및 재보험사업자로부터 받은 해약환급금(중도해약으로 인하여 지급받은 금액 중 미경과보험료에 해당하는 금액을 말한다)의 합계액

2. 당기말 현재의 책임준비금과 비상위험준비금ㆍ해약환급금(중도해약으로 인하여 지급한 금액 중 미경과보험료에 해당하는 금액을 말한다)ㆍ출재보험료(제4조 제2항 제5호의 규정에 의한 보험료에 관계되는 출재보험료를 제외한다)의 합계액. 다만, 당기중에 만기ㆍ사망ㆍ해약 등으로 계약이 소멸된 보험이 있는 경우에는 그 보험에 대한 계약소멸시의 책임준비금해당액을 당기에 한하여 당기말 책임준비금에 가산한다.

제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

제20조【기업회계의 존중】세무공무원이 국세의 과세표준을 조사ㆍ결정할 때에는 해당 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 것은 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다.

제5조【신탁소득】① 신탁재산에 귀속되는 소득은 그 신탁의 이익을 받을 수익자(수익자가 특정되지 아니하거나 존재하지 아니하는 경우에는 그 신탁의 위탁자 또는 그 상속인)가 그 신탁재산을 가진 것으로 보고 이 법을 적용한다.

「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」의 적용을 받는 법인의 신탁재산(같은 법 제251조 제1항에 따른 보험회사의 특별계정을 제외한다. 이하 같다)에 귀속되는 수입과 지출은 그 법인에 귀속되는 수입과 지출로 보지 아니한다.

제30조【책임준비금 등의 손금산입】① 보험사업을 영위하는 내국법인이 각 사업연도에 「보험업법」 기타 법률의 규정에 의하여 책임준비금과 비상위험준비금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위안에서 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다.

② 제1항의 규정에 의하여 손금에 산입한 책임준비금은 다음 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 익금에 산입한다.

③ 제1항의 규정을 적용받고자 하는 내국법인은 대통령령이 정하는 바에 따라 당해 준비금에 관한 명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항의 규정에 의하여 손금에 산입한 비상위험준비금의 처리에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제40조【손익의 귀속사업연도】① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제41조【자산의 취득가액】① 내국법인이 매입ㆍ제작ㆍ교환 및 증여 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액으로 한다.

1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 부대비용을 가산한 금액

2. 자기가 제조ㆍ생산 또는 건설 기타 이에 준하는 방법에 의하여 취득한 자산은 제작원가에 부대비용을 가산한 금액

3. 제1호 및 제2호외의 자산은 취득당시의 대통령령이 정하는 금액

② 제1항의 규정에 의한 매입가액 및 부대비용의 범위 등 자산의 취득가액의 계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제42조【자산ㆍ부채의 평가】① 내국법인이 보유하는 자산 및 부채의 장부가액을 증액 또는 감액(감가상각을 제외하며, 이하 이 조에서 “평가”라 한다)한 경우에는 그 평가일이 속하는 사업연도 및 그 후의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 자산 및 부채의 장부가액은 그 평가하기 전의 가액으로 한다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

2.「보험업법」기타 법률에 의한 고정자산의 평가(증액에 한한다) 3. 재고자산등 대통령령이 정하는 자산 및 부채의 평가

② 제1항 제3호의 규정에 의한 자산 및 부채는 당해 자산 및 부채별로 대통령령이 정하는 방법에 의하여 이를 평가하여야 한다.

제43조【기업회계기준과 관행의 적용】내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 이 법 및 「조세특례제한법」에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다.

제73조【평가대상 자산 및 부채의 범위】법 제42조 제1항 제3호에서 재고자산등 “대통령령이 정하는 자산 및 부채”란 다음 각 호의 것을 말한다.

2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 유가증권 등

라. 「보험업법」제108조 제1항 제3호의 특별계정에 속하는 자산

제25조【저축성보험의 보험차익】① 법 제16조 제1항 제9호에서 “대통령령으로 정하는 저축성보험의 보험차익”이란 보험계약에 따라 만기에 받는 보험금ㆍ공제금 또는 계약기간 중도에 해당 보험계약이 해지됨에 따라 받는 환급금(이하 이 조에서 “보험금”이라 한다)에서 납입보험료 또는 납입공제료(이하 이 조에서 "보험료" 라 한다)를 뺀 금액으로서 그 보험금이 다음 각 호에 해당하는 것을 말한다.

1. 보험계약에 따라 최초로 보험료를 납입한 날부터 만기일 또는 중도해지일까지의 기간이 10년 미만일 것(최초 납입일부터 만기일 또는 중도해지일까지의 기간은 10년 이상이지만 최초 납입일부터 10년이 경과하기 전에 납입한 보험료를 확정된 기간동안 연금형태로 분할하여 지급받는 경우를 포함한다)

2. 피보험자의 사망ㆍ질병ㆍ부상 기타 신체상의 상해로 인하여 받거나 자산의 멸실 또는 손괴로 인하여 받는 보험금이 아닐 것

② 제1항에서 “보험계약”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 「보험업법」에 의한 생명보험계약( 「근로자퇴직급여 보장법」 제16조 제2항의 규정에 따른 보험계약 및 동법 부칙 제2조 제1항의 규정에 의한 퇴직보험계약을 제외한다) 또는 손해보험계약

제11조【다른 업무 겸영의 제한】① 보험회사는 다음 각호의 1에 해당하는 업무를 제외하고는 보험업외의 업무를 영위하지 못한다.

2. 대통령령이 정하는 금융업으로서 그 업무의 성격상 보험회사가 겸영하는 것이 가능하다고 금융위원회가 인가한 업무

제108조【특별계정의 설정ㆍ운용】① 보험회사는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 계약에 대하여는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 준비금에 상당하는 자산의 전부 또는 일부를 그 밖의 자산과 구별하여 이용하기 위한 계정(이하 “특별계정”이라 한다)을 각각 설정하여 운용할 수 있다.

1. 조세특례제한법 제86조의2 규정에 의한 연금저축계약

2. 근로자퇴직급여 보장법 부칙 제2조제1항의 규정에 의한 퇴직보험계약 및 제16조제2항의 규정에 의한 보험계약

3. 변액보험계약(보험금이 자산운용의 성과에 따라 변동하는 보험계약을 말한다)

4. 그 밖에 금융위원회가 필요하다고 인정하는 보험계약

②보험회사는 특별계정에 속하는 자산은 다른 특별계정에 속하는 자산 및 그 밖의 자산과 구분하여 계리하여야 한다.

③보험회사는 특별계정에 속하는 이익을 그 계정상의 보험계약자에게 분배할 수 있다.

④ 특별계정에 속하는 자산의 운용방법 및 평가, 이익의 분배, 자산운용실적의 비교ㆍ공시, 운용전문인력의 확보, 의결권 행사의 제한 등 보험계약자 보호에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제16조【겸영ㆍ부수업무의 범위】② 법 제11조제1항제2호에서 “대통령령이 정하는 금융업”이라 함은 자본시장과금융투자업에관한법률에 따른 투자자문업, 투자일임업 및 신탁업을 말한다.

제53조【특별계정자산의 운용비율】④ 보험회사는 특별계정의 자산을 운용함에 있어서 다음 각호의 1에 해당하는 행위를 하여서는 아니된다.

1. 보험계약자의 지시에 따라 자산을 운용하는 행위

제63조【책임준비금 등의 계상】① 보험회사는 법 제120조제1항의 규정에 의하여 장래에 지급할 보험금ㆍ환급금 및 계약자배당금(이하 이조에서 “보험금등”이라 한다)의 지급에 충당하기 위하여 다음 각호의 금액을 책임준비금으로 계상하여야 한다.

1. 매 결산기말 현재 보험금등의 지급사유가 발생하지 아니한 계약에 대하여 보험종목별 또는 계약기간 경과별로 보험료 및 책임준비금 산출방법서에서 정하는 바에 따라 계산한 보험료 적립금과 미경과보험료

2. 매 결산기말 현재 보험금등의 지급사유가 발생한 계약에 대하여 보험금등에 관한 소송이 계속중인 금액이나 지급이 확정된 금액과 보험금 지급사유가 이미 발생하였으나 보험금 지급금액의 미확정으로 인하여 아직 지급하지 아니한 금액

3. 보험회사가 보험계약자에게 배당하기 위하여 적립한 금액

(9) 보험업 감독규정

제6-23조【특별계정 관련 재무제표의 표시】②변액보험(퇴직연금실적배당보험 포함) 특별계정의 수익과 비용은 일반계정의 손익계산서에 표시하지 않으며, 원리금 보장형 특별계정의 수익과 비용은 “특별계정수익”과 “특별계정비용”으로 하여 총액으로 일반계정 손익계산서에 계상한다.

제7-60조【보험상품설계의 일반기준】보험상품을 설계하거나 약관을 작성함에 있어 다음 각호의 기준에 부합하여야 한다.

9. 변액보험 및 금리연동형보험의 경우 최저사망보험금 등을 설정하여야 한다.

(10) 구 간접투자자산운용법

제135조【보험회사에 대한 특칙】① 보험업법에 의한 보험회사로서 제4조제1항의 규정에 의하여 자산운용회사의 허가를 받은 자(이하 “보험회사”라 한다)는 제4조 제2항 제1호 및 제2호의 업무에 한하여 이를 영위할 수 있다.이 경우 제4조 제2항 제1호 및 제2호의 업무는 보험업법 제108조 제1항 제3호의 규정에 의한 특별계정에 한하며, 당해 특별계정은 이 법에 의한 투자신탁으로 본다.

제251조【보험회사에 대한 특칙】① 보험회사로서 제12조에 따라 집합투자업에 관한 금융투자업 인가를 받은 자(이하 이 조에서 “집합투자업겸영보험회사”라 한다)는 인가받은 범위에서 투자신탁의 설정ㆍ해지 및 투자신탁재산의 운용업무를 영위할 수 있다.이 경우 투자신탁의 설정ㆍ해지 및 투자신탁재산의 운용업무는 보험업법 제108조 제1항제3호에 따른 특별계정(특별계정 내에 각각의 신탁계약에 의하여 설정된 다수의 투자신탁이 있는 경우 각각의 투자신탁을 말한다. 이하 이 항에서 같다)에 한하며, 그 특별계정은 이 법에 따른 투자신탁으로 본다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인이 2006년 제1기부터 2008년 제4기까지의 교육세 과세기간에 변액보험계약에서 발생한 수익금액 전액을 교육세 과세표준에 포함하여 법정신고기한 내에 신고ㆍ납부하였다가, 특별계정에서 발생한 수익(운용수수료 제외)은 교육세 과세표준에 포함되지 아니한다고 보아 기납부세액중 이에 해당하는 교육세의 환급을 구하는 취지의 별지기재 경정청구를 한 데 대하여, 처분청은 변액보험의 특별계정에서 발생한 수익은 교육세 과세표준에 포함된다고 보아 청구법인의 경정청구를 거부하였다.

(2) 「보험업법」제108조 제1항에 의하면, 보험회사는 보험금이 자산운용의 성과에 따라 변동하는 변액보험계약에 대하여 그 준비금에 상당하는 자산의 전부 또는 일부를 그 밖의 자산과 구별하여 이용하기 위한 특별계정을 설정하여 운용할 수 있다고 규정하고 있고, 이에 따라 청구법인은 일반계정과는 별도로 특별계정을 설치하여 변액보험계약에 따라 수취한 보험료 중 일부를 특별계정에서 운용하고 있는바, 특별계정에 투입되는 보험료와 그 보험료를 운용하여 발생한 수익(이자수익ㆍ배당금수익ㆍ유가증권처분이익ㆍ유가증권평가이익ㆍ외환차익ㆍ파생상품거래이익ㆍ파생상품평가이익ㆍ기타수익) 및 비용(계약자적립금ㆍ지급보험료ㆍ최저보증금보증비용ㆍ특별계정운용수수료ㆍ지급수수료ㆍ유가증권처분손실ㆍ유가증권평가손실ㆍ외환차손ㆍ파생상품거래손실ㆍ기타비용)을 특별계정의 손익계산서에 계상하고 있다.

(3)「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제251조 제1항에 의하면, 보험회사로서 집합투자업에 관한 금융투자업 인가를 받은 자는 인가받은 범위에서 투자신탁의 설정ㆍ해지 및 투자신탁재산의 운용업무를 영위할 수 있고, 이 경우 투자신탁의 설정ㆍ해지 및 투자신탁재산의 운용업무는 보험업법 제108조제1항제3호에 따른 특별계정(변액보험 특별계정)에 한하며, 그 특별계정은 이 법에 따른 투자신탁으로 본다고 규정하고 있는바, 일반적으로 보험회사는 변액보험 특별계정 자산을 집합투자업자에게 위탁하고, 집합투자업자는 신탁업자로 하여금 신탁재산을 투자ㆍ운용하도록 하고 있다.

(4) 청구법인은 변액보험 특별계정 수익이 교육세 과세표준에서 제외되어야 한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.

(가) 변액보험은 다수의 보험계약자가 납입한 보험료 중 저축보험료를 따로 분리하여 주식이나 국채, 공채, 사채 등 주로 수익성이 높은 유가증권에 투자하고 그 투자수익을 보험계약자의 보험금이나 해약환급금에 반영하는 실적배당형 상품으로 보험과 투자의 성격을 지니고 있다.

(나) 「보험업법」제108조 제1항에 의하면, 보험회사는 연금저축계약, 퇴직보험계약, 변액보험계약, 그 밖에 금융위원회가 필요하다고 인정하는 보험계약에 대하여는 그 준비금에 상당하는 자산의 전부 또는 일부를 그 밖의 자산과 구별하여 이용하기 위한 특별계정을 설정하여 운용할 수 있다고 규정하고 있고,「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제251조 제1항에 의하면, 변액보험의 특별계정은 이 법에 따른 투자신탁으로 본다고 규정하고 있는바, 특별계정의 운용취지는 특정상품의 경우 자산운용에 따른 위험관리를 개별적으로 하기 위한 것으로, 특히 변액보험 특별계정을 투자신탁으로 보는 것은 변액보험이 정액보험과는 달리 보험금이 일정하지 않은 실적배당형 상품이기 때문에 운용측면에서 투자신탁과 같은 엄격한 관리규정을 도입한 것으로 보인다.

(다) 「법인세법」제5조 제2항에 의하면,「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」의 적용을 받는 법인의 신탁재산에 귀속되는 수입과 지출은 그 법인에 귀속되는 수입과 지출로 보지 아니한다고 규정하면서, 보험회사의 특별계정을 신탁재산에서 제외하고 있는바, 법인세법은 변액보험 특별계정 수익을 보험회사의 소득으로 보아 법인세를 과세하고 있다.

(라) 「교육세법」제3조 제1호 및 별표는 ‘보험업법에 의한 보험회사(제10호)’를 교육세 납세의무자로 규정하고 있고, 같은 법 제5조 제1항 제1호, 제3항은 ‘보험업자의 수익금액’을 교육세 과세표준으로, ‘보험업자가 수입한 보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다) 등’을 보험업자의 수익금액으로 각각 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제4조 제2항은 ‘보험업자의 수익금액에 산입하지 않는 대상’을 한정적으로 열거하고 있는바, 명문상 변액보험 특별계정 수익은 보험업자의 수익금액에 산입하지 않는 대상에 포함되어 있지 않다.

(5) 위 내용을 종합하면, 변액보험은 실적배당형 상품으로 보험과 투자의 성격을 가지고 있으나 기본적으로 보험업법에 따른 보험의 일종이므로 보험료 중 일부가 특별계정에 투입되어 투자신탁의 형태로 운용된다 하여 변액보험 특별계정이 투자신탁과 본질적으로 동일하다고 보기는 어렵고, 법인세법에서도 변액보험 특별계정 수익을 신탁재산에서 제외하여 보험회사의 소득으로 보고 있으며, 교육세법에서도 변액보험 특별계정 수익을 교육세 과세표준인 보험회사의 수익금액에서 제외하는 명문규정을 두고 있지 아니하므로 변액보험 특별계정 수익을 교육세 과세표준에서 제외하여야 한다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 조세심판관 합동회의 심리결과 청구인의 주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지>

경정청구 목록

(단위: 원)

교육세 산출세액

최초신고

경정청구

감액분

2006년 제1기

126,052,856

58,457,990

67,594,866

2006년 제2기

200,678,559

53,020,090

147,658,469

2006년 제3기

71,777,994

51,874,690

19,903,304

2007년 제1기

114,106,040

60,160,990

53,945,050

2007년 제4기

608,640,030

56,777,850

551,862,180

2008년 제1기

504,961,691

69,807,950

435,153,741

2008년 제2기

263,305,613

65,766,370

197,539,243

2008년 제3기

722,615,880

52,946,770

669,669,110

2008년 제4기

824,991,350

47,946,090

777,045,260

합계

3,437,130,013

2,920,371,223

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