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쟁점주식의 시가가 불분명한 것으로 보아 상증법상 보충적평가방법을 적용하여 과세한 처분의 당부
조세심판원 조세심판 | 조심2017중4387 | 양도 | 2018-01-16
[청구번호]

[청구번호]조심 2017중4387 (2018. 1. 16.)

[세목]

[세목]양도[결정유형]취소

[결정요지]

[결정요지]이 건 주식의 양도일 직전사업연도 말 기준 쟁점법인 총 자산에서 부채와 회수가능성이 불분명한 가지급금을 제외하면 자본금에 해당하는 출자금액에도 미치지 못하는 등 쟁점법인의 사정을 고려하면 청구인이 쟁점법인의 주식을 액면가액에 양수 한 것이 시가에서 현저히 벗어난 것이라고 보기 어려운 점, 쟁점법인의 주요 영업자산인 공장부지가 금융기관 등으로부터 압류 또는 경매절차가 개시되는 등 쟁점법인의 경영상태를 긍정적으로 평가하기 어려운 점, 양도인이 청구인에게 쟁점법인 주식을 저가로 양도하면서 어떠한 이익 등을 무상으로 이전할 의사가 있었다고 인정할 만한 정황이 보이지 아니한 점 등에 비추어 처분청이 상증법상 보충적 평가방법에 따라 산정한 가액을 시가로 보아 청구인들에게 이 건 양도소득세 및 증여세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있음

[주 문]

OOO이 2017.1.20. 청구인 OOO에게 한 2011년 귀속 양도소득세 OOO원과 OOO이 2017.1.9. 청구인 OOO에게 한 2011.6.15. 증여분 증여세 OOO원, 같은 날 청구인 OOO에게 한 2011.6.15. 증여분 증여세 OOO원 및 OOO이 2017.3.2. 청구인 OOO에게 한 2011.6.15. 증여분 증여세 OOO원의 부과처분은 이를 각 취소한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인 OOO은 2011.6.27. 청구인 OOO에게 OOO(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 주식 OOO주를 액면가인 주당 OOO원에 양도하고 2011.6.27. 양도소득세를 신고하였고, 청구인 OOO은 2011.6.15. OOO으로부터 쟁점법인 주식 OOO주를 주당 OOO원에 취득하였으며, 청구인 OOO은 2011.6.15. OOO으로부터 쟁점법인 주식 OOO주를 주당 OOO원에 취득하였다.

나. OOO(이하 “조사청”이라 한다)은 2016.9.10.부터 2016.10.19.까지 쟁점법인에 대한 주식변동조사를 실시한 결과, 청구인들이 쟁점법인의 주식을 저가로 양수도한 것으로 보아 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제63조에 따른 보충적 평가방법을 적용하여 쟁점법인 주식의 시가를 1주당 OOO원으로 평가하여 처분청에 양도소득세 및 증여세 과세자료를 통보하였다.

다. 이에 따라 OOO은 청구인 OOO에게 2017.1.20. 2011년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정고지하였고, OOO은 2017.1.9. 청구인 OOO에게 2011.6.15. 증여분 증여세 OOO원, 같은 날 청구인 OOO에게 2011.6.15. 증여분 증여세 OOO원 및 2017.3.2. 청구인 OOO에게 2011.6.15. 증여분 증여세 OOO원을 결정고지하였다.

라. 청구인 OOOOOOOOOOOO(이하 “청구인들”이라 한다)은 이에 불복하여 청구인 OOO은 2017.4.19., 청구인 OOO은 2017.5.30., 청구인 OOOOOO은 2017.4.7. 각 이의신청을 거쳐 2017.9.12. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 쟁점법인과 같은 영농조합법인은 설립과 운영절차가 통상의 주식회사와는 달리 5인 이상의 조합원으로 구성되고, 농민만이 거래할 수 있도록 규정되어 있어 액면가액으로 거래하는 것이 현실이며, 조세부담을 부당하게 감소시킨 적이 없고, 상증법에 의한 보충적평가액으로 거래해야 함을 알았더라면 쟁점법인의 주식을 거래하지 아니하였을 것이다. 또한 청구인 OOOOOO의 경우 쟁점주식의 양수로 인하여 얻은 이익이 없을 분 아니라 쟁점법인 주식거래의 제한사유, 경위 등을 볼 때 특수관계가 없는 자들 사이에 정당한 사유가 있는 거래에 해당하므로 증여세를 과세한 처분은 부당하다.

(2) 상증법 제4조의2 제4항에 의하면 같은 법 제35조의 저가양도에 따른 이익 증여의 경우 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우에는 그에 상당하는 증여세의 전부 또는 일부를 면제한다고 규정하고 있는바, 청구인들은 이 건 양도소득세 및 증여세를 납부할 능력이 없어 양도소득세 및 증여세를 면제하여야 한다.

(가) 양도인인 청구인 OOO은 양도소득세를 납부할 능력이 없으므로 양도소득세도 면제되어야 한다.

(나) 양수인인 청구인 OOO은 급여소득으로 채무상환과 생활비로 모두 소비하여 이 건 증여세를 납부할 능력이 없고, 청구인 OOO이 양도한 부동산 2건의 매매대금은 모두 채무상환에 사용하여 보유중인 자산이 없으므로 이 건 증여세는 면제되어야 한다.

(다) 양수인인 청구인 OOOOOO은 이 건 증여세를 납부할 능력이 없어 증여세 면제 대상임에도 이를 간과하여 과세한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 「소득세법」제101조「소득세법 시행령」 제167조의 부당행위계산 부인규정을 적용하는 경우 비상장주식의 시가는 상증법 제63조같은 법 시행령 제54조에 따라 평가한 금액으로 하도록 규정하고 있는바, 청구인들은 쟁점법인의 주식은 농민만이 거래할 수 있고 이를 취득하려는 사람이 거의 없어 대부분 액면가액으로 거래되고 있어 액면가가 시가라고 주장하나, 시가를 산정하기 어려운 경우에 해당하여 보충적 평가방법으로 평가하여야 한다.

(2) 청구인들은 이 건 양도소득세 및 증여세를 납부할 능력이 없어 양도소득세 및 증여세를 면제하여야 한다고 주장하나 아래와 같은 이유로 이를 받아들이기 어렵다.

(가) 청구인 OOO은 감면규정이 있는 증여세가 아닌 양도소득세의 경우 납부할 능력 유무에 따른 감면규정이 없다.

(나) 청구인 OOO은 쟁점법인의 주식을 현재까지도 소유하고 있어 청구인에게 귀속된 재산이 없다는 주장을 받아들일 수 없고, 청구인이 2011년부터 2016년까지 쟁점법인 등으로부터 OOO원의 급여소득이 있었으며, OOO를 2016.12.28. 양도한 사실이 있어 증여세를 납부할 능력이 없다는 청구인 OOO의 주장을 받아들이기 어렵다.

(다) 청구인 OOO는 2011년부터 2016년까지 쟁점법인 등으로부터 OOO원의 급여소득이 있어 증여세를 납부할 능력이 없다는 청구인 OOO의 주장을 받아들이기 어렵다.

(라) 청구인 OOO은 쟁점법인의 주식을 현재까지도 소유하고 있어 청구인에게 귀속된 재산이 없다는 주장을 받아들일 수 없고, 청구인이 2011년부터 2016년까지 쟁점법인으로부터 OOO원의 급여소득이 있어 증여세를 납부할 능력이 없다는 청구인 OOO의 주장을 받아들이기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점주식의 시가가 불분명한 것으로 보아 상증법상 보충적평가방법을 적용하여 과세한 처분의 당부

상증법 제4조의2 제4항을 적용할 수 있는지 여부

나. 관련 법령

제101조【양도소득의 부당행위계산】① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.

⑤ 제1항에 따른 특수관계인의 범위와 그 밖에 부당행위계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제167조【양도소득의 부당행위 계산】③ 법 제101조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우로 한정한다.

1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때

⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는 「상속세 및 증여세법」제60조 내지 제64조동법 시행령 제49조 내지 제59조「조세특례제한법」 제101조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우 「상속세 및 증여세법 시행령」제49조 제1항 본문 중 “평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간”은 “양도일 또는 취득일 전후 각 3월의 기간”으로 보며, 「조세특례제한법」 제101조 중 “상속받거나 증여받는 경우”는 “양도하는 경우”로 본다.

제4조의2【증여세 납부의무】④ 제1항에도 불구하고 제35조부터 제37조까지 또는 제41조의4에 해당하는 경우로서 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우에는 그에 상당하는 증여세의 전부 또는 일부를 면제한다.

제35조【저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 증여】① 특수관계인 간에 재산을 시가보다 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 기준금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

② 특수관계인이 아닌 자 간에 거래의 관행상 정당한 사유 없이 재산을 시가보다 현저히 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 현저히 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 대통령령으로 정하는 금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

제63조【유가증권 등의 평가】(2016. 12. 20. 법률 제14388호로 일부 개정되기 이전의 것)

① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

1. 주식 및 출자지분의 평가

다. 나목 외의 주식 및 출자지분으로서 거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.

(4) 상속세 및 소득세법 시행령

제54조【비상장주식등의 평가】① 법 제63조 제1항 제1호 나목에 따른 주식등(이하 이 조에서 “비상장주식등”이라 한다)은 1주당 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 “순손익가치”라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점법인의 2011년 주주변동 내역은 아래 <표1>과 같고, 조사청의 조사종결보고서에 나타난 거래내역과 과세요건 검토내역은 아래 <표23>과 같이 나타난다.

(2) 조사청의 조사 결과, 청구인 OOO(양도인)과 청구인 OOO(양수인)는 동서지간으로 특수관계가 있는 것으로 나타나고, 상증법상 비상장주식 보충적 평가방법에 의하여 쟁점주식을 평가한 결과는 아래 <표4>와 같다.

(3) 쟁점법인의 주식을 양수도하면서 당사자들은 거래대금 수수에 대한 금융증빙 등을 제시하지 못하였으나 금전대차에 따른 대물변제로 쟁점법인의 주식을 액면가에 양수도 한 내용이 청구인들이 제출한 확인서에 나타난다.

(4) 청구인들은 쟁점법인의 주식을 주당 OOO원에 거래하게 된 경위를 아래와 같이 설명하였다.

(가) 청구인들은 쟁점법인의 주식이 불특정 다수를 상대로 한 자유로운 거래를 할 수 없는 거래제약이 있다고 주장하면서 아래와 같이 OOO이 쟁점법인에게 보낸 공문(2017.4.3.) 및 쟁점법인의 등기사항 전부증명서를 제출하였다.

(나) 쟁점법인은 유기질비료를 생산하여 농협을 통하여 농민들에게 공급하면서 장려금, 운반비 등 수수료나 마을발전기금 명목으로 마을이장 등에게 1포당 약 OOO원을 관행적으로 지급하였는바, 이는 자금 부족으로 이어져 쟁점법인 소유의 부동산이 가압류되는 등 경영에 어려움이 있었던 이유로 쟁점법인의 주식을 취득하려는 사람이 거의 없어 쟁점주식을 액면가액으로 매매할 수밖에 없었다고 주장하면서 이에 대한 근거로 ① 쟁점법인 소유 부동산 관련 내용, ② OOO」알림문서, ③ OOO의 '매각기일 및 매각결정기일통지서'(2011.2.17.), ④ OOO으로부터 받은 재산압류통지서OOO를 제출하였다.

1) 쟁점법인 소유였던 OOO의 갑구 내용은 아래와 같다.

2) OOO의 OOO 추진협조」알림문서 중 발췌한 내용은 아래와 같다.

3) OOO의 ‘매각기일 및 매각결정기일통지서(2011.2.27.)’에 의하면 쟁점법인은 채권자 OOO에 대한 채무를 변제하지 못하여 쟁점법인 소유의 부동산이 임의경매 절차가 진행되고 있었던 것으로 나타난다.

(5) 조사청의 주식변동조사 종결보고서에 의하면 아래와 같은 사실이 나타난다.

(가) 조사청은 양도인 OOO, OOO, OOO과 양수인 OOO, OOO, OOO 간 쟁점법인 주식거래에 대한 서면분석을 실시하여 쟁점법인의 주식거래는 저가 양수도에 따른 이익을 증여한 혐의가 있어, 쟁점법인에게 2010년 및 2011년 주주명부, 주식 거래가액 산정관련 서류, 대금지급·수수내역을 제출하도록 하는 등 해명을 요구하였으나, 주식매매확인서 외에는 증빙 제출이 없어 주식거래에 대한 구체적 사실관계 확인 등을 위하여 주식변동 조사대상자로 선정하였다.

(나) 조사청은 2016.9.10.부터 2016.10.19.까지 주식변동조사를 실시한 결과, 양도인 OOO, OOO, OOO과 양수인 청구인, OOO, OOO은 쟁점법인의 주식 매매에 따른 거래대금 수수에 관한 금융증빙 등을 제시하지 못하고 있고, 양도인과 양수인 간 금전을 대차하고 쟁점법인의 주식을 매매한 것이라는 취지의 확인서 외에 다른 증빙이 없어 청구인들의 쟁점법인 주식거래는 상증법 제35조의 저가양수에 따른 이익의 증여로 판단하였다.

(6) 청구인들은 처분청이 산정한 쟁점법인의 주식가치가 과대평가되었다고 주장하면서 아래와 같은 이유를 제시하였다.

(가) 쟁점법인은 1994.1.17. OOO 관내 이장들이 축사에서 배출되는 축산분뇨가 심각한 환경문제를 일으키자 이를 퇴비로 재활용처리하기 위하여 설립한 영농조합법인으로서, 축분을 퇴비로 재활용하는 과정에서 심한 악취와 분진으로 이웃주민의 민원 등으로 수차례 공장가동이 중단되었다.

(나) 쟁점법인 경영진의 전문성 부족과 방만한 경영으로 2011년말 현재 가지급금이 OOO원에 이르고, 이로 인한 가지급금에 대한 인정이자를 아래 <표56>와 같이 이자수익으로 계상하여 당기순이익이 과대계상된 것이다. 특히, OOO을 통하여 농민들에게 퇴비를 공급하면서 장려금, 운반비 등 수수료나 마을발전기금 명목으로 마을이장 등에게 1포대당 약 OOO원 정도를 관례적으로 지급한 것이 만성 자금부족을 가져오게 되었다.

(7) 청구인 OOO은 증여세 고지일 현재 청구인에게 귀속된 재산이 전혀 없는바, 청구인은 증여세를 납부할 능력이 없으므로 증여세를 면제하여야 한다고 주장하였고 관련 내용은 다음과 같다.

(가) 청구인 OOO은 2011.6.6. 쟁점법인의 이사로 취임하였고 2016.10.31. 퇴사하였으며, 근로소득 신고내역은 아래 <표7>과 같다.

(나) 청구인 OOO은 2011.6.15. 쟁점법인의 주식(OOO주, 취득가액 : 액면가 OOO원)을 취득한 후 현재까지 보유하고 있고, ‘체납자 재산 전산자료’를 통하여 증여세 과세예고통지시 부동산 2개를 소유하고 있었던 것으로 나타난다.

(다) 위 사실에 대하여 청구인 OOO은 2011년부터 2016년까지 5년간 OOO원의 급여는 월 OOO원으로 4인 가족의 생활비에 사용할 정도의 급여로서 사채와 은행 대출금의 이자 및 연체이자 상환과 4가족의 생활비로 모두 사용하였다고 설명하였고, 2016.12.28. 매매한 OOO의 매매대금은 사채와 장기 체납된 이자, 대출금 등으로 상환하는데 모두 사용하여 현재 보유하고 있는 자금이 전혀 없다고 설명하였으며, 이에 대한 증빙으로 OOO에 근저당권을 설정한 OOO이 발행한 2012~2016년 대출 원리금 납입증명서를 제출하였다.

(8) 청구인 OOO은 쟁점법인에서 1999.6.17.부터 대표이사로, 청구인 OOO는 2011.6.8.부터 감사로 현재까지 재직 중이고, 쟁점주식 취득 전후 이들의 근로소득 발생내역은 아래 <표89>와 같으며 이에 대한 청구인 OOOOOO의 소명은 아래와 같다.

(가) 청구인 OOO의 급여내역은 연 OOO원으로 생산직 평균월급여와 유사한 정도이며 고지된 세액의 납부능력에 못 미친다.

(나) 청구인 OOO은 아래 <표9>와 같이 인정상여금액을 제외하면 OOO원의 급여이나 대표이사인 청구인은 가지급금 문제해결을 위하여 실제급여를 다 지급받지 못하였다.

(9) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 청구인 OOOOOO이 양도인 OOOOOO으로부터 쟁점법인의 주식을 시가보다 저가로 양수하여 이익을 분여받은 것으로 보아 증여세를 과세하였으나, 쟁점법인의 주식 양도인인 OOOOOO과 양수인인 청구인 OOOOOO이 특수관계자에 해당하지 아니하는 점, 비상장주식의 상증법상 보충적 평가방법은 획일화된 평가방법에 의하여 실질과 괴리가 발생할 가능성이 높아 시가를 알기 어려운 경우에 한하여 보충적으로 적용하는 것이므로 특별한 사정이 없는 한 특수관계 없는 자 사이에 거래된 가액이 상증법상 보충적으로 평가한 가액과 차이가 있다 하더라도 이를 부인할 수는 없는 것이고, 이 건 주식의 양도일 직전사업연도 말 기준 쟁점법인 총 자산에서 부채와 회수가능성이 불분명한 가지급금을 제외하면 자본금에 해당하는 출자금액에도 미치지 못하는 등 쟁점법인의 사정을 고려하면 청구인 OOOOOO이 쟁점법인의 주식을 액면가액에 양수 한 것이 시가에서 현저히 벗어난 것이라고 보기 어려운 점, 2003년부터 이 건 쟁점법인 주식 매각 시까지 쟁점법인의 주요 영업자산인 공장부지가 금융기관, 지방자치단체, 세무서, 국민건강보험공단 등으로부터 압류 또는 경매절차가 개시되는 등 쟁점법인의 경영상태를 긍정적으로 평가하기 어려운 점, OOOOOO이 청구인 OOOOOO에게 쟁점법인 주식을 저가로 양도하면서 일방적으로 손해를 감수한다거나 나아가 자산의 저가매도를 통하여 청구인 OOOOOO에게 어떠한 이익 등을 무상으로 이전할 의사가 있었다고 인정할 만한 정황이 보이지 아니한 점 등에 비추어 청구인 OOOOOO이 쟁점법인 주식을 액면가액으로 양수한 데에는 거래의 관행상 정당한 사유가 있는 것으로 보이고,

이와는 달리 상증법 제35조 제2항에 의한 증여세 부과처분이 적법하기 위해서는 양수자가 특수관계에 있는 자 외의 자에게 시가보다 현저히 낮은 가액으로 재산을 양수하였다는 점뿐만 아니라 거래의 관행상 정당한 사유가 없다는 점도 과세관청이 증명(대법원 2011.12.22. 선고 2011두22075 판결, 같은 뜻임)하여야 하나, 처분청이 제시한 과세자료만으로는 청구인 OOOOOO이 쟁점법인의 주식을 액면가액으로 양수한 데 대하여 시가보다 현저히 낮은 가액이라거나 거래의 관행상 정당한 사유가 없다고 보기 어려우므로 청구인 OOOOOO이 양수한 가액인 액면가액을 시가로 보는 것이 타당하다고 판단된다.

또한, 특수관계가 있는 청구인 OOOOOO는 쟁점법인의 주식을 액면가액에 양수도하였지만 청구인 OOOOOO이 거래한 시가와 동일한 가액에 거래하였으므로 이를 시가가 불분명한 경우로 보기 어려워 상증법상 보충적 평가방법을 적용하여 평가한 가액을 시가로 보는 규정을 적용할 수 없는 것으로 보인다.

따라서, 처분청이 상증법상 보충적 평가방법에 따라 산정한 가액을 시가로 보아 청구인들에게 이 건 양도소득세 및 증여세를 과세한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

(10) 쟁점②는 쟁점①이 인용됨에 따라 심리의 실익이 없어 이를 생략한다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

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