[청구번호]조심 2017서0436 (2017. 6. 28.)

[세목]양도[결정유형]기각

[결정요지]청구인이 주장하는 사정(주택건설사업계획 승인)은 “법령에 따라 사용이 금지 또는 제한”으로 보기는 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지에 해당한다고 보아 장기보유특별공제 적용을 배제하여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없음

[관련법령] 소득세법 제104조의3 / 소득세법 시행령제168조의14

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 1989.3.21.부터 1989.3.23.까지 취득한 OOO 답 683㎡ 중 6분의 1지분, 같은 동 OOO 답 31㎡ 중 66분의 5.5지분 및 같은 동 OOO 답 1,861㎡ 중 6분의 1지분(이상 3필지에 대한 지분을 합하여 이하 “양도토지”라 한다)을 2014.3.5. OOO에 양도하고, 「소득세법」제104조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호에 따라 “취득 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지”에 해당되는 사업용 토지로 보아 장기보유특별공제를 적용하여 2014.3.28. 2014년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고·납부하였다.

나. 처분청은 양도토지 중 사도로 이용되는 같은 동 OOO 답 31㎡ 중 66분의 5.5지분을 제외한 나머지 토지(이하 “쟁점토지”라 한다)는 취득 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지에 해당되지 아니한다 하여 장기보유특별공제 적용을 배제하고 2016.11.14. 청구인에게 2014년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2016.12.30. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

청구인은 1989년 3월 주택을 신축할 목적으로 양도토지를 취득하고, 일대가 바로 택지지구로 지정될 것이라는 소문에 추이를 지켜보던 중 쟁점토지는 1996.10.4. 일반주거지역으로 편입되었으며, 2007.4.9. 공동주택을 건설하려는 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)에게 양도토지를 양도하는 매매계약[총매매대금 OOO원, 계약금(2007.4.3., OOO원), 중도금(2007.4.3., OOO원), 잔금(2008.2.28. 사업승인 후 20일 이내, OOO원)]을 체결하였다.

OOO은 2007.10.16. OOO시장으로부터 주택건설사업승인과 제1종지구단위계획변경승인을 받았으나, 6년 이상 중도금과 잔금을 지급하지 아니하였고, 청구인은 동 사업을 인계받은 OOO으로부터 2013.10.28.부터 2014.3.5.까지 중도금과 잔금을 지급받았다.

지목이 농지라 하더라도 일반주거지역에 편입된 1996.10.4.부터는 재촌 또는 자경여부와 관계없이 건축 등만 할 수 있는 대지이고, 사업승인일(2007.10.16.)부터 양도일(2014.3.5.)까지는 OOO에서 아파트를 건축하도록 승인받은 토지이므로 사업계획승인서에 표시된 사업 외에는 다른 건축행위를 할 수 없으며, 법령에 따라 인가, 허가, 면허 등을 신청하였으나 「건축법」과 행정지도에 의하여 건축허가가 제한됨에 따라 건축을 할 수 없게 된 토지에 대하여도 건축허가가 제한된 기간동안 사업용 토지로 보아야 하므로 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 장기보유특별공제를 배제한 이 건 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

OOO시장이 2007.10.16. 「주택법」제15조에 근거하여 OOO이 양도토지 일대에서 주택건설사업을 하도록 사업계획을 승인하였으나, OOO은 사업계획승인일 이후 6년여간 착공하지 아니하다 OOO에 사업을 인계하였는바, 주택건설사업계획 승인이 취소된 사실이 없음에도 청구인이나 OOO은 건축공사를 한 사실이 없다.

이 건은 「도시개발법」에 의한 환지 방식(수용 등)에 의해 도시개발구역으로 지정됨에 따라 토지의 사용이 제한된 경우가 아니라 OOO이 「주택법」에 근거하여 주택건설사업을 승인받은 것이므로 이는 「소득세법 시행령」제168조의14 제1항 제1호에서 규정한 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 경우에 해당하지 아니한다.

설령, 쟁점토지가 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 경우에 포함된다 할지라도 경작 자체를 금지 또는 제한한 사정이 나타나지아니하고,실제 항공사진상 쟁점토지가 농지로 이용된 사실이 확인되며,청구인이 재촌·자경하지 아니한 사실에 대하여는 다툼이 없으므로 쟁점토지는 「소득세법」제104조의3 제1항 제1호에서 정한 “재촌·자경하지 아니하는 농지”에 해당하여 비사업용 토지로 보아야 할 것이다.

따라서 청구인은 쟁점토지를 본래의 용도(농지)로 사용하지도 아니하고 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 경우에 해당하지도 아니하므로 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 과세한 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점토지를 「소득세법 시행령」제168조의14 제1항 제1호의 “토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지”로 보아 비사업용 토지에서 제외할 수 있는지 여부

나. 관련 법령 등

(1) 소득세법(2014.1.1. 법률 제12169호로 개정된 것)

제95조[양도소득금액] ① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 "양도가액"이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 "양도차익"이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다.

② 제1항에서 "장기보유 특별공제액"이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제3항에 따른 미등기양도자산 및 제104조의3에 따른 비사업용 토지는 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것 및 제94조제1항 제2호 가목에 따른 자산 중 조합원입주권(조합원으로부터 취득한 것은 제외한다)에 대하여 그 자산의 양도차익(조합원입주권을 양도하는 경우에는 「도시 및 주거환경정비법」 제48조에 따른 관리처분계획 인가 전 토지분 또는 건물분의 양도차익으로 한정한다)에 다음 표1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 경우에는 그 자산의 양도차익에 다음 표2에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다[표2 생략].

제104조의3[비사업용 토지의 범위] ① 제96조 제2항 제8호 및 제104조 제1항 제8호에서 "비사업용 토지"란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.

1. 논·밭 및 과수원(이하 이 조에서 "농지"라 한다)으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것

가. 대통령령으로 정하는 바에 따라 소유자가 농지 소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지. 다만, 「농지법」이나 그 밖의 법률에 따라 소유할 수 있는 농지로서 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다.

나. 특별시·광역시(광역시에 있는 군은 제외한다. 이하 이 항에서 같다)·특별자치시(특별자치시에 있는 읍·면지역은 제외한다. 이하 이 항에서 같다)·특별자치도(「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」 제15조제2항에 따라 설치된 행정시의 읍·면지역은 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 및 시지역( 「지방자치법」 제3조제4항에 따른 도농 복합형태인 시의 읍·면지역은 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 중 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 도시지역(대통령령으로 정하는 지역은 제외한다. 이하 이 호에서 같다)에 있는 농지. 다만, 대통령령으로 정하는 바에 따라 소유자가 농지 소재지에 거주하며 스스로 경작하던 농지로서 특별시·광역시·특별자치시·특별자치도 및 시지역의 도시지역에 편입된 날부터 대통령령으로 정하는 기간이 지나지 아니한 농지는 제외한다.

4. 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지

가. 「지방세법」 또는 관계 법률에 따라 재산세가 비과세되거나 면제되는 토지

나. 「지방세법」 제106조 제1항 제2호 및 제3호에 따른 재산세 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지

다. 토지의 이용 상황, 관계 법률의 의무 이행 여부 및 수입금액 등을 고려하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령으로 정하는 것

5. 「지방세법」 제106조제2항에 따른 주택부속토지 중 주택이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적을 초과하는 토지

6. 주거용 건축물로서 상시주거용으로 사용하지 아니하고 휴양, 피서, 위락 등의 용도로 사용하는 건축물(이하 이 호에서 "별장"이라 한다)과 그 부속토지. 다만, 「지방자치법」 제3조제3항 및 제4항에 따른 읍 또는 면에 소재하고 대통령령으로 정하는 범위와 기준에 해당하는 농어촌주택과 그 부속토지는 제외하며, 별장에 부속된 토지의 경계가 명확하지 아니한 경우에는 그 건축물 바닥면적의 10배에 해당하는 토지를 부속토지로 본다.

7. 그 밖에 제1호부터 제6호까지와 유사한 토지로서 거주자의 거주 또는 사업과 직접 관련이 없다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 대통령령으로 정하는 토지

② 제1항을 적용할 때 토지 취득 후 법률에 따른 사용 금지나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 그 토지가 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 토지를 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다.

③ 제1항과 제2항을 적용할 때 농지·임야·목장용지의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 소득세법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제25193호로 개정된 것)

제168조의6[비사업용 토지의 기간기준] 법 제104조의3 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 기간"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다.

1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간

가. 양도일 직전 5년 중 2년을 초과하는 기간

나. 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간

다. 토지의 소유기간의 100분의 20에 상당하는 기간을 초과하는 기간. 이 경우 기간의 계산은 일수로 한다.

제168조의14[부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등] ① 법 제104조의3 제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지(이하 "비사업용 토지"라 한다)에 해당하는지 여부를 판정한다.

1. 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지 : 사용이 금지 또는 제한된 기간

4. 그 밖에 공익, 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황·취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지: 기획재정부령으로 정하는 기간

③ 법 제104조의3 제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 비사업용 토지로 보지 아니한다.

1. 2006년 12월 31일 이전에 상속받은 농지·임야 및 목장용지로서 2009년 12월 31일까지 양도하는 토지

1의2. 직계존속 또는 배우자가 8년 이상 기획재정부령으로 정하는 토지소재지에 거주하면서 직접 경작한 농지·임야 및 목장용지로서 이를 해당 직계존속 또는 해당 배우자로부터 상속·증여받은 토지. 다만, 양도 당시 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 도시지역(녹지지역 및 개발제한구역은 제외한다) 안의 토지는 제외한다.

2. 2006년 12월 31일 이전에 20년 이상을 소유한 농지·임야 및 목장용지로서 2009년 12월 31일까지 양도하는 토지

3. 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」 및 그 밖의 법률에 따라 협의매수 또는 수용되는 토지로서 사업인정고시일이 2006년 12월 31일 이전인 토지 또는 취득일(상속받은 토지는 피상속인이 해당 토지를 취득한 날을 말하고, 법 제97조의2제1항을 적용받는 경우에는 증여한 배우자 또는 직계존비속이 해당 자산을 취득한 날을 말한다)이 사업인정고시일부터 2년 이전인 토지

4. 법 제104조의3 제1항 제1호 나목에 해당하는 농지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 농지

가. 종중이 소유한 농지(2005년 12월 31일 이전에 취득한 것에 한한다)

나. 상속에 의하여 취득한 농지로서 그 상속개시일부터 5년 이내에 양도하는 토지

5. 그 밖에 공익·기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황·취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지

(3) 소득세법 시행규칙(2013.9.27. 기획재정부령 제367호로 개정된 것)

제83조의5[부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등] ① 영 제168조의14 제1항 제4호에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다. 다만, 부동산매매업(한국표준산업분류에 따른 건물건설업 및 부동산공급업을 말한다)을 영위하는 자가 취득한 매매용부동산에 대하여는 제1호 및 제2호를 적용하지 아니한다.

1. 토지를 취득한 후 법령에 따라 당해 사업과 관련된 인가·허가(건축허가를 포함한다. 이하 같다)·면허 등을 신청한 자가 「건축법」 제18조 및 행정지도에 따라 건축허가가 제한됨에 따라 건축을 할 수 없게 된 토지 : 건축허가가 제한된 기간

2. 토지를 취득한 후 법령에 따라 당해 사업과 관련된 인가·허가·면허 등을 받았으나 건축자재의 수급조절을 위한 행정지도에 따라 착공이 제한된 토지 : 착공이 제한된 기간

3. 사업장(임시 작업장을 제외한다)의 진입도로로서 「사도법」에 따른 사도 또는 불특정다수인이 이용하는 도로 : 사도 또는 도로로 이용되는 기간

4. 「건축법」에 따라 건축허가를 받을 당시에 공공공지(公共空地)로 제공한 토지 : 당해 건축물의 착공일부터 공공공지로의 제공이 끝나는 날까지의 기간

5. 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지 : 당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간(천재지변, 민원의 발생 그 밖의 정당한 사유로 인하여 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간을 포함한다)

6. 저당권의 실행 그 밖에 채권을 변제받기 위하여 취득한 토지 및 청산절차에 따라 잔여재산의 분배로 인하여 취득한 토지 : 취득일부터 2년

7. 당해 토지를 취득한 후 소유권에 관한 소송이 계속(係屬) 중인 토지: 법원에 소송이 계속되거나 법원에 의하여 사용이 금지된 기간

8. 「도시개발법」에 따른 도시개발구역 안의 토지로서 환지방식에 따라 시행되는 도시개발사업이 구획단위로 사실상 완료되어 건축이 가능한 토지 : 건축이 가능한 날부터 2년

9. 건축물이 멸실·철거되거나 무너진 토지 : 당해 건축물이 멸실·철거되거나 무너진 날부터 2년

10. 거주자가 2년 이상 사업에 사용한 토지로서 사업의 일부 또는 전부를 휴업·폐업 또는 이전함에 따라 사업에 직접 사용하지 아니하게 된 토지 : 휴업·폐업 또는 이전일부터 2년

11. 천재지변 그 밖에 이에 준하는 사유의 발생일부터 소급하여 2년 이상 계속하여 재촌(영 제168조의8 제2항의 규정에 따른 재촌을 말한다)하면서 자경(영 제168조의8 제2항의 규정에 따른 자경을 말한다. 이하 이 호에서 같다)한 자가 소유하는 농지로서 농지의 형질이 변경되어 황지(荒地)가 됨으로써 자경하지 못하는 토지 : 당해 사유의 발생일부터 2년

12. 당해 토지를 취득한 후 제1호 내지 제11호의 사유 외에 도시계획의 변경 등 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니하는 토지 : 당해 사유가 발생한 기간

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청 과세자료에 의하면, 청구인은 1989.3.21.부터 1989.3.23.까지 취득한 양도토지를 2014.3.5. OOO에 양도하고, 「소득세법」제104조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호에 따라 “취득 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지”에 해당되는 사업용 토지로 보아 장기보유특별공제를 적용하여 2014.3.28. 2014년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고·납부하였고, 처분청은 양도토지 중 쟁점토지는 취득 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지에 해당되지 아니한다 하여 장기보유특별공제 적용을 배제하고 2016.11.14. 청구인에게 이 건 처분을 하였다.

(2) 처분청의 조사종결보고서(2016년 10월)에 의하면, 청구인은 2007.4.9. OOO에 양도토지를 양도하기로 계약하였다가 2013.4.11. OOO 추진위원회, 2013.10.14. OOO과 토지매매계약변경 합의서를 작성하였으며, 공부상 지목은 답인 양도토지를 사업용 토지로 신고하였으나, 주택 사이 사도로 이용된 OOO 답 31㎡ 중 66분의 5.5지분을 제외한 쟁점토지는 양도일 직전까지 농지로 사용된 것으로 항공사진에서 확인되며, 청구인은 재촌·자경한 사실이 없다고 기재되어 있다.

(3) 청구인의 주장과 증빙의 주요내용은 다음과 같다.

(가) 쟁점토지는 1996.10.4. 주거지역에 편입되었으므로 지목과 관계없이 건축 등만 할 수 있는 대지이고, OOO 답 683㎡은 주택 마당으로, 같은 동 OOO 답 1,861㎡는 쓰레기장으로 방치되어 있었다.

(나) 쟁점토지에 대한 OOO시 OOO출장소장이 발급한 토지이용계획확인원(2002년 10월)에 의하면, 쟁점토지는 도시지역(일반주거지역)으로 표기되어 있다.

(다) OOO시장이 2007.10.16. OOO에 통보한 공문(건축과-244445)에 의하면, OOO시장은 「주택법」제16조, 같은 법 시행령 제15조및 같은 법 시행규칙 제9조 등에 근거하여 양도토지 일대에 아래 <표>와 같이 주택건설사업계획 및 제1종 지구단위계획변경을 승인한 것으로 나타난다.

<표> 승인내역

(라) 위 (다)의 사업승인일(2007.10.16.)부터 양도일(2014.3.5.)까지 쟁점토지에는 건축행위가 불가능하였는바, OOO시청 담당자를 방문하여 동 기간에 건축허가가 불가능하였다는 증명서를 발급해줄 것을 요청하자 담당자는 쟁점토지에 이미 아파트를 신축하도록 사업을 승인했는데, 동일한 토지에 다른 건축행위를 허가할 수 없음은 당연하다고 하면서, 사업계획승인서에 표시된 사업 외에는 다른 건축행위를 할 수 없다고 답변하였다. 법령에 따라 인가, 허가, 면허 등을 신청하였으나 건축법과 행정지도 등에 의하여 건축허가가 제한됨에 따라 건축을 할 수 없게 된 토지에 대하여도 건축허가가 제한된 기간 동안에는 사업용 토지로 보아야 하므로 양도일 직전 보유기간 5년 중 3년(혹은 3년 중 2년) 이상 사업용으로 사용한 것으로 보아야 한다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지가 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한되었으므로 사업용 토지에 해당한다고 주장하나, 비사업용 토지를 사업용 토지와 달리 보도록 규정한 것은 장기보유특별공제 등을 배제하여 토지에 대한 투기수요를 억제하는 데 그 입법목적이 있는 점, 「소득세법 시행령」 제168조의14 제1항 제1호에 규정된 “법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지”는 용도에 따른 통상적인 제한 범위를 넘어 법령에 의하여 특별히 사용이 제한된 토지로 해석하는 것이 입법취지에 부합하는 점, 청구인이 주장하는 사정(주택건설사업계획 승인)은 “법령에 따라 사용이 금지 또는 제한”으로 보기는 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지에 해당한다고 보아 장기보유특별공제 적용을 배제하여 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.