[청구번호]조심 2016전0631 (2016. 5. 2.)

[세목]양도[결정유형]기각

[결정요지]쟁점토지를 제3자에게 양도하기 전에 교환을 할 특별한 이유가 없어 보이고, 단지 교환거래를 통해 양도소득세가 줄어드는 효과만을 노린 것으로 보이는 점, 청구인들은 적극적인 가장행위를 통해 양도소득세를 줄였으므로 이는 사기 그 밖의 부정한 행위로 볼 수 있는 점 등에 비추어 청구인들에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음

[관련법령] 국세기본법 제14조 / 소득세법 제88조

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인들과 OOO은 형제·남매사이(OOO은 청구인 OOO의 형이고, OOO의 오빠임)로 2004.6.14. 아버지 OOO으로부터 OOO 일대 토지를 증여로 취득하였다.

청구인들과 OOO은 2012.8.23. 아버지 OOO으로부터 각각 증여받은 부동산 중 일부 필지에 대하여 면적을 6,770㎡로 동일하게 만들어 상호간에 교환[청구인들의 교환대상 토지는 OOO 전 외 19필지 중 4필지 6,770㎡(청구인 OOO과 OOO이 각 2분의 1 지분으로 이하 “쟁점①토지”라 한다)이고, OOO의 교환대상 토지는 같은 리 396-29 전 6,770㎡(같은 리 396-26 임야 181㎡ 외 3필지로부터 분할된 토지로, 이하 “쟁점②토지”라 하고 쟁점①토지와 합하여 “쟁점토지”라 한다)임]하였고, 교환 후 실가를 확인할 수 없다고 보아 기준시가로 양도소득세를 신고·납부하였다.

이후 OOO은 2013.10.29. 쟁점②토지를 주식회사 OOO의 대표자인 OOO에게 양도(OOO은 쟁점②토지를 2014.3.19. 주식회사 OOO으로 양도)하였고, 청구인들은 2014.12.9. 쟁점①토지를 주식회사 OOO(OOO이 지분 OOO를 소유)에게 양도하였으며, 청구인들은 2015.2.3. 양도가액을 실지거래가액으로 하여 OOO으로, 취득가액을 교환 당시 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 해당되는 것으로 보아 환산취득가액으로 하여 OOO으로, 양도소득세를 OOO원(청구인 OOO OOO원, 청구인 OOO OOO원)으로 하여 신고·납부하였다.

나. OOO장은 2015.5.27.부터 2015.6.25.까지 OOO과 청구인들에 대한 양도소득세 실지조사를 실시한 결과, 청구인들과 OOO이 쟁점토지를 제3자에게 양도하기 전 특수관계자 간에 있었던 이 건 교환거래가 가장행위에 해당한다고 보아 청구인들이 쟁점①토지를 매수인에게 직접 양도한 것으로 양도소득세를 과세하도록 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2015.9.4. 및2015.8.31. 청구인들에게 2013년 귀속 양도소득세 합계 OOO원(청구인 OOO OOO원, 청구인 OOO OOO원)을 각 경정·고지하였다.

다. 청구인들은 이에 불복하여 2015.9.25. 이의신청을 거쳐 2016.2.11. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 토지의 효용가치를 높이고, 토지의 개발을 위해서는 토지의 교환이 필수적이었고, 토지의 개발을 위해 측량, 설계 및 컨설팅이 수행되었기에 양도소득세를 회피하기 위한 수단으로 교환행위를 가장한 것이 아니라 쟁점토지의 이용편의의 증진과 개발을 위해서 불가피하게 교환이 이루어졌으므로 이 건 양도소득세 과세처분은 부당하다.

(가) 교환 전·후의 토지소유현황도를 비교해 보면 쟁점토지는 지적정리가 선행되지 않고서는 각 소유자별로 토지의 이용에 심각한 지장이 있었고, 교환 전 토지는 심한 굴곡으로 정방형을 띠지 못해 활용에 큰 제한이 있었으나 토지를 교환함으로써 이용가치가 급격히 증가하였다. 즉, 정방향으로 정비된 토지는 그러하지 아니한 토지보다 토지가치는 현격하게 상승하게 되는 것이 사실이다.

청구인들이 토지를 교환할 당시에 OOO의 출범으로 인근에 개발이 일어났던 시기로 청구인들과 OOO은 쟁점토지를 주택단지 또는 복합단지(영화관 등의 상업시설과 주거단지가 혼재한 단지)로 개발하고자 지적의 굴곡이 심한 토지를 개발에 용이하도록 정리할 필요성을 느꼈으며 계획한 단지에 OOO의 토지가 상당한 면적이 편입되어 토지를 교환할 수 밖에 없었다.

(나) 청구인들과 OOO은 쟁점토지에 대한 교환거래를 특별한 사유가 있어 하였는바, 그 사유는 아래와 같다.

1) 청구인들은 OOO의 활성화와 맞물려 전혀 소득이 발생하지 않는 토지를 이용하여 이를 개발함으로써 경제적 이득을 최대화하고자 하였고, 토지의 이용편의 증진과 토지 개발을 위해서 정방형으로 이루어진 토지로 정리하는 것이 불가피했으며, 토지 측량 결과 쟁점토지를 교환할 수 밖에 없었다.

2) 청구인들은 쟁점토지의 개발을 위하여 건축물의 설계 및 사업의 타당성에 대한 컨설팅을 의뢰하고 그 결과물(건축가설계도면 및 약식 수지분석표)을 수령하였으며, 개발 계획을 실현하고자 하였을 때, OOO의 토지를 매입한 개발업체가 4차로에 접하는 진입로로 사용해야 하는 국가의 소유로 되어 있는 토지에 대해 청구인들의 토지 앞에 있는 토지까지 점용허가를 내었고, 청구인들의 토지 앞을 이용할 수 없는 상황에 이르자 청구인들의 토지는 분양성이 현저히 감소하고 이용가치가 크게 하락하는 이른바 맹지에 다름없게 되었으며, 이는 점용허가를 받은 업체만이 쟁점토지의 이용을 극대화할 수 있어 당해 개발업체에 매각할 수 밖에 없는 상황이었다. 즉, 청구인들은 자의에 의해 토지를 매각한 것이 아니다.

(다) 청구인들이 양도소득세를 회피하려는 의도가 있었다면, 실제로 교환된 면적보다 더 많은 면적을 교환했어야 할 것이고, 교환거래를 통하여 거래한 전력이 없으며, 청구인들은 양도소득세에 대하여 전문적인 지식이 없다.

(라) 당사자간에 느끼는 토지의 가치는 물론 공시지가도 고려의 대상이 되겠지만 미래의 기대하는 효용성 또는 이용가치가 가장 큰 영향을 미칠 것으로, 미래에 개발 후의 토지 형상 및 가치를 고려할 때 쟁점토지는 지목에 관계없이 동일할 것이다. 또한, 각자의 이익에 부합한다면 이러한 거래는 통상적인 사인간의 거래에서 자주 볼 수 있는 거래이다.

(2) 쟁점토지의 교환은 개발을 목적으로 이루어진 정상적인 교환거래였고, 주변의 상황 등이 여의치 않아 부득이하게 교환 후 쟁점②토지를 양도한 후 양도소득세 신고에 있어 교환 취득에 대한 취득원가의 적용에 있어 오류가 있었다고 할 것이기에 일반과소신고가산세를 적용함이 타당하다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점토지 교환시 양도소득세가 상당히 감소되는 점을 알고 증여받은 토지에 대한 고액의 양도소득세를 탈루할 목적을 가지고, 쟁점토지를 양도 전에 교환할 특별한 이유 없이 형제·남매간에 교환행위를 가장하였으므로 이는 「국세기본법」 제14조의 규정에 근거하여 교환계약 전 소유자가 직접 제3자에게 양도한 것으로 보아 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 정당하다.

(가) 청구인들이 교환으로 취득한 토지는 대로변보다 낮은 지형으로 개발할 목적으로 교환을 하였다고 청구인들이 주장하나, 오히려 도로사용을 위해서는 추가비용이 발생하는 등 교환 전보다 도로에 연접하지 않는 관계로 교환으로 인하여 개발이 어려운 경우에 해당하고, 교환당시 개발계획을 검토하였다고 주장하면서도 가장 중요한 도로를 확보하지 않은 점, OOO의 토지 매수인 OOO이 먼저 토지를 개발하여 OOO이 도로문제 등으로 개발을 포기하였음을 조사시 문답과정에서의 진술한 점 등을 감안하여 볼 때 당초 청구인들이 개발을 위해 교환하였다는 주장은 타당성이 없다.

(나) OOO은 조사 당시 OOO이 토지 개발을 위하여 쟁점토지의 교환을 요구하였음을 진술하였고, 교환토지에 대한 별도의 평가없이 공시지가에 상당한 차이가 있음에도 불구하고 실지거래가액을 기재하지 않고 단순 교환하는 것은 통상적인 사인간의 거래에서는 볼 수 없는 거래로 교환거래로 인하여 양도소득세와 각종 거래비용이 발생하지만, 교환없이 그대로 양도하는 경우에 비하여 양도소득세가 상당히 감소되고, 토지의 교환으로 불이익이 발생하지 않는 점을 인지하고 OOO이 경제적으로 개발능력이 없음에도 불구하고 OOO의 요구에 의해 특수관계인 형제·남매 상호간의 묵시적인 동의하에 교환이 이루어진 것이다.

(다) OOO은 토지의 개발을 위해 측량, 건축물의 설계 및 사업의 타당성에 대한 컨설팅을 하는 등 개발검토 하였다고 주장하나, 교환 전에는 OOO 땅에 대하여 자세히 몰랐다고 문답시 진술하였고, 청구인들은 교환토지의 개발을 위하여 행정적·법적으로 개발허가 등을 신청하거나 사실상 개발행위를 전혀 하지 않은 점, 조사과정에서 제출한 2013년 11월 작성된 것으로 표기된 다세대주택 신축계획(안)과 「OOO 공동주택 Project」컨설팅에 대하여도 청구인 OOO이 대가를 지급하지 않았다고 진술한 점 등에 비추어 위 컨설팅 문건은 형식적으로 작성되어 조사당시 소급하여 작성한 혐의가 농후하며, 위 제출된 문건이 진실한 것으로 인정된다고 하더라도 쟁점토지에 대한 교환행위(2012년) 1년 후에 이루어진 개발검토만으로 교환목적에 대한 객관적인 증빙이 될 수 없다.

(라) 청구인들은 OOO의 토지를 매입한 개발업체가 먼저 교환토지 일대를 개발하여 불가피하게 쟁점①토지를 그 개발업체에게 양도하였기에 교환행위가 양도소득세 회피를 위한 수단이 아니었음을 주장하나, 상기 교환으로 취득한 쟁점②토지는 취득자 및 양도시기에 관계없이 취득가액을 환산가액으로 계산시 교환행위 없이 그대로 제3자에게 양도하는 것보다 양도소득세가 크게 감소하는바, 특별한 교환의 목적없이 조세회피 목적으로 단순히 형제자매간 중간에 교환행위를 개입시킨 후 양도하여 세금 부담을 줄이는 결과가 발생하므로 이는 교환행위의 정당성을 입증할 근거가 될 수 없다.

(2) 본 건은 청구인들이 쟁점토지를 교환시 양도소득세가 상당히 감소되는 점을 알고 증여받은 토지에대한고액의 양도소득세를 탈루할 목적을 가지고 형제·남매간에 최소한의 암묵적인 동의하에소유한 토지를 양도 전에교환 행위을 한 것으로 보아 실질과세원칙을 적용하여 과세한 것으로 이는 청구인들이교환행위를 이용하여 양도소득세를 탈루할 목적을 가진 부정한 행위에 해당하므로 부정과소신고가산세를 적용함이 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 쟁점토지를 제3자에게 양도하기 전에 형제·남매간에 토지를 교환한 행위를 부인하고 교환전 소유자가 제3자에게 직접 양도한 것으로 보아 양도소득세를 과세한 처분의 당부

② 부정과소신고가산세 적용의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법 제14조[실질과세] ③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

(2) 소득세법 제88조[양도의 정의] ① 제4조 제1항 제3호 및 이 장에서 "양도"란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다.

제98조[양도 또는 취득의 시기] 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다.(단서 생략)

제114조[양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지] ⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시 또는 취득 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액 매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다.

(3) 소득세법 시행령 제97조[양도소득의 필요경비 계산] ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

1. 취득가액

가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각 호 외의 부분에 해당하는 경우에는 그 자산 취득 당시의 기준시가

나. 가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

제162조[양도 또는 취득의 시기] ① 법 제98조 전단에서 "대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 경우를 말한다.

5. 상속 또는 증여에 의하여 취득한 자산에 대하여는 그 상속이 개시된 날 또는 증여를 받은 날

다. 사실관계 및 판단

(1) 조사종결복명서 및 경정결의서 등 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 아래와 같은 내용이 나타난다.

(가) 쟁점토지의 교환 당시 토지의 개별공시지가(OOO : OOO원, 청구인 OOO·OOO : OOO원)가 아래 <표1>과 같이 상당한 차이가 있음에도 별도의 평가없이 실지거래가액을 기재하지 않고 교환계약서를 작성하여 특수관계자인 형제·남매간에 교환 등기하였다.

<표1> 쟁점토지의 교환 당시 평가액

(나) OOO은 쟁점②토지를 2013년 8월(OOO 2013.8.29. 매매예약가등기) 이전부터 양도하기 위하여 매수인을 물색하였음이 OOO을 통하여 확인되었고, 청구인 OOO과 OOO의 문답과정에서 OOO은 많은 금융부채(근저당설정) 및 사채가 있었던 것으로 보이는 등 OOO이 쟁점토지를 직접 개발할 수 있는 경제적 상황이 되지 않았던 것으로 판단된다.

또한, 청구인들과 OOO 모두 교환된 토지의 개발을 위한 행정적·법적 절차도 전혀 없었고, OOO이 교환 전에는 OOO 땅에 대하여 자세히 몰랐으나, OOO이 개발을 한다고 하기에 본인도 개발을 위하여 컨설팅 회사에 자문도 구하고 설계도를 의뢰하였음을 주장하면서 설계도 및 신축계획안을 제출하였으나, OOO이 컨설팅에 대한 대가도 지급하지 않았다고 한 점에 비추어 공동주택 프로젝트는 조사시점에 소급 작성한 것으로 추정되며, 양도시까지 사실상의 개발행위도 전혀 없이 자연상태로 있다가 양도한바, 개발을 위하여 교환하였다는 주장은 인정할 수 없으며, 단지 조세부담을 회피하기 위한 목적으로 양도 전에 교환을 하고 양도한 것으로 판단된다.

(다) 쟁점②토지는 2013.10.7. 주식회사 OOO(주주구성 : OOO OOO%, OOO OOO%, 기타 OOO%)의 대표자 OOO에게 양도되었다가, 다시 2014.3.19. 주식회사 OOO으로 양도되었고, 쟁점①토지는 2014.12.9. 주식회사 OOO(대표자는 OOO이고 주주구성은 OOO OOO%, OOO OOO, 기타 OOO)로 양도되었다.

OOO은 OOO에게 2013.10.29. 쟁점②토지 등에 대하여 아래 <표2>와 같이 일괄로 3.3㎡당 OOO원씩 총 OOO원에 취득하였고, OOO은 여러 필지의 부동산을 일괄로3.3㎡당 OOO원씩 양도하였음에도 세금을 탈루할 목적으로 임의로 양도가액을 안분하여 증여로 취득한 “OOO”의 양도가액을OOO으로 작성하고, 교환으로 취득한 “OOO”에 대하여 양도가액을 OOO으로 작성할 것을 OOO에게 요구하여 부동산매매계약서를 허위로 작성하였으며, 실제 계약서는 폐기하였음을 확인하였다.

또한, OOO은 청구인들로부터 쟁점①토지 등을 일괄로 평당 OOO원 정도씩 하여 총 OOO원에 취득하였으나, 매매대금 지급 시기에 따라 부동산매매계약서를 면적으로 균등 분할하여 작성하고 매매등기를 이행하였다.

<표2> 인별·필지별 양도가액

(라) OOO은 부동산매매계약서 작성시 양도소득세를 줄이기 위한 목적으로 양도가액을 임의로 높게 작성하여 줄 것을 취득자 OOO에게 요구하였음이 OOO을 통하여 확인되었고, 이는 OOO이 교환 취득한 토지에 대한 취득가액을 환산가액으로 신고시 양도소득세가 감소됨을 사전에 인지하였음을 알 수 있다.

금융부채(근저당설정) 및 사채가 많이 있었던 OOO이 교환토지를 직접 개발할 수 있는 경제적 상황이 되지 않았음에도 증여받은 토지를 양도시 취득가액을 개별공시지가로 평가하게 되어 고액의 양도소득세가 발생하게 되는 것을 인지하고, 양도소득세를 줄이기 위한 방법으로 형제·남매사이인 청구인들에게 교환을 요구하였으며, 교환을 통하여 양도소득세가 많이 경감되는 바 서로간에 최소한의 묵시적 동의에 의해 교환이 이루어진 것으로 판단되며, 양도소득세 부담세액을 비교하면 아래 <표3>과 같다.

<표3> 양도소득세 부담세액 비교

(마) 청구인들은 쟁점부동산에 대하여 교환 후 실지거래가액을 확인할 수 없다고 하여 양도가액을 기준시가로 신고하였으나, 교환당시 쟁점부동산에 아래 <표4>와 같이 근저당설정이 되어 있다. 이처럼쟁점토지는 다수의 근저당이 설정되어 있어 교환 후 근저당 목록을 변경하는 등 감정가액이 있는 것으로 보이는바, 이를 근거로 취득가액을 산정하여야 함에도 이에 대한 검토 없이 바로 환산가액을 기계적으로 적용한 양도소득세 신고는 적정하다고 인정할 수 없다( 「소득세법」 제114조 제7항에 따라 매매사례가액, 감정가액, 환산가액, 기준시가를 순차 적용).

<표4> 근저당 설정내역

(바) 청구인들은 실질적으로는 OOO에 거주하지 않으면서도 부재지주의 비사업용토지에 대한 중과세 규정이 적용되는 2006년에 OOO으로 주소지를 이전하였는데, 이는 다수의 OOO소재 토지를 보유하고 있었던 청구인들이 비사업용토지에 대한 중과세를 회피하고자 주소지를 OOO으로 이전한 것으로 보여진다.

청구인 OOO은 오랜기간 사업을 영위하고 있고, 2002년부터 현재까지 24회의 양도소득세 신고이력이 있으며, 고액의 상속세(피상속인인 어머니 OOO) 신고이력이 있는 등 여러 종류의 국세에 대하여 접촉할 기회가 많았으며, 이는 국세의 전반적인 분야에 대하여 지식이 축적되었을 것으로 보여진다.

청구인 OOO은 세무조사기간 문답시 쟁점①토지에 대한 OOO의 교환요구에 교환을 하였을 뿐 세금문제에 대해서는 전혀 몰랐다고 주장하나, 국세에 대한 다양한 경험이 있는 청구인 OOO이 관계가 좋지 않았던 형인 OOO의 교환요구에 단순히 응하였다는 주장은 신빙성이 떨어지며, 교환을 통하여 양도소득세가 많이 경감되는바 OOO의 교환요구에 묵시적인 동의를 한 것으로 보아야 한다.

(사) 조사공무원이 2015.6.12. 청구인 OOO을 상대로 작성한 문답서의 주요 내용은 아래 <표5>와 같다.

<표5> 문답서의 주요 내용

(아) 청구인들은 쟁점토지의 교환이 정상적인 교환거래였음을 주장하나, 교환목적에 대하여 객관적으로 납득할 수 있는 이유 및 증빙을 제시하지 못하며 쟁점토지의 실질적인 개발행위가 이루어지지 않은 점, 2008년부터 대부분 한국에서 거주한 교환 상대방 OOO은 교환 후 어떠한 개발행위도 하지 않고 단기간에 양도하고 교환토지와 다른 토지를 일괄양도하면서 양도소득세를 탈루하기 위하여 교환토지와 다른 토지의 양도가액을 평당 OOO원이 아닌 임의로 안분하여 교환토지의 양도가액(평당 OOO원)을 높게 하여 허위의 부동산매매계약서 작성을 매수인에게 요구하고 이를 등기신청과 양도소득세 신고 등에 사용하였음을 볼 때, 토지의 교환시 양도소득세가 상당히 감소되는 점을 알고 증여받은 토지에 대한 고액의 양도소득세를 탈루할 목적을 가지고 형제·남매간에 최소한의 암묵적인 동의하에 쟁점토지를 양도하기 전에 교환 행위을 한 것으로 인정되기에 「국세기본법」 제14조의 실질과세원칙에 따라 교환계약 전 소유자가 직접 제3자에게 양도한 것으로 보아 청구인들에게 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 정당하다.

(2) 쟁점토지들에 대한 부동산교환계약서는 2012.8.2. 청구인들과 OOO 간에 체결되었고, 토지에 대한 평가 및 차액정산에 관한 조항은 없는 것으로 나타난다.

(3) 청구인들이 제시한 교환 전·후 토지 소유 현황에 의하면, 청구인들과 OOO의 토지가 혼재되어 있다가 교환으로 소유 구획이 정리되었음이 확인된다.

(4) 청구인들은 아래와 같은 논거 등을 제시하면서 처분청 의견을 반박한다.

(가) 컨설팅업체와는 개인적인 친분이 있어 의뢰를 한 것이고 대가는 지불하지 않았다. 일반적으로 개발사업을 추진하면 이에 따른 부가가치가 크기 때문에 계획에 대한 컨설팅을 무료로 해주고 개발이 시작되었을 때 계획에 대한 컨설팅 비용을 함께 청구하는 방법이 다수 있다. 교환전 이에 대한 개괄적 검토로 가설계안과 수지분석이 작성되어 대략적인 수지분석이 이루어졌다. 또한, 청구인들은 조사과정에서 조사관청이 개발계획서를 요구하여 조사의 질의응답이 끝나지마자 개발계획서 원본을 제출하였는바, 소급하여 작성되었다는 것은 이해할 수 없다.

(나) 신축공사 건물배치표는 청구인이 아니면 용역을 의뢰할 사람이 없었고, 설사 청구인들이 아닌 다른 사람이 했다 하더라도 청구인들이 이를 입수하지는 못했을 것이다. 따라서, 사업수지분석의 근거가 되는 데이터가 없고 용역 요청자를 확인할 수 없다는 사실만으로 교환 전 수립한 개발계획 자료로 보기 어렵다고 단정지을 수는 없다.

(다) OOO과 매수인의 의견에 차이가 있어 OOO은 총 양도가액만을 생각한 것이고 매수인은 임야 및 전의 구분없이 평당 OOO원으로 생각했던바, 양도소득세를 신고하는 입장에서 매도인과 매수인의 의견차이가 있으면 당연히 개별공시가격을 기준으로 필지별 양도가액을 산정하는 것이다. 따라서 OOO이 양도소득세를 탈루하기 위하여 계약서를 다시 만들었다는 것은 설령 사실이라 하더라도 이는 매도인과 매수인의 의견차이일 뿐이고 양도소득세를 탈루할 목적은 아니다.

(라) 청구인들과 OOO은 2012년 토지를 교환할 때, 양도소득세 신고·납부를 사업용토지가 아닌 비사업용토지로 보아 장기보유특별공제를 적용하지 않고 신고하였다. 만약 청구인들이 세법에 대한 전반적인 지식이 풍부했다면 이를 몰랐을 리 없었을 것이고 당연히 사업용토지로 신고하였을 것이다. 이는 청구인들이 세법에 대한 지식이 풍부하지 않았다는 방증이 될 수 있다.

OOO은 재산제세에 대하여 전혀 아는 바가 없었으며 각 필지별 양도가액의 산정은 전체 양도가액은 일치하였으되, 양도인과 매수인의 3.3㎡당 가액에 대하여 합의가 되지 않았던 상황이었다. 즉, 매수인은 3.3㎡당 가액을 지목에 관계없이(매수인이 개발하면 지목이 전이든 임야이든 무관함) OOO원으로 주장한 반면 양도인은 이에 대한 개념이 없었다. 따라서, 양도소득세 신고시 각 필지의 공시지가 기준으로 안분한 가액을 각 필지별 양도가액으로 산정한 것이다.

또한, OOO은 재산제세를 신고한 경험도 없고 수년간을 외국에서 생활해 왔으며, 교환시 실거래가액을 확인할 수 없는 경우로 인정되어 환산가액으로 취득가액을 산정하는 것은 세무전문가도 많이 알지 못하는 실무적인 것이다.

(마) 단순히 토지소유자가 부채가 많다는 이유만으로 개발할 경제적 여건이 되지 않는다고 볼 수 없고, 청구인들은 쟁점토지 교환 전에는 OOO 땅에 대하여 자세히 몰랐으나, 이후 교환의뢰를 받고 자세히 알아보게 되었다.

(바) 토지의 개발에 따른 분양은 주위에서 분양에 대한 붐(Boom)이 일어났을 때 하는 것이 중요하고, 분양에 따른 토지의 개발시기는 개발자의 자의적인 판단에 따라 시기를 결정하는 것이다. 청구인들은 당시 OOO의 1종일반주거지역의 분양가가 OOO원 안팎에서 결정된다는 것을 알고 경쟁력이 저하될까 우려하여 이의 분양시기를 늦추기로 결정했으며, 이러한 결정에 따라 행정적·법적 절차를 후로 연기한 것이다.

(사) 대로변보다 낮은(굴곡이 진) 지형과 도로에 연접하는 것과는 관련이 없는바, 대로변보다 낮으면 토목공사를 통하여 높힐 수 있다. 도로확보와 관련하여, 국·공유지인 도로점용허가는 개발사업에 대한 인·허가를 가득하려고 상세한 건축설계도면과 함께 건축허가서가 행정기관에 접수하면 해당 행정기관에서 도로점용허가를 가득하라고 요구하는 것으로 인지하고 있었다. 주위환경(분양에 대한 시기가 연기)때문에 개발시기를 늦춘 상태에서 도로점용허가를 시기가 도래하면 가득하려 했었다.

(아) 쟁점토지에 대한 감정여부는 청구인들은 알 수 없으나, 청구인들은 토지에 대한 감정이 없었으며 하나의 기관에 의한 감정평가액은 객관성을 확보한다고 볼 수 없어 감정가액은 시가로 인정할 수 없다.

(자) 해당 토지가 개발되어 지목이 대(垈)로 형질변경 되었을 때, 전과 임의 형질변경 후의 개별공시지가는 동일할 것이나, 개별공시지가는 전(田)이 더 높게 발표된다. 따라서, 개발가능성을 본다면 단순한 교환이 합리적인 것으로 가치정산에 대한 고려가 있는 것이 오히려 불합리한 것이다.

(5) 먼저, 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인들은 쟁점①토지와 쟁점②토지를 교환한 것이 토지의 효용가치를 높이고 토지의 개발을 위해서는 토지의 교환이 필수적이었다고 주장하나, 청구인들과 OOO은 형제자매로 특수관계인에 해당하고 제시된 증빙만으로는 쟁점토지를 제3자에게 양도하기 전에 교환을 할 특별한 이유 없이 단지 교환거래를 통해 양도소득세가 줄어드는 효과만을 노린 것으로 보이는 점,

교환 후 토지의 교환 당시 개별공시지가가 교환 전 토지의 OOO에 불과하여 교환되는 토지간의 가치에 현저한 차이가 있었음에도 불구하고 가액 정산에 대한 고려없이 단순히 동일한 면적으로 교환하는 것은 교환거래를 할 뚜렷한 이유로 보기 어렵고, 오히려 이 건 교환거래로 인하여 양도소득세와 각종 거래비용만 생기는 점,

이 건 교환거래를 그대로 인정할 경우 단순 교환에 따른 기준시가 과세와 취득가액이 되는 환산가액의 상승으로 인하여 교환 없이 그대로 양도하는 경우에 비하여 양도소득세가 상당히 감소되는 점, 매수인의 입장에서 보면 쟁점토지를 포함하여 그 일대를 개발하기 위해서 일괄 계약을 하는 것이 일반적임에도 청구인들과 OOO이 시차를 두고 구분되어 거래된 점이 쉽게 납득하기 어렵고, 결과론적으로 청구인들과 OOO이 쟁점토지를 사실상 동일한 매수자에게OOO원에 양도한 점 등에 비추어 이 건교환거래를 필수불가결한 중간거래의 성격으로 보기는 어렵다 하겠다.

따라서, 실질과세원칙에 따라 처분청이 쟁점토지의 교환을 부인하고 청구인들이 교환전토지를 매수인에게 직접 양도한 것으로 보아 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(6) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 위에서 살펴본 것처럼 청구인들과 OOO이 적극적인 가장행위를 통해 양도소득세를 과소신고하였고 이는 사기·기타 부정한 행위로 볼 수 있으므로 일반과소신고가산세를 적용하여 달라는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.