조심2011서2182 (2011.10.26)

법인

기각

D/A 조건으로 거래시 해외현지법인이 어음금을 만기일까지 지급하지 아니함으로써 발생한 지연이자는 해외현지법인이 수출대금의 지급을 지연함으로써 발생한 비용이어서 비용발생의 원인을 제공한 해외현지법인이 부담할 성질의 비용이므로 청구법인의 손금에 해당하지 아니하는 것임

법인세법 제57조

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가.청구법인은 미국현지법인인 OOOOOOO OOOOOOO OOOO(이하 “OOO”라 한다)로부터 받은 D/A 연장이자 2005사업연도 487,899,452원 및 2006사업연도 748,186,980원(합계 1,236,086,432원이며, 이하 “쟁점연장이자”라 한다)에 대하여 미국에서 원천징수된 세액 2005사업연도분 55,535,035원 및 2006사업연도분 85,162,200원을 외국납부세액으로 공제하여 원천징수된 세액을 환급받고자 2009.4.16. 처분청에 법인세 경정청구를 하였다.

나. 처분청은 국세청의 과세자문신청을 거쳐 청구법인이 해외 현지법인으로부터 받은 쟁점연장이자는 청구법인의 국외원천소득에 해당하지 않으므로 외국납부세액공제를 적용받을 수 없는 것으로 보아 2011.4.11. 경정청구를 거부하는 통지를 하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2011.6.13. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

D/A 거래는 수출자인 청구법인과 수입자인 OOO간 당사자의 거래일 뿐이고 결제은행은 청구법인의 신용에 의하여 자금을 지급(대여)할 뿐 수입자인 OOO와는 아무런 관계가 없으며, 연장이자를 포함한 모든 D/A 이자는 그 지급의무가 수출자인 청구법인에게 있으므로 D/A 연장이자도 청구법인의 지급이자로 손금 인정되어야 하는 것인바, 당초 약정기간을 연장하는 것도 청구법인이며 그에 따라 발생한 D/A 연장이자에 대한 지급의무도 청구법인에게 있어 청구법인이 연장이자를 국내은행에 지급한 후 수입자인 OOO로부터 받은 D/A 연장이자는 청구법인의 수입이자가 되는 것이고, 그 발생이 국외에서 이루어지므로 당연히 국외원천소득이 되는 것이다.

또한, 국세청 법인46012-3778(1998.12.5)호의 내용과 같이 내국법인이 해외 현지법인에게 D/A 조건으로 수출한 후 해외 현지법인이 D/A 기간내에 대금을 결제하지 못하여 내국법인이 D/A 연장기간의 이자를 부담한 후 이를 현지법인으로부터 지급받는 경우 동 연장이자는 조세조약과 해당국가의 세법에 의하여 원천징수 대상소득에 해당되어 원천징수된 법인세는 외국납부세액 공제가 가능한 것이나, 처분청이 새로운 해석(기획재정부 국제조세제도과-67, 2011.2.25)에 따라 이 건 경정청구를 거부한 것은 국세기본법 제18조 제2항의 소급과세 금지원칙에 위배된 것으로 부당하다.

OOO에서는 청구법인에게 쟁점연장이자를 지급하면서 한미간 조세조약 제13조 제(2)항의 규정에 의하여 원천징수하였으며, 이를 수령한 청구법인은 당연히 수입이자가 되는 것이므로 외국납부세액 공제가 되어야 하고, 처분청의 의견과 같이 청구법인의 국외원천소득으로 보지 않는 경우 국가간 이중과세를 당하는 것이므로 부당하다.

나. 처분청 의견

청구법인이 해외 현지법인인 OOO에게 D/A 조건으로 물품을 수출하고 국내은행에 수출대금을 추심의뢰 하였으나, OOO가 D/A 기간 내에 대금을 결제하지 못함에 따라 청구법인이 D/A 연장기간에 대한 지연이자를 국내은행에게 지급한 후 이를 해외현지법인으로부터 변제받은 경우, 청구법인이 부담한 지연이자는 OOO가 부담해야 할 비용을 청구법인이 대신 부담한 것이므로 청구법인의 손금에 해당하지 아니하며, 청구법인이 OOO로부터 받은 동 지연이자에 상당하는 금액도 청구법인의 국외원천소득에 포함되지 아니하므로 경정청구 거부한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

수출자인청구법인이 지급한 D/A연장이자가 손금에 해당하는지 여부 및 해외 현지법인으로부터 받은 동 지연이자가 국외 원천소득에 해당하는지 여부

나. 관련법령

(1)법인세법

제19조 【손금의 범위】① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제57조 【외국납부세액공제 등】① 내국법인의 각 사업연도의 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우 그 국외원천소득에 대하여 대통령령으로 정하는 외국법인세액(이하 이 조에서 “외국법인세액”이라 한다)을 납부하였거나 납부할 것이 있는 경우에는 제21조 제1호에도 불구하고 다음 각 호의 방법 중 하나를 선택하여 적용받을 수 있다.

1. 제55조에 따라 산출한 해당 사업연도의 법인세액(토지등 양도소득에 대한 법인세액은 제외한다)에 국외원천소득이 해당 사업연도의 과세표준에서 차지하는 비율(「조세특례제한법」이나 그 밖의 법률에 따라 면제되거나 세액 감면을 적용받는 경우에는 대통령령으로 정하는 비율)을 곱하여 산출한 금액을 한도(이하 이 조에서 “공제한도”라 한다)로 외국법인세액을 해당 사업연도의 법인세액에서 공제하는 방법

2. 국외원천소득에 대하여 납부하였거나 납부할 외국법인세액을 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하는 방법

② 외국정부에 납부하였거나 납부할 외국법인세액이 공제한도를 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 해당 사업연도의 다음 사업연도 개시일부터 5년 이내에 끝나는 각 사업연도에 이월하여 그 이월된 사업연도의 공제한도 범위에서 공제받을 수 있다.

③ 국외원천소득이 있는 내국법인이 조세조약의 상대국에서 해당 국외원천소득에 대하여 법인세를 감면받은 세액 상당액은 그 조세조약으로 정하는 범위에서 제1항에 따른 세액공제 또는 손금산입의 대상이 되는 외국법인세액으로 본다.

⑦ 제1항부터 제6항까지의 규정에 따른 세액공제 또는 손금산입에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 법인세법 시행령

제19조 【손비의 범위】법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

7. 차입금이자

20. 그 밖의 손비로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액

제94조 【외국납부세액의 공제】① 법 제57조 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 외국법인세액”이란 외국정부(지방자치단체를 포함한다. 이하 같다)에 의하여 과세된 다음 각 호의 세액(가산세 및 가산금은 제외한다)을 말한다. 다만, 「국제조세조정에 관한 법률」 제10조 제1항에 따라 내국법인의 소득이 감액조정된 금액중 국외특수관계자에게 반환되지 아니하고 내국법인에게 유보되는 금액에 대하여 외국정부가 과세한 금액을 제외한다.

1. 초과이윤세 및 기타 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세액

2. 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세의 부가세액

3. 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세와 동일한 세목에 해당하는 것으로서 소득외의 수익금액 기타 이에 준하는 것을 과세표준으로 하여 과세된 세액

② 법 제57조 제1항 제1호에서 “대통령령으로 정하는 비율”이란 다음의 비율을 말한다.

국외원천소득 - 국외원천소득 중 기획재정부령이 정하는 금액

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당해 사업연도의 과세표준

③ 법 제57조 제1항에 따른 외국납부세액은 해당 국외원천소득이 과세표준에 산입되어 있는 사업연도의 산출세액에서 공제하거나 필요경비로 산입한다. 이 경우 법 제57조 제1항을 적용받으려는 내국법인은 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 외국납부세액공제세액계산서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 외국정부의 국외원천소득에 대한 법인세의 결정ㆍ통지의 지연, 과세기간의 상이 등의 사유로 법 제60조의 규정에 의한 신고와 함께 제출할 수 없는 경우에는 외국정부의 국외원천소득에 대한 법인세 결정통지를 받은 날부터 45일 이내에 외국납부세액 공제세액계산서에 증빙서류를 첨부하여 제출할 수 있다.

⑤ 제4항의 규정은 외국정부가 국외원천소득에 대하여 결정한 법인세액을 경정함으로써 외국납부세액에 변동이 생긴 경우에 관하여 이를 준용한다. 이 경우 환급세액이 발생하면 「국세기본법」 제51조에 따라 충당하거나 환급할 수 있다.

⑥ 제96조 제1항의 규정은 외국납부세액에 대한 세액공제의 한도액을 계산함에 있어서 이를 준용한다.

(3) 대한민국과 미합중국간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약(한-미 조세협약)

제5조 【이중과세의 회피】소득에 대한 이중과세는 다음과 같은 방법으로 회피된다.

(1) 한국법(법은 그 원칙을 변경하지 아니하고 수시로 개정될 수 있음)의 규정에 의거하고 또한 한국법의 제한에 따를 것을 조건으로 하여, 한국은 한국의 국민 또는 거주자에 대하여 미국에 납부한 적절한 소득액을 한국의 조세로부터 공제하며, 또한 미국법인의 의결권의 최소한 10퍼센트를 소유하고 있는 한국법인이 특정의 과세연도 중 동 미국법인으로부터 배당을 받을 경우에 동 배당지급의 원인이 되는 이유에 관해서는 동 배당을 지급하는 미국법인이 미국에 납부한 적절한 세액을 공제하는 것을 허용한다. 그러나 적절한 세액은 미국에 납부한 세액에 기초를 두어야 하나 동 국민 또는 거주자의 미국 내에 원천을 둔 순소득이 동일한 과세연도 중 그의 전체순소득에 차지하는 비율에 해당하는 한국의 조세액의 부분을 초과하여서는 아니된다. 미국에 납부한 조세에 관해서 한국의 세액공제를 적용할 목적으로 제6조(소득의 원천)에 규정된 제규칙이 소득의 원천을 결정하기 위하여 적용된다.

제6조 【소득의 원천】이 협약의 목적상 소득의 원천은 다음과 같이 취급된다.

(1) 배당은 어느 체약국의 법인에 의하여 지급되는 경우에만 그 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다.

(2) 이자는 어느 체약국, 그 정치적 하부조직 또는 지방공공단체 또는 동 체약의 거주자에 의하여 지급되는 경우에만, 동 체약국내에 원천을 둔 소득으로 취급된다. 전기 규정에도 불구하고 다음의 경우에 이자는 고정사업이 소재하고 있는 국가내에 원천을 둔것으로 간주된다.

(a) 동 이자를 지급하는 인(그가 어느 체약국의 거주자인가의 여부에 관계없음)이 그 이자 지급의 원인이 되는 채무의 발생에 관련된 고정사업장을 일방체약국내에 두며 또한 동 이자가 동 고정사업장에 의하여 부담되는 경우, 또는

(b) 동 이자를 지급하는 인이 일방체약국의 거주자이며, 어느 체약국 이외의 기타 국가내에 고정사업장을 두면서 그 이자 지급의 원인이 되는 채무가 동 고정사업장에 관련하여 발생되며, 그 이자가 타방체약국의 거주자에게 지급되며 또한 그 이자가 동 고정사업장에 의하여 부담되는 경우

제13조 【이자】

(1) 타방체약국의 거주자에 의하여 일방체약국내의 원천으로부터 발생한 이자는 양 체약국에 의하여 과세될 수 있다.

(2) 타방체약국의 거주자에 의하여 일방체약국내의 원천으로부터 발생한 이자에 대하여 일방체약국이 부과하는 세율은 그 이자총액의 12퍼센트를 초과해서는 아니된다.

(3) 상기 (1)항 및(2)항에 불구하고 일방체약국내의 원천으로부터 발생한 이자는 그 소득이 타방체약국의 과세대상이 되지 아니할 것으로 하여, 타방체약국 정부 그 지방공공단체 또는 그 중앙은행에 의하여 그 수익으로 발생되거나 또는 동 정부 또는 동 중앙은행 또는 정부와 중앙은행의 양자가 전적으로 소유하고 있는 기관에 의하여 그 수익으로 발생되는 경우에는 동 일방체약국에 의한 과세로부터 면제된다.

(4) 일방체약국의 거주자인 이자의 수취인이 타방체약국내에 고정사업장을 가지며 또한 동 이자를 발생시키는 채무가 동 고정사업장과 실질적으로 관련되어 있는 경우에 상기(2)항은 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는 제8조(사업소득) (6)(a)항이 적용된다.

(5) 어느 특수관계인에게 이자로서 지급된 표시금액이 비특수관계인에게 지급되었을 금액을 초과하는 경우에, 본조의 규정은 비특수관계인에게 지급되었을 이자에 대해서만 적용된다. 그러한 경우에 초과지급액은 적용할 수 있다면 이 협약의 제규정을 포함하여 각 체약국의 법에 따라 각 체약국에 의하여 과세될 수 있다

(6) 이 협약에서 사용되는 “이자”라 함은 공채, 사채, 국채, 어음 또는 그 담보의 유무와 이익참가권의 수반 여부에 관계없는 기타의 채무증서와 모든 종류의 채권으로부터 발생하는 소득 및 그 소득의 원천이 있는 체약국의 세법에 따라 금전의 대부에서 발생한 소득으로 취급되는 기타의 소득을 의미한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인에서 OOO에 수출후 수출대금을 회수하기 위하여 국내결제은행과 외국환거래약정에 의하여 선적서류 등을 제출하고 지급한 이자는 아래 <표1>과 같다.

OOOOOOOOOO OOOOO OO OO

(OO : O)

(2)청구법인은 위 지급이자에 대한 회계처리를 하면서 기간에 관계없이 청구법인이 지급의무가 있으므로 총액에 대하여 지급이자로 회계처리하여야 하나, 120일 초과분에 대한 지급이자는 OOO로부터 회수하여야 할 금액이므로 지급이자와 수입이자를 상쇄한 후 순액주의 방법에 의하여 아래와 같이 처리하였다.

2005년 (차변) 이자비용 1,153,054,758 (대변) 현 금 1,640,954,210

(차변) 미 수 금487,899,452

2005년 (차변) 이자비용 1,680,697,397 (대변) 현 금 2,428,884,377

(차변) 미 수 금748,186,980

(3)지급이자 총액에 대하여 총액주의 방법에 의한 회계처리를 하는 경우 아래와 같이 이자수익과 이자비용이 같은 금액만큼 증가하게 되어 청구법인의 과세표준에는 영향이 없는 것으로 나타난다.

2005년 (차변) 이자비용 1,640,954,210 (대변) 현 금1,640,954,210

(차변) 미 수 금487,899,452 (대변) 이자수익 487,899,452

2005년 (차변) 이자비용 2,428,884,377 (대변) 현 금2,428,884,377

(차변) 미 수 금748,186,980 (대변) 이자수익 748,186,980

(4) 청구법인과 국내은행인 OO은행 간에 체결한 D/A거래 관련 계약의 주요내용은 아래와 같다.

① 제1조(적용범위) : 수출거래에 있어 화환어음(환어음이 첨부되지 않은 선적서류를 포함)의 매입 및 추심

② 제5조(수수료, 비용 및 손해의 부담) : 청구법인은 은행의 책임있는 사유로 인하여 추가로 발생한 것이 아닌한 제1조의 거래에 따른 이자, 할인료, 수수료, 지연배상금, 기타 부대비용 및 은행의 권리행사, 권리보전, 담보의 취득 및 처분에 따른 비용, 운임, 보험료, 기타 모든 비용 및 손해를 부담한다.

③ 제9조(결제기간의 연장) : 지급의무자가 결제기간의 연장을 요청한 경우 은행은 청구법인의 동의를 얻어 승낙할 수 있다.

④ 제27조(수출대금의 회수 등) : 청구법인은 수출대금을 수출대금채권 만기일에 은행에서 지정한 계좌에 은행의 관리번호를 명시하여 입금하도록 조치한다.

(5) 청구법인과 OOO간에 2003.2.26. 체결된 D/A 계약서에는 대금지급은 D/A 120일까지 이루어 지는 것으로 기재되어 있는데, OOO에서는 120일 초과분 이자상당액을 청구법인에게 지급하여야 할 미지급이자로 회계처리하였으며, OOO는 미국 국세청에서 수출대금의 회수기간을 연장한 것은 그 연장기간의 금전대부로 보아 이자비용으로 처리하여야 한다고 하고 있다고 주장하며, 청구법인에게 쟁점연장이자를 지급하면서 한미조세협약 제13조에 규정한 체약국(미국)의 세법에 따라 이자소득으로 원천징수하였다.

(6) 위 관련법령 및 사실관계 등을 종합하여 살피건대,D/A 조건으로 거래시 해외현지법인이 어음금을 만기일까지 지급하지 아니함으로써 발생한 지연이자는 해외현지법인이 수출대금의 지급을지연함으로써 발생한 비용이어서 비용발생의 원인을 제공한 해외현지법인이 부담할 성질의 비용이므로청구법인의손금에 해당하지 아니하는 바(대법원 2005두12251, 2007.6.14. 같은 뜻), 청구법인이 국내은행에 대신 납부한 D/A 연장이자는 미수금 성질의 것으로 보여지고, 동 연장이자 상당액을 회수한 것은 미수금을 회수한 것에 불과하므로 국외원천소득으로 볼 수 없는 것으로 판단된다.

따라서 처분청이 청구법인의 국외원천소득이 아닌 쟁점연장이자에대해 법인세법 제57조에 따른 외국납부세액공제를 적용받을 수 없는 것으로보아 경정청구 거부한 처분은잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.