조심2008중0392 (2008.07.24)

증여

경정

중소기업의 최대주주와 그와 특수관계에 있는 주주지분을 상속받거나 증여받는 경우에는 최대주주할증을 하지 아니하도록 한 것은 명의신탁재산의 증여의제의 경우에도 적용됨

상속세및증여세법 제45조의2【명의신탁재산의 증여의제】 / 상속세및증여세법시행령 제54조【비상장주식의 평가】

1. OOO세무서장이 2007.10.8. 청구인에게 한 OOOO(O)의 2006.8.17.자 명의신탁분 증여세 187,800,640원의 부과처분은 2004.12.31. 법률 7732호로 신설된 조세특례제한법 제100조의2의 규정을 적용하여 과세표준과 세액을 경정하고,

2. 나머지 청구는 이를 기각합니다.

1. 처분개요

OOOOOOOOO OOOO(주)(이하 “OOOO”이라 한다)에 대한 세무조사에서 청구외 마OO가 2000.11.26.부터 2006.8.17.까지 3회에 걸쳐 청구인에게 OOOO 주식 31,200주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 명의신탁한 사실을 확인하고, 이를 증여의제하여 증여세를 과세하도록 처분청에 통보하였다.

처분청은 2007.10.8. 청구인에게 2000년～2006년 귀속 증여세 3건 302,340,300원(2000.11.26. 증여분 31,500,000원, 2001.5.2. 증여분 83,039,660원, 2006.8.17. 증여분 187,800,640원)을 결정 고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 2007.12.28. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) OOOO 주식의 명의신탁은 설립 시에는 상법상 발기인 수를 맞추기 위하여, 그 후에는 명의수탁자가 퇴사하여 명의를 변경한 것이므로 쟁점주식의 명의신탁에는 조세회피의 목적이 없었으며, OOOO은 설립 이래 배당실적이 없었으므로 배당소득에 대한 종합소득세 회피가 발생하지 않았고, 배당이 있었다 하더라도 청구인은 근로소득자로서 문OO 및 마OO의 소득에 합산하는 것에 비해 감소세액이 미미하므로 조세회피목적이 있었다고 보기 어려우며, OOOO은 문OO 및 마OO가 과점주주로서 설립 이후 새로이 과점주주가 되거나 지분율이 증가되는 경우에 과세되는 과점주주에 대한 취득세 부과대상이 아니므로 조세회피가 발생되지 않았으며, OOOO은 체납사실이 전혀 없고 2006년말 자기자본이 44억원으로 양호하므로 제2차 납세의무를 회피할 막연한 가능성만으로는 조세회피의 목적이 있었다고 보기 어렵고, 비상장주식의 양도차익은 대주주와 소액주주를 구분하지 아니하는 것으로서 양도소득세의 회피 문제도 발생하지 아니하였으므로, 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피의 목적이 없었음이 확인된다.

(2) 설령 쟁점주식이 증여세 과세대상이라 하더라도 주식의 평가는 증자로 인한 희OO 효과를 반영하여 2001.5.2. 증자분의 1주당 가액을 43,030원이 아닌 이론권리락가액인 32,249원으로 하여 과세표준 및 세액을 재계산하여야 한다.

(3) 2006.8.17.자 명의신탁분은 구 조세특례제한법 제100조의 2의 규정에 따라 최대주주할증을 하지 않아야 한다.

(4) OOOO은 2002사업연도부터 2006사업연도 법인세에 관련된 심판청구를 하였으므로 그 결과에 따라 주당 손익가치를 재산정하여 증여세 과세표준과 세액을 경정하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) OOOO 설립시의 주주 4인은 상법상 최소 발기인 수 3명을 초과하는 것으로서 부득이한 경우로 보이지 않고, 이후에도 주식을 명의신탁한 것은 발기인 수와는 관련이 없는 것으로서 과점주주를 회피하려는 의도가 있다고 할 것이다. 청구인은 고소득자가 아니어서 최고세율을 적용받지 않으므로 명의신탁자가 최고세율을 적용받는 경우와 차이가 있어 조세회피가 발생하며, 청구인은 지분 50% 이하로서 제2차 납세의무자에 해당하지 아니하나 마OO는 과점주주로서 제2차 납세의무자에 해당되어 제2차 납세의무를 회피할 의도가 있었다고 할 것이므로 조세회피의 가능성은 크다 할 것이다.

(2) 상속세 및 증여세법은 이론권리락가액으로 주식을 평가하도록 규정하지 아니하였을 뿐만 아니라, 해당 사업연도 순손익액에 전혀 기여한 바 없는 신주의 수를 합산하지 아니하고 사업연도 종료일 현재의 발행주식 총수를 기준으로 산정한다 하더라도 실질과세원칙이나 시가주의 원칙에 위배되지 아니하며(OOO OOOOOOOOO, OOOOOOOOOO), 쟁점주식의 가액은 적법하게 평가되었다.

(3) 2006.8.17.자 명의신탁분은 2004.12.31. 신설된 구 조세특례제한법 제100조의 2의 규정에 따라 최대주주할증을 하지 아니함이 타당하다.

(4) OOOO이 청구한 법인세 심판결과에 따라 주당 손익가치를 재산정함이 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1)쟁점주식의 명의신탁에 조세회피의 목적이 없었는지 여부

(2) 명의신탁 주식에 대한 과세가액 산정시 유상증자로 인한 증자 주식수를 반영하여 평가하여야 하는지 여부

(3) 중소기업 최대주주의 명의신탁이므로 구 조세특례제한법 제100조의 2에 따라 주식할증평가가 배제되어야 하는지 여부

(4) 법인세 심판청구 결과에 따라 OOOO의 주당손익가치를 재산정하여야 하는지 여부

나. 관련법령

(1) 쟁점(1) 관련 법령

상속세 및 증여세법(2007.12.31, 법률 제8828호로 개정되기 전의 것)

제45조의 2 【명의신탁재산의 증여의제】

① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

(2) 쟁점(2) 관련 법령

(가) 상속세 및 증여세법(2007.12.31, 법률 제8828호로 개정되기 전의 것)

제63조 【유가증권 등의 평가】

① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

1. 주식 및 출자지분의 평가

다. 나목외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

(나) 상속세 및 증여세법 시행령

제54조 【비상장주식의 평가】

① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의 2에서 “비상장주식”이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액(이하 “순손익가치”라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액에 의한다. 다만, 부동산과다보유법인( 「소득세법 시행령」 제158조 제1항 제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다.

1주당가액 = 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액÷금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치환원율" 이라 한다.)

② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다.

1주당 가액＝당해 법인의 순자산가액÷발행주식총수(이하 “순자산가치”라 한다)

제56조 【1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법】

① 제54조 제1항의 규정에 의한 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제1호의 가액으로 하되, 당해 법인이 일시우발적 사건에 의하여 최근 3년간의 순손익액이 비정상적으로 증가하는 등의 사유로 제1호의 가액에 의하는 것이 불합리한 것으로 재정경제부령이 정하는 경우에는 제2호의 가액으로 할 수 있다. 이 경우 그 가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다.

1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액

1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액

＝ [(평가기준일 이전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×3)＋(평가기준일 이전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×2)＋(평가기준일 이전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×1)]×1/6

② 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 각 사업연도의 주식수는 각 사업연도 종료일 현재의 발행주식총수에 의한다. 다만, 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년 이내에 무상증자 또는 무상감자를 한 사실이 있는 경우에는 무상증자 또는 무상감자전의 각 사업연도 종료일 현재의 발행주식총수는 재정경제부령이 정하는 바에 의한다.

(3) 쟁점(3) 관련 법령

(가) 조세특례제한법(2004.12.31. 법률 제7732호로 신설된 것)

제100조의2 【중소기업 최대주주 등의 주식 할증평가 적용특례】

상속세및증여세법 제63조의 규정을 적용함에 있어서 동법 제63조제3항의 규정에 의한 중소기업의 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자의 주식 또는 출자지분을 2006년 12월 31일 이전에 상속받거나 증여받는 경우에는 동법 제63조제3항의 규정에 불구하고 동법 제63조제1항제1호 및 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액에 의한다.

부칙 제1조 【시행일】

이 법은 2005년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 다음 각호의 개정규정은 해당 호에 규정된 날부터 시행한다. (각호 생략)

(나) 상속세 및 증여세법(2007.12.31, 법률 제8828호로 개정되기 전의 것)

제63조 【유가증권등의 평가】

③제1항제1호 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 "최대주주등"이라 한다)의 주식등(평가기준일이 속하는 사업연도전 3년이내의 사업연도부터 계속하여 법인세법 제14조제2항의 규정에 의한 결손금이 있는 법인의 주식등 대통령령이 정하는 주식등을 제외한다)에 대하여는 제1항제1호 및 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액에 그 가액의 100분의 20(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 10으로 한다)을 가산하되, 최대주주등이 당해 법인의 발행주식총수등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 15로 한다)을 가산한다. 이 경우 최대주주등이 보유하는 주식등의 계산은 대통령령으로 정한다

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점(1)에 대하여 본다.

(가) 마OO가 청구인에게 OOOO 주식 31,200주(2000.11.26. 12,500주, 2001.5.2. 7,000주, 2006.8.17 11,700주)를 명의신탁한 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.

(나) OOOO 설립시 주주는 4명으로서 당시 상법상의 최저 발기인 수 3명보다 1명이 초과되는 점을 고려하면, 발기인 수를 맞추기 위하여 부득이하게 명의신탁한 것으로 볼 수 없다.

(다) 청구인은 소득세의 최고세율이 적용되는 고소득자가 아니므로 최고세율 적용받는 명의신탁자의 세액과 차이가 있으며, 청구인이 명의신탁자의 자녀에게 쟁점주식을 양도하는 것으로 위장하는 경우의 양도소득세(10%)는 명의신탁자가 자녀에게 쟁점주식을 증여할 경우의 증여세(50%)와 차이가 발생하며, 마OO는 OOOO의 과점주주로서 제2차 납세의무자에 해당하나 명의신탁으로 인하여 이를 면하게 되므로, 조세를 회피했거나 회피할 조세가 없다는 주장은 인정되지 아니한다.

(라) 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 입증책임은 이를 주장하는 명의자에게 있으며, 따라서 조세회피의 목적이 없었다는 점을 조세회피의 목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 증명하는 등의 방법으로 입증할 수 있으나, 입증책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도로 입증하여야 할 것임에도(OOO OOOOOOOOOO OO, OOOOOOOOOO), 청구인은 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피와 상관없는 다른 목적이 있었음을 객관적인 증빙에 의하여 소명하지 못하였다.

(마) 따라서, 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피의 목적이 없었음이 확인되지 아니하므로 청구인에게 증여의제하여 과세한 처분에는 잘못이 없다고 판단된다.

(2) 쟁점(2)에 대하여 본다.

(가) 청구인은 증자한 주식을 평가할 때에는 증자로 인한 희OO 효과를 반영하여야 하므로 증자전 평가액과 증자납입대금을 합한 금액을 증자후 주식수로 나누어 평가하여야 하며, 2001.5.2. 증자분 1주당 가액은 처분청이 평가한 43,030원이 아닌 32,249원으로 하여야 한다는 주장이다.

(나) 그러나, 상속세 및 증여세법 시행령 제54조는 비상장주식의 가액을 순손익가치와 순자산가치를 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 하며, 1주당 순손익가액은 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액을 기준으로 산정하도록 규정하였고, 같은 법 시행령 제56조는 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액을 적용함에 있어서 각 사업연도의 주식수는 각 사업연도 종료일 현재의 발행주식총수에 의하도록 규정하였으며, 처분청은 이 규정에 따라 쟁점주식을 평가한 사실이 확인된다.

(다) 주식의 순손익가치는 사업연도라는 일정한 기간 동안 올린 순손익액을 해당 사업연도의 발행주식 총수로 나누어 산정되는 것으로서, 그 기간 동안의 순손익액 실현에 전혀 기여한 바 없는 신주의 수를 합산하지 아니하고 ‘사업연도종료일 현재의 발행주식 총수’를 기준으로 이를 산정한다 하더라도 실질과세원칙이나 시가주의원칙에 위배된다고 볼 수 없고, 더구나 관계규정에 따른 ‘사업연도 종료일 현재의 발행주식 총수’ 대신 ‘평가기준일 현재의 발행주식 총수’를 적용하여 순손익가치를 산정할 아무런 근거가 없는 것이므로(OOO OOOOOOOOO, OOOOOOOOOOO OOO OOOOOOOOO, OOOOOOOOOO OO OO), 처분청이 상속세 및 증여세법 제56조 등의 규정에 의하여 쟁점주식의 2001.5.2. 증자분 1주당 가액을 43,030원으로 평가하여 과세한 처분은 적법하다.

(3) 쟁점(3)에 대하여 본다.

(가) 청구인은 2006.8.17. 명의신탁분은 구 조세특례제한법 제100조의 2에 따라 최대주주할증을 하지 않아야 한다고 주장한다.

(나) 2004.12.31. 신설된 구 조세특례제한법 제100조의 2(2006. 12.30. 제101조로 조번 개정)는 중소기업의 최대주주와 그와 특수관계에 있는 주주지분을 상속받거나 증여받는 경우에는 최대주주할증을 하지 아니하도록 규정하였고, 이는 명의신탁재산의 증여의제의 경우에도 적용된다고 할 것이다.

(다) 따라서, OOOO의 최대주주인 마OO의 2006.8.17. 명의신탁분(5,850주)에 대하여 중소기업의 최대주주 할증을 적용하여 과세한 처분에는 잘못이 있다고 판단된다.

(4) 쟁점(4)에 대하여 본다.

청구인은 OOOO이 2002～2006사업연도 법인세에 관련된 심판청구를 하였으므로 OOOO 주식의 손익가치는 심판결정에 따라 재산정하여야 한다는 주장이나, 과세표준이 변동되면 과세관청의 직권 등으로 당연히 경정할 수 있는 것이지, 처분청의 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익을 침해당하여 심판청구의 대상이 된다고 보기 어려우므로, 이 부분에 대해서는 결정할 사항이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.