국심1999경0560 (2000.2.19)

상속

경정

피상속인이 토지 지상에 투자한 금액을 현금 증여한 것으로 간주하여 과세한 처분은 부적법한 처분이라고 판단한 바 있으므로 피상속인이 목장조성에 투자한 비용은 구축물 등으로 평가하여 이를 상속재산가액에 산입하는 것이 타당함

상속세및등여세법시행령 제3조【상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】

국심1995전1827

1. 수원세무서장이 1998.4.13 청구인들에게 결정고지한 상속세

549,780,010원의 부과처분은 다음과 같이 이를 경정한다.

(1) 경기도 수원시 OO동 OOO 답 1,246㎡ 양도대금으

로서 상속세 과세가액에 산입한 153,243,750원을 상속세 과세

가액에서 제외한다.

(2) 피상속인 소유의 예금인출액으로서 상속세 과세가액에 산

입한 546,588,326원중 104,000,000원을 상속세 과세가액에서

제외한다.

(3) 처분청이 현금증여분으로 보아 상속세 과세가액에 산입한

372,126,680원은 상속재산인 구축물가액 등으로 평가하여 상

속재산가액에 산입한다.

2. 나머지 심판청구는 이를 기각한다.

1. 원처분 개요

청구인들(OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO)은 청구외 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)이 1996.7.31 사망하여 상속이 개시됨에 따라 상속재산가액을 2,335,329,894원(부동산 2,080,480,510원, 예·적금 254,849,384원)으로 하고, 법 제4조의 공제액 340,000,000원(장례비 5,000,000원, 기타채무 335,000,000원), 기초공제와 인적공제액 620,000,000원을 차감한 1,275,329,894원을 과세표준으로 하여 상속세 382,618,760원을 법정신고기한내에 자진신고·납부한 바 있다.

경인지방국세청장은 이 건 상속세 조사시 신고누락한 예·적금 98,995,000원과 상속개시전 2년 이내 처분재산 및 채무부담액으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 금액으로 본 759,832,070원과 피상속인이 상속개시전 3년 이내 상속인에게 증여한 것으로 본 468,826,680원 등 합계 1,337,392,150원을 상속세 과세가액에 산입하고, 채무액 중 가공채무로 본 60,000,000원 및 인적공제 과다신고액 100,000,000원을 차감한 2,572,722,044원을 과세표준으로 하여 상속개시지 관할세무서장인 수원세무서장에 결정결의서(안)을 통보하였고, 처분청은 위 결정결의서(안)에 의하여 1998.4.9 청구인들에게 1996년도분 상속세 549,780,010원을 결정고지하였다(심사결정에 따라 묘지조성비 99,350,000원은 지출사실이 인정된다 하여 이를 2년내 처분재산의 사용처로 인정하고 임대보증금 증가액 60,000,000원은 1억미만에 해당되어 2년내 채무부담액으로서 사용처소명대상에 포함되지 아니한다는 이유로 과세가액에서 제외하여 경정 결정하였음).

청구인들은 이에 불복하여 1998.6.9 심사청구를 거쳐 1999.3.3 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

(1) 처분청은 상속개시전 2년 이내 처분재산인 경기도 수원시 OO동 OOO 답 1,246㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)의 매매대금 350,000,000원 중 153,243,750원이 사용처가 불분명하다 하여 상속세 과세가액에 가산하였으나, 국세청장이 인정한 바와 같이 묘지조성비로 99,350,000원, 피상속인의 약품구입비로 9,000,000원을 사용하였음이 영수증 등에 의하여 확인되고 있고 이를 제외하는 경우 동 매매대금 중 사용처가 불분명한 금액이 100분의 20에 미달하므로 쟁점토지의 매매대금 전액을 상속세 과세가액에 불산입하여야 한다.

(2) 처분청은 상속개시전 2년 이내 피상속인 및 상속인 OOO 등의 예금계좌에서 현금으로 인출된 588,588,326원 중 546,588,326원을 사용처 불분명으로 상속세 과세가액에 가산하였으나, 해외치료비 등으로 사용한 162,989,800원을 과세가액에서 제외하고, 나머지 383,598,526원은 피상속인 소유의 구축물 등으로 평가하여 상속재산가액에 가산하여야 한다.

(가) 처분청은 1995.1.23 및 1995.2.13 상속인 OOO의 OO상호신용금고 예금계좌에서 각각 인출된 40,000,000원 및 18,000,00원 모두를 사용처 불분명으로 과세하였으나, 18,000,000원은 1995.1.23 인출된 40,000,000원에서 대체입금되었으므로 중복과세한 18,000,000원은 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다.

(나) 처분청은 1994.12.12 피상속인의 OO상호신용금고 예금계좌에서 인출된 300,000,000원 중 36,000,000원을 사용처 불분명으로 과세하였으나, 이는 1994.12.17 피상속인의 OO은행 OO동지점 예금계좌에 입금된 105,442,499원에 포함되었는 바, 동 예금계좌의 출금액 모두가 과세되었으므로 중복과세한 36,000,000원은 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다.

(다) 처분청은 1995.11.13 상속인 OOO외 7인의 OO상호신용금고 예금계좌에서 인출된 138,000,000원 중 38,000,000원을 사용처 불분명으로 과세하였으나, 같은날 피상속인의 OOOO 예금계좌에 30,000,000원이 대체입금되었음이 금융자료 등에 의하여 확인되고 있으므로 중복과세한 30,000,000원은 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다.

(라) 피상속인이 해외에서 치료비로 사용한 50,000,000원은 현금사용처 불분명으로 상속세 과세가액에 산입한 금액에서 제외하여야 한다.

(마) 피상속인 가계의 생활비로 충당한 28,989,800원(도시 근로자 평균 소비지출 상당액)은 현금 사용처 불분명으로 상속세 과세가액에 산입한 금액에서 제외하여야 한다.

(바) 현금인출액에서 중복과세, 해외치료비 및 생활비 상당액 162,989,800원을 제외한 나머지 금액은 목장조성비로 사용하였으므로 구축물 등으로 평가한 가액을 상속재산가액에 산입하여야 함에도 이를 사용처 불분명으로 보아 상속세 과세가액에 산입한 처분은 부당하다.

(3) 처분청은 상속개시전 2년 이내 피상속인 상속인 OOO등의 예금계좌에서 수표로 인출된 744,486,980원 중 372,126,680원을 상속인 OOO에게 현금증여한 것으로 보아 상속세 과세가액에 산입하였으나, 이는 피상속인이 목장을 직접 운영하기 위하여 토지개간, 울타리, 제방, 목적내 도로 등의 조성비용으로 지출한 비용이므로 구축물 등으로 평가하여 상속재산가액에 산입하여야 한다.

(4) 상속재산인 전라남도 무안군 일로면 OO리 OOOO외 8필지 답 17,166㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)의 가액을 평가함에 있어서 매매계약서상의 매매가액을 시가로 보아야 함에도 보충적 평가방법인인 개별공시지가로 평가한 처분은 부당하다.

나. 국세청장 의견

(1) 묘지 등 조성비 99,350,000원은 쟁점토지의 양도대금에서 사용되었는지 여부가 불분명하여 예금인출액에서 지출되었다고 보여지고, 피상속인의 국내치료비 9,000,000원도 제시한 증빙자료가 신빙성이 없어 사용처로 인정할 수 없으므로 처분청이 쟁점토지의 양도대금 중 153,243,750원을 사용처 불분명으로 상속세 과세가액에 산입한 처분은 정당하다.

(2) 상속개시일로부터 2년내 예금인출액중 사용처 불분명으로 상속세 과세가액에 산입한 546,588,326원의 사용처가 확인된다는 청구주장은 받아들일 수 없다.

(가) 1995.2.13 인출된 18,000,000원이 1995.1.23 인출된 40,000,000원에서 대체입금되었다는 객관적인 증빙이 없으므로 당초 결정은 정당하다.

(나) 1994.12.12 현금으로 출금된 36,000,000원이 1994.12.17 피상속인의 OO은행 OO동지점 예금계좌에 대체입금되었다는 객관적인 증빙이 없으므로 당초 결정은 정당하다.

(다) 1995.11.13 현금으로 인출된 38,000,000원이 피상속인의 OOOO 계좌에 대체 입금되었다는 객관적인 증빙이 없으므로 당초 결정은 정당하다.

(라) 처분청이 이 건을 조사할 당시 해외치료비 30,000,00원에 대하여 피상속인의 채무(전세보증금)에 대한 사용처로 인정하였고, 상속인이외의 자에 의한 송금액 20,361,5000원을 치료비로 사용하였다는 객관적인 증빙이 없으므로 이를 사용처로 인정할 수 없다.

(마) 피상속인이 생활비로 28,989,800원을 사용한 객관적인 증빙이 없으므로 이를 사용처로 인정할 수 없다.

(바) 피상속인이 383,598,526원을 목장조성비로 사용하였는지 여부가 확인되지 아니하므로 사용처가 확인된다는 청구주장을 인정할 수 없다.

(3) 피상속인이 OOO(상속인) 소유토지에 목장을 조성하기 위하여 자금을 투자한 것은 피상속인이 목장을 직접 운영하기 위해서라기 보다는 피상속인이 OOO에게 사전증여 목적으로 목장을 조성하였다고 인정되므로 처분청이 이를 현금증여로 보아 상속세 과세가액에 산입하여 과세한 처분은 정당하다.

(4) 청구인들은 상속세 신고시 쟁점부동산을 개별공시지가로 평가하여 신고하였고, 청구인들이 주장하는 실지거래가액은 기준시가의 52.7%에 불과하며, 매매계약서이외에 거래사실을 입증할 수 있는 금융자료 등 객관적인 증빙이 없으므로 처분청이 쟁점부동산을 개별공시지가로 평가하여 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 청구인이 주장하는 묘지조성비 99,350,000원과 피상속인의 약품구입비 9,000,000원을 쟁점토지 양도대금의 사용처로 인정할 수 있는지 여부

(2) 상속개시일로부터 2년내 예금인출액 중 사용처가 불분명한 금액으로 상속세 과세가액에 산입한 546,588,326원에서 다음 금액을 사용처가 인정된다하여 상속세 과세가액에서 제외할 수 있는 것인지 여부

(가) 1995.1.23 예금인출액 18,000,000원

(나) 1994.12.12 예금인출액 36,000,000원

(다) 1995.11.13 예금인출액 30,000,000원

(라) 피상속인의 해외치료비 50,000,000원

(마) 피상속인의 가계생활비 28,989,000원

(바) 목장조성비 383,598,526원

(3) 처분청이 상속인에게 현금증여한 것으로 보아 상속세 과세가액에 산입한 372,126,680원을 목장구축물 등 상속재산취득에 사용된 것으로 볼 수 있는지 여부

(4) 상속재산인 쟁점부동산을 청구인이 주장하는 실지매매가액(110,000,000원)에 의하여 평가할 수 있는 것인지 여부

나. 관련법령

이건 상속개시(1996.7.31)당시의 상속세법 관련규정은 다음과 같다.

상속세법 제4조 【상속세 과세가액】 제1항에서는 “제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다”고 규정하고 있고,

같은법 제7조의 2 【상속세 과세가액 산입】 제1항에서는 “상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다”고 규정하고 있으며,

같은법 제9조 【상속재산의 가액평가】 제1항에서는 “상속재산의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다. 다만, 실종선고로 인한 상속의 경우에는 실종선고일 당시의 현황에 의하며, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액은 증여 당시의 현황에 의한다”고 규정하고 있다.

또한, 같은법 시행령 제3조 【상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】제1항에서는 “법 제7조의 2 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우” 라 함은 다음 각호의 1에 해당하지 아니하는 경우를 말한다. 다만, 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20(재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우를 제외한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등을 지출한 거래상대방(이하 “거래상대방”이라 한다)이 거래의 증빙서류등으로써 확인되는 경우

2. 거래상대방이 금전등의 수수사실을 인정하거나 거래상대방의 재산상태등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되는 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되는 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등으로 취득한 다른 재산이 확인되는 경우

5. 피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 재산상태등으로 보아 지출사실이 인정되는 경우”라고 규정하고 있고,

같은법 시행령 제5조 【상속재산의 평가방법】 제1항에서는 “법 제9조 제2항에서 “대통령령이 정하는 방법”이라 함은 제2항 내지 제7항의 규정에 의하여 상속재산을 평가하는 것을 말한다.

1. 토지의 평가

가. 나목의 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 “개별공시지가”라 한다)에 의한다. 다만, 개별공시지가가 없는 토지에 있어서는 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 총리령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

2. 생략.

3. 시설물 기타 구축물(토지 또는 건물과 일괄하여 평가하는 것을 제외한다. 이하 같다)의 평가는 그것을 다시 건축할 때 소요된다고 예상되는 가액에서 그것의 설치시기로부터 상속개시일까지의 감가상각비를 공제한 가액에 의한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들이 주장하는 묘지조성비 99,350,000원과 피상속인의 약품구입비 9,000,000원을 쟁점토지 양도대금의 사용처로서 인정할 수 있는 것인지 여부를 살펴본다.

당초 처분의 경위를 보면 처분청은 이 건 상속세조사시 피상속인이 상속개시일(1996.7.31)로 부터 2년이내에 양도한 쟁점토지의 양도가액이 350,000,000원임을 확인하고 그 사용처 소명을 요구함에 따라 청구인들은 예금 입금액 및 위 묘지 조성비 등을 사용처로 소명하였으나, 처분청은 위 묘지조성비 등은 사용처로 인정하지 아니하고 청구인들이 상속재산으로 신고한 예금액 등 196,757,000원만을 공제하고 나머지 153,243,000원을 사용처가 불분명하다 하여 이건 상속세 과세가액에 산입한 것으로 밝혀지고 있다.

이 건 심사청구에서는 청구인이 제시하는 묘지조성공사계약서, 공사대금영수증 등을 근거로 청구인들이 주장하는 위 묘지조성비(99,350,000원)가 실지로 지출된 사실을 인정하였으나 묘지조성비가 쟁점토지 양도대금에서 지출되었는지 여부가 불분명하다는 이유를 들어 이를 쟁점토지 양도대금의 사용처로 인정하지 아니하고 피상속인의 2년이내 예금인출액(588,588,326원)의 사용처로 보아 상속세 과세가액에서 공제하여야 한다고 판단하였는바, 청구주장대로 위 묘지조성비를 쟁점토지 양도대금의 사용처로 인정할 경우에는 쟁점토지 양도대금(350,000,000원)의 출처로서 당초 처분청조사시 인정받은 196,757,000원과 묘지조성비 99,350,000원의 합계액 296,107,000원이 쟁점토지 양도대금의 80%인 280,000,000원을 초과하여 상속세법 시행령 제3조 제1항 단서의 규정에 따라 쟁점토지 양도대금전액이 상속세 과세가액에서 제외되므로 결국 당초 처분청이 쟁점토지 양도대금과 관련하여 이 건 상속세 과세가액에 산입한 153,243,000원 전액이 과세가액에서 제외됨을 알 수 있다.

이 건 과세근거가 된 상속세법 제7조의 2 및 같은법 시행령 제3조의 규정취지는 피상속인이 사망에 임박하여 상속세의 부담을 부당히 경감하고자 소유재산을 처분하거나 채무를 부담하는 행위를 방지하는데 있다 할 것이고, 특히 상속개시에 임박하여 처분된 재산가액이 재산종류별로 1억원 이상의 고액이라면 이는 사회통념상 일상경비로 소비되었다고 보기는 어렵고, 현금 등 과세자료로 쉽게 노출되지 않는 재산의 형태로 상속되었을 개연성이 많다하여 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에 한하여 상속재산으로 추정하여 상속세 과세가액에 산입하는 것이므로(헌법재판소 93헌바9, 1994.6.30 같은 뜻임) 청구인이 상속세법 시행령 제3조에서 규정하는 방법에 따라 재산을 처분하고 받은 금전에 대한 지출증빙을 제시하는 경우로서 그 지출사실이 인정된다면 구체적이고 상세한 금융자료에 의하여 재산처분대금의 출처가 명확하게 밝혀지지 아니한다 하여도 상속재산가액에서 제외하는 것이 타당하다 할 것이다.

이 건의 경우 청구인이 제시하는 묘지조성과 관련된 1995.6.10 공사계약서, 공사대금영수증, 석재구입에 따른 1995.4.17 및 1996.1.13 계약서, 묘지공사 관련 사진 등에 의하면 묘지공사와 관련하여 청구인이 주장하는 금액(99,350,000원)이 실지로 지출된 사실이 인정되고 위에서 본 바와 같이 국세청장도 묘지조성비지출사실을 인정하였음을 알 수 있다.

한편, 위 제시증빙 등에 의하면 묘지조성공사가 쟁점토지 양도(1995.3.16)직후인 1995.4～1996.10까지 진행된 것으로 확인되고 있어 묘지조성비가 쟁점토지 양도대금으로 지출되었을 개연성이 큼에도 불구하고 국세청장은 뚜렷한 근거없어 당해 묘지조성비가 피상속인의 2년 이내 예금인출액에서 지출된 것으로 보았는 바,

위 상속세법 제7조의 2의 규정취지에 비추어 볼 때 이건과 같이 청구인이 2년 이내 처분재산인 쟁점토지 양도대금의 사용처로서 지출증빙을 제시하여 그 지출사실이 인정되는 경우에는 청구인으로서는 세법에서 규정한 입증책임을 나름대로 이행하였다고 볼 수 있고 만일, 처분청이 지출사실이 인정되는 이건 묘지조성비를 청구인이 주장하는 처분재산의 사용처로 인정하지 아니하고 다른 처분재산인 예금의 사용처로 인정하려면 묘지조성비가 피상속인의 2년이내 예금인출액에서 지출되었음을 과세관청인 처분청이 입증하여야 할 것으로 판단된다(대법원 97누2764, 1997.9.9자 등 같은 뜻임).

따라서, 위에서 본 바와 같이 청구인이 쟁점토지 양도대금의 사용처로서 묘지조성비 지출과 관련된 증빙을 제시하여 그 지출사실이 인정되는 이건에 대하여 처분청이 묘지조성비 지출사실을 인정하면서도 뚜렷한 근거없이 당해 묘지조성비가 피상속인의 2년 이내 예금인출액에서 지출된 것으로 본 처분은 부당한 것으로 판단되며, 이건 묘지조성비(99,350,000원)는 쟁점토지 양도대금에서 지출된 것으로 보아야 할 것이다.

이 경우 청구인들은 쟁점토지 양도대금의 80%이상의 사용처를 소명하였으므로 쟁점토지 양도대금(350,000,000원)중 이 건 과세가액에 산입된 153,243,000원은 상속세 과세가액에서 제외하여야 할 것이며 심사청구결정에 따라 2년 이내 예금인출액의 출처로서 인정받은 묘지조성비 상당액(99,350,000원)은 상속세 과세가액에 산입하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

피상속인의 약품구입비 9,000,000원에 대하여는 심리할 실익이 없으므로 그 심리를 생략한다.

(2) 상속개시일로부터 2년이내의 피상속인의 예금인출액 중 사용처가 불분명한 금액으로 보아 처분청이 상속세 과세가액에 산입한 546,588,326원에서 다음 각 금액을 사용처가 인정되는 것으로 보아 제외할 수 있는 것인지 여부를 살펴본다.

(가) 1995.1.23 예금인출액 18,000,000원에 대하여

당초 처분청은 상속인 OOO명의의 OO상호신용금고 예금계좌(계좌번호 OOOOOOOOOOOOO)에서 1995.1.23 현금으로 인출된 40,000,000원과 1995.2.13 상속인 OOO 명의의 OO상호신용금고 예금계좌 (계좌번호 OOOOOOOOOOOOO)에서 현금인출된 18,000,000원에 대하여 각각 사용처가 소명되지 아니한다 하여 상속세 과세가액에 산입하였다.

청구인들은 상속인 OOO명의의 위 예금계좌의 실질적인 소유주가 피상속인이라는 사실에는 다툼이 없이 1995.1.23 예금인출액 40,000,000원이 1995.2.13 현금인출액 18,000,000원의 원천이 되었으므로 이를 제외하여야 한다는 주장인 바, 청구인들이 제시하는 증빙과 OO상호신용금고가 경인지방국세청장에게 회신한 금융정보협조의뢰에 대한 회신문등에 의하면 1995.2.13 위 OO상호신용금고 예금계좌(계좌번호 OOOOOOOOOOOOO)에서 인출된 18,000,000원의 입금일(계좌개설일)은 1995.1.23로 밝혀지고 있고 1995.1.23 위 OO상호신용금고 예금구좌(계좌번호 OOOOOOOOOOOOO)가 해약되면서 동일자로 40,000,000원이 출금된 것으로 밝혀지고 있어 1995.1.23 위 구좌(계좌번호 OOOOOOOOOOOOO)에서 출금된 40,000,000원 중 18,000,000원이 동일자로 개설한 위 다른 구좌(계좌번호 OOOOOOOOOOOOO)에 대체 입금되었다는 청구인 등의 주장은 신빙성이 있다 할 것이다.

따라서, 1995.1.23 예금인출액 40,000,000원 중 18,000,000원은 그 사용처가 소명되므로 이는 상속세과세가액에서 제외하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

(나) 1994.12.12 예금인출액 36,000,000원에 대하여

당초 처분청은 피상속인 명의의 OO상호신용금고 예금계좌에서 인출된 3억원 중 피상속인 등 13인 명의로 대체입금된 264,000,000원을 제외한 36,000,000원은 사용처 불분명으로 보아 상속세 과세가액에 합산하여 과세하였고 청구인은 위 36,000,000원 중에서 30,000,000원은 OO은행 OO동지점의 피상속인의 예금계좌(계좌번호 OOOOOOOOOOOOOOOOO)에 입금되었다고 주장하고 있는 바, 피상속인이 거래한 OO은행 OO동지점의 예금거래명세서에 의하면 피상속인 명의의 OO은행 OO동지점의 예금계좌(계좌번호 OOOOOOOOOOOOOOOOO)에 1994.12.17 105,442,499원이 입금된 것으로 나타나고 있어 위와 같은 청구주장을 뒷받침하고 있고 위 OO상호신용금고의 예금계좌에서 출금한 날짜(1994.12.12)와 위 OO은행 OO동지점의 예금계좌에서 입금한 날짜(1994.12.17)가 5일밖에 차이가 나지 않는 점과 1994.12.17 입금액이 1994.12.12자 출금액을 훨씬 초과하고 있다는 점등을 감안하면 1994.12.12자 위 예금인출액 36,000,000원중 30,000,000원은 사용처가 소명되는 것으로 보아 상속세과세가액에서 제외하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

(다) 1995.11.13 예금인출액 중 30,000,000원에 대하여

당초 처분청의 과세내역을 보면 1995.11.13 상속인 OOO 외 7인의 OO상호신용금고 예금계좌에서 인출된 138,000,000원 중 피상속인의 OOOO OO지소 예금계좌(계좌번호 OOOOOOOO)에 대체 입금된 100,000,000원(OO은행 OO로지점 발행수표)을 제외한 38,000,000원은 현금으로 출금되어 사용처가 불분명하다 하여 상속세 과세가액에 산입하여 과세한 것으로 밝혀지고 있으나, OOOO OO지소장이 확인한 입금내역에 의하면 OO은행 OO로지점에서 발행한 일억원권 수표1매(수표번호 OOOOOOOO)와 일천만원권 수표 3매(수표번호 OOOOOOOO, OOOOOOOO, OOOOOOOO) 합계 130,000,000원이 1995.11.13 입금된 것으로 밝혀지고 있어 이 부분은 처분청이 사실확인을 잘못한 것으로 보이므로 따라서 당초 처분청이 인정한 1억원(수표번호 OOOOOOOO)과 같이 동일은행에서 동일자로 발행되어 OOOO OO지소에 예금된 3,000만원은 이를 상속세 과세가액에서 제외하는 것이 타당하다고 판단된다.

(라) 피상속인의 해외치료비 50,000,000원에 대하여

청구주장에 의하면 피상속인은 상속인 OOO, OOO와 함께 미국으로 가서 암치료를 받은 사실이 있고 출국시 환전한 금액이 25,779,118원으로 비행기 요금 등을 합쳐 30,000,000원이 이상 소요되었으며, 이후 암치료가 장기화 됨에 따라 추가로 송금한 금액이 20,361,500원으로 해외치료비 50,000,000원은 사용처가 분명하므로 현금사용처 불분명으로 상속세 과세가액에 산입한 금액에서 제외하여야 한다는 주장이다.

피상속인 및 상속인(OOO, OOO)의 출입국증명서에 의하면 이들이 1996.4.18 출국하여 1996.7.8 입국한 것으로 나타나고 있고, 피상속인 및 상속인의 외국환 환전 전표(1996.4.16)에 의하면 환전금액이 32,520달러(25,779천원)로 밝혀지고 있으며, 상속인 OOO과 청구외 OOO 및 청구외 OOO가 1996.6.12～1997.7.15 기간동안 미국에 총 25,000달러(20,361,500원)를 송금한 사실이 외국환송금내역표에 의하여 확인되고 있는 바, 청구외 OOO 및 OOO의 사실확인서(1998.4.29 작성)에 의하면 “상속인 OOO이 송금한도 관계로 자기 명의로는 송금할 수 없다 하여 본인 명의로 미국에 송금한 사실이 있음”을 확인하고 있으며, 미국현지 병원의 치료비 명세서에 의하면 피상속인의 병원치료비로 총 31,151달러가 지출된 것으로 나타나고 있는 점 등을 종합하여 볼 때, 위 외국환 환전액 57,520달러(46,140,500원)과 비행기요금 등을 합하여 피상속인의 해외치료비에 50,000,000원 이상이 소요되었다는 청구주장은 신빙성이 있는 것으로 보인다.

따라서, 처분청이 당초 조사시 피상속인의 해외치료비로 30,000,000원만을 인정한 바 있으므로 피상속인의 치료비로 20,000,000원을 추가 인정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

(마) 피상속인의 가계생활비 28,989,000원에 대하여

청구인은 도시근로자 평균소비지출액(통계청의 도시가계연보기준)을 근거로 피상속인의 사망일이전 2년간(94년 9월～96년 7월)의 생활비 29,989,800원을 계산하여 이를 예금인출액의 사용처로서 인정하여야 한다는 주장인 바, 이는 피상속인이 별도의 소득이 없는 경우에는 생활비 추계액을 예금인출액의 사용처로서 인정할 수 있다(95전1827, 1995.9.11 같은 뜻임)하겠으나, 피상속인의 소득자료에 의하면 피상속인은 두 곳의 임대사업장에서 피상속인의 사망일이전 2년간에 발생한 수입금액이 약 28,899,000원에 달하고 있는 점에 비추어 보면 청구인이 주장하는 피상속인의 생활비 추계액을 예금인출액의 사용처로서 인정하기는 어려운 것으로 판단된다.

(바) 목장조성비 383,598,526원에 대하여

피상속인은 95년초부터 상속인 OOO이 취득한 토지에 직접 목장을 경영할 목적으로 목장조성사업을 하였으며 이 과정에서 예금인출액 중 383,598,526원이 사용되었다고 주장하고 있는바, 피상속인이 상속인 토지상에 목장을 조성한 사실은 상속인 OOO의 증여세 심판청구에 대한 심판결정(국심 99중 1148, 1999.11.2)에서 사실로 인정된 바는 있으나 청구인들은 예금인출액이 목장조성사업에 지출되었음을 입증하는 증빙을 전혀 제시하지 못하고 있는 점과 이 건 목장조성비가 거액이라는 점을 감안할 때 목장조성사실이 있다는 이유만으로 예금인출액의 사용처가 인정된다고 보기는 어려운 것으로 판단된다.

위 판단내용을 종합하면 처분청이 피상속인 소유의 상속개시일로부터 2년이내의 예금인출액중 사용처가 소명되지 아니한다 하여 상속세과세가액에 산입한 546,588,326원 중 1995.1.23 인출액 18,000,000원, 1994.12.12 인출액 36,000,000원, 1995.11.13 인출액 30,000,000원, 피상속인의 해외치료비로 지출된 20,000,000원, 합계 104,000,000원에 대하여는 사용처가 인정되므로 이를 상속세과세가액에서 차감하는 것이 타당하다고 판단된다.

(3) 피상속인이 상속인에게 현금증여한 것으로 보아 상속세과세가액에 산입한 372,126,680원에 대하여 살펴본다.

처분청은 피상속인등의 예금액에서 수표로 인출한 372,126,680원을 상속인 OOO에게 현금증여한 것으로 보아 OOO 관할세무서장(의정부세무서장)에게 증여자료를 통보하는 한편, 위 가액을 증여가산액으로 하여 이 건 상속세 과세가액에 산입하였는 바, 상속인 OOO이 제기한 증여세 심판청구(국심 99중 1148, 1999.11.2)에서 위 372,126,680원이 상속인 OOO이 취득한 토지상에 목장을 조성하기 위하여 시설투자비로 지출된 사실을 확인하고 시설투자비(372,126,680원)에 상당하는 금액을 상속재산으로 과세하는 것은 별론으로 하고 피상속인이 위 토지 지상에 투자한 금액을 현금 증여한 것으로 간주하여 과세한 처분은 부적법한 처분이라고 판단한 바 있으므로 피상속인이 목장조성에 투자한 비용(372,126,680원)은 구축물 등으로 평가하여 이를 상속재산가액에 산입하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

(4)상속재산인 쟁점부동산을 청구인들이 주장하는 실지매매가액(110,000,000원)에 의하여 평가할 수 있는지 여부를 살펴본다.

청구인들은 이 건 상속개시일(1996.7.31)로부터 약 5개월후에 양도(1996.12.21)된 쟁점부동산의 실지매매가액(110,000,000원)으로 상속재산가액을 평가하여야 한다고 주장하면서 쟁점부동산의 매매계약서 및 쟁점부동산 양도대금으로 받았다고 주장하는 금융자료(수표입금액 8,000만원)를 제시하고 있으나, 매매계약서상의 대금지급일자(계약금 1996.5.27 2,000만원, 중도금 1996.7.21 3,000만원, 잔금 1996.12.21 6,000만원)와 수표입금일자(1996.7.19 2,000만원, 1996.7.22 6,000만원)가 다르고 수표금액도 매매대금의 일부에 불과하여 이를 근거로 쟁점부동산 매매계약서의 내용을 사실로 인정하기에도 어려운 점이 있으며, 청구인들이 당초 상속세신고시 쟁점부동산을 개별공시지가로 평가한 점이나 청구인들이 주장하는 쟁점부동산의 실지매매가액(110,000,000원)이 개별공시지가를 적용한 기준시가(208,725,800원)의 약 53%에 불과하다는 점 등을 종합하여 볼 때, 처분청이 쟁점부동산을 개별공시지가로 평가하여 이 건 상속세재산가액에 산입한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별 첨>

청구인들 명단