[사건번호]조심2014부0522 (2014.11.14)

[세목]상속[결정유형]기각

[결정요지]쟁점증여계약은 그 법률행위 효력이 조건 성취시 내지 기한도래시 발생하는 것인 점, 쟁점증여계약은 그 문언상 이 건 부동산 지분(40%)의 증여가 아니라 양도대금의 일부를 증여하기로 하여 조건 성취시기에 따라 증여재산가액이 달라지는 현금증여에 해당하는바, 상속개시일 이후 이 건 심리일 현재까지 이 건 부동산이 양도되지 아니하여 쟁점증여채무의 금액을 확정할 수 없는 점 등에 비추어 쟁점증여채무를 상속재산에서 차감하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어려움

[관련법령] 상속세 및 증여세법 제1조 / 상속세 및 증여세법 제3조 / 상속세 및 증여세법 제14조

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 2012.5.28. 배우자인 이OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 상속이 개시됨에 따라 2012.11.20. 상속세 신고를 하면서 지난 2005.3.21. 피상속인과 피상속인의 동생 가족 4인(이OOO와 그 배우자 및 아들 2인, 이하 “이OOO 등”이라 한다)사이에 피상속인 소유의 OOO 대 882.6㎡, 같은 동 25 대 1225.5㎡ 및 동 2필지 토지상 건물 1610.72㎡(이하 “이 건 부동산”이라 한다)를 매도하여 그 매매대금 중 소유권이전에 필요한 제반비용, 제세공과금 등을 공제한 금액의 40%를 이OOO 등에게 증여하기로 작성된 증여계약(이하 “쟁점증여계약”이라 한다)을 근거로 이 건 부동산 개별공시지가(위 건물은 2012.1.3. 철거됨)의 40%에 상당하는 OOO(이하 “쟁점증여채무”라 한다)을 상속채무로 보아 상속재산에서 차감하였다.

나. OOO은 2013.3.6.～2013.5.24. 기간 동안 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여, 쟁점증여계약에 대하여 이 건 부동산을 매도하는 조건하에 작성된 조건부 또는 불확정기한부 계약으로 보고 동 계약에 근거한 쟁점증여채무를 상속개시일 현재 조건이 성취되지 않은 불확정 채무이므로 상속재산의 가액에서 공제할 수 없다고 보고 그 외 증여재산 누락분 등과 함께 피상속인의 상속세를 산정하여 처분청에 통보하였고, 이에 따라 처분청은 2013.7.12. 청구인에게 2012.5.28. 상속분 상속세 OOO을 결정ㆍ고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2013.9.30. 이의신청을 거쳐 2014.1.10. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점증여계약을 체결하게 된 경위는 부친 이OOO이 일찍 사망함에 따라 장남인 피상속인(당시 36세)이 상속재산을 관리하다가 동생인 이OOO와 재산에 관한 의견다툼이 있은 후 피상속인이 이OOO에게 이 건 부동산의 지분 40%를 주려고 하였으나 소유권이전과 관련한 제반 세금OOO 문제와 이OOO가 위 지분이전에 갈음하여 현금을 요구함에 따라 이 건 부동산의 임대료 중 일부를 이OOO의 생활비조로 보조해 주면서 향후 이 건 부동산을 처분하여 그 40%를 줄 것을 구두로 약속하여 달래 오다가 2005년 3월경 쟁점증여계약을 체결하고 공증사무실에서 인증하게된 것이다.

쟁점증여계약의 존부에 대하여 처분청은 이OOO를 통하여 이미 확인한 것으로 알고 있고, 이OOO 등의 채권행사 등이 없었던 점에 대하여는 이OOO 등이 현금을 요구하고 있기는 하나 청구인과 조카들에게 그만한 현금이 없는 것을 알고 있기에 상속인들의 처분 노력을 신뢰하고 집안일이 법정으로 가는 것을 자제하고 있기 때문이다.

또한, 쟁점증여계약 이후 이 건 부동산을 매각하기 위하여 다방면으로 노력하였으나 이 건 부동산이 워낙 고가OOO일 뿐만 아니라 매각을 의뢰한 전문업체들(2010.10.6. OOO 부동산팀, 2010년 6월 OOO 주식회사 등)의 대다수가 건물신축 분양사업을 통한 대금지급 의사를 표시하거나 부동산을 저평가하는 등의 사유로 성사되지 못하였다.

더하여, 청구인을 포함한 상속인들은 피상속인 생전에 쟁점증여계약을 조기 이행하기 위하여 이 건 부동산 처분에 장애가 되는 지상 상가건물을 철거하기도 하였고, 향후 쟁점증여계약의 이행 및 증여세 계산의 용이를 위해 상속등기시 이 건 부동산을 법정지분대로 등기하지 않고 청구인이 60%를 소유토록 하여 동 지분에서 증여채무를 이행할 수 있도록 하였다.

(2) 처분청은 쟁점증여계약에 대하여 이 건 부동산이 매각되어야 피상속인의 증여계약 효력이 발생한다고 보아 동 계약을 확정된 채무에 해당하지 않는다는 의견이나, “팔리면 준다”, “팔아주면 준다”는 등의 조건부 계약은 통상 제3자와의 거래시 이루어지는 것이고 형제간 상속재산 다툼에서는 이루어질 수 없는 상식을 간과한 것이며, 쟁점증여계약상 “증여자는 별지목록기재 부동산을 매도하여 그 매매대금을 아래(비용공제 등의 내용임)와 같이 증여하기로 하고 수증자는 이를 승낙한다”고 되어 있어, 매도 자체가 증여의 조건이 아니라 오히려 확정된 증여를 이행하기 위한 자금마련 수단임을 알 수 있다.

(3) 또한, 청구인은 2012.8.21. 쟁점증여계약 관련 계약서 일체를 첨부하여 국세청장에게 상속세 신고방법에 대하여 질의하여, 증여계약서의 내용이 사실이고 실제 사실관계와 다름이 없는 경우에는 관련 예규를 참고하라고 회신받은 사실이 있는바, 쟁점증여계약은 증여계약서 및 채권자 확인서 등으로 입증되는 채무이므로 상속재산에서 차감하는 것이 타당하며, 국세청장이 쟁점증여계약에 대하여 조건부 계약이나 확정된 증여채무로 볼 수 없다는 지적을 하지 아니하였음에도 불구하고, 처분청이 쟁점증여계약을 확정된 채무가 아니라고 본 것은 신의성실의 원칙 등에도 위배된다.

나. 처분청 의견

(1) 「상속세및증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제14조 제1항 제3호는 상속개시일 현재 확정된 채무로서 상속인이 부담하는 사실이 확인되는 경우에 상속재산에서 차감하도록 규정하고 있는 것으로, 쟁점증여계약은 증여금액 상당액 및 매도기한(혹은 매도불가시 지급기한 등)을 정함이 없이 막연히 이 건 부동산 매매대금 중 일부를 증여하기로 약정한 점에 비추어 ‘이 건 부동산 매도’라는 정지조건 혹은 불확정기한이 부관된 계약으로서, 그 부관의 성격이 어떤 것에 해당하든 부동산이 매도되어야 동 계약의 효력 발생 및 증여가액 확정이 되는 것으로 해석되고, 상속개시일 현재 매도가 이루어지지 않아 동 계약의 법률상 효력이 발생하지 않은 사실이 분명한 점, 쟁점증여계약은 당사자들이 증여조건의 기한을 정하지 않은데다 계약이행시점에 따라 증여가액이 변동되는 점, 장기간(7년) 고액의 채무이행 촉구 혹은 이자상당액의 지급요구 등 어떠한 채권행사도 없었던 점 등으로 보아 그 법률적인 효력에 대한 흠결을 완전히 배제할 수 없어 보이는 점, 청구인은 동 채무를 상환하기 위한 노력으로 부동산 처분을 용이하게 하기 위해 고액의 건물철거비 등을 부담하며 건물을 철거하고 부동산 매각을 수차례 시도하였다고 하나, 철거비 등은 건물소유자인 법인의 보증금채무상환 및 잉여금 처분 비용으로 피상속인 등의 개인자금과는 무관하고, 이 건 부동산의 매각노력에 대한 증거로 제시한 증빙은 대부분 건물신축 등 개발계획이 포함된 내용으로 증여채무액의 확정을 더욱 어렵게 만드는 등 실제 채무이행의 노력으로 보기도 모호한 점 등으로 보아, 쟁점증여채무를 법률에서 규정하는 상속재산가액에서 차감이 가능한 채무로서 ‘채무가 확정되어 상속인이 부담한 사실이 확인되는 채무’로 인정하기는 어렵다.

(2) 또한, 청구인의 주장대로 쟁점증여계약이 당초 이 건 부동산을 증여하기로 한 계약이었고, 계약이행상의 문제로 부동산매도대금으로 바꾸어 계약하였으며, 수증인 등이 청구인 등이 고액의 현금을 보유하고 있지 않다는 사실을 알고 있고, 집안일이 법정다툼으로 번지는 것을 꺼려하여 채무이행청구 등의 조치를 하지 않고 있다고 주장하나, 이는 주장에 불과할 뿐 어떤 객관적 증빙도 없으며, 일반적인 사회통념상 수증인 등이 7년간이나 이행되지 않는 채무에 대하여 이 건 부동산에 대한 담보대출을 통해서라도 채무이행청구를 하는 것이 적정해 보임에도, 피상속인 및 상속인들이 고액의 현금을 보유하고 있지 않다는 사유만으로 어떠한 채권확보 의지도 없이 장기간 채권행사를 하지 않고 있는 점, 계약당사자들은 형제지간인 특수관계자 간인 점, 조사당시 수증인 등의 대표로 쟁점증여계약을 체결한 이OOO는 계약서 원본을 받은 사실이 없는 것으로 진술한 점 등으로 보아 쟁점증여계약은 특정 목적에 기한 형식적인 계약일 가능성을 완전히 배제할 수 없을 뿐만 아니라,

설령 쟁점증여계약이 진정한 계약이라 하더라도, 그 목적물은 부동산이 아니라 매도대금인 금전인 사실이 명백한 점, 금액이 확정되지 않은 장기미이행 채무인 점 등에 비추어 피상속인의 증여계약철회는 불가능하다 할지라도 상속인들의 증여계약 이행 실질은 언제든지 합의나 변동이 가능한 것으로 보이므로, 금전증여계약인 쟁점증여계약을 부동산의 증여계약으로 인정하여 그 채무액을 상속개시당시 부동산가액의 40%로 확정하는 것은 타당하지 않으므로 처분청이 청구인의 증여채무 공제를 부인한 이 건 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점증여채무를 상증법 제14조 제1항 제3호에서 규정하는 상속재산의 가액에서 빼는 상속개시일 현재 상속재산에 관련한 채무로 볼 수 있는지 여부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 상속인 이OOO가 국세청장에게 질의하여 회신받은 공문(재산세과-307, 2012.8.30.)에 의하면, “귀 질의의 경우 유언의 목적물로 표기된 부동산에 대한 증여계약의 경위와 목적, 증여자의 채무이행 노력 여부, 그 증여계약의 효력이 증여자의 사망 후에 발생하는지 여부 및 상속개시일 현재 증여채무의 존재여부 등 구체적인 사실을 확인하여 해당 부동산을 사인증여 재산으로 볼 것인지 증여채무 이행중인 재산인지를 판단하여 채무 공제 여부를 결정할 사항”이라는 되어 있다.

(2) 세무조사 기간 중인 2013.3.22. 작성된 쟁점증여계약의 당사자인 이OOO의 확인서를 보면, 이OOO는 “40여년 전 피상속인에게 165백만원을 차용증 없이 빌려주었다가 돌려받지 못하여 독촉을 거듭하던 중 변호사사무실에서 공증하고 기다렸으나 피상속인이 작고함에 따라 공증서만 갖고 지내왔으며 이 건 부동산을 매도하여 본인에게 빚을 갚도록 계속 독촉하고 있다”고 확인한 것으로 나타난다.

(3) 청구인이 제출한 법무법인 서면의 인증서(2005년 제1438호, 2005.3.21.)에 의하면, 동 인증서는 쟁점증여계약에 관하여 인증한 것으로 그 내용은 아래 <표1> 기재와 같다.

<표1> 쟁점증여계약의 내용

(4) 이 건 부동산을 매각하기 위하여 노력하였다고 주장하면서 청구인이 제출한 서류에서 아래 <표2> 기재와 같이 OOO 부동산팀에 부동산 처분 및 개발 상담을 한 내용, 2011년 6월경 OOO 주식회사에서 이 건 부동산의 가치를 OOO으로 평가한 내용 등이 확인된다.

<표2> 이 건 부동산 매각을 위한 자문자료 요약

(5)부동산등기부등본상 이 건 부동산(건물은 멸실됨)은 2012.5.28.협의분할에 의한 상속을 등기원인으로 하여 2012.11.9. 청구인에게 지분 10분의 6, 청구인의 자녀들인 이OOO에게 각 지분 10분의 1이 소유권이전등기된 것으로 확인된다.

(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대,상속개시일 전에 쟁점증여계약이 성립한 것으로 보더라도 동 계약에 부가된 조건 내지 불확정기한으로 인하여 동 계약의 법률행위 효력은 조건 성취시 내지 기한도래시 발생하는 것이고, 쟁점증여계약은 그 문언상 이 건 부동산 지분(40%)의 증여가 아니라 양도대금의 일부를 증여키로 하여 조건 성취시기에 따라 증여재산가액이 달라지는 현금증여에 해당하여 상속개시일 이후 이 건 심리일 현재까지 이 건 부동산이 양도되지 아니하여 결과적으로 쟁점증여채무의 금액을 확정할 수 없는 점, 상증법상 유증 및 사인증여를 원인으로 취득한 재산을 상속재산으로 보아 상속세를 계산하도록 규정하고 있는 점 등에 비추어 쟁점증여채무를 상속재산에서 빼야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법

제1조【상속세 과세대상】① 상속[유증(遺贈),증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여(제14조 제1항 제3호에 따른 증여채무의 이행 중에 증여자가 사망한 경우의 그 증여를 포함한다. 이하 같다) 및 「민법」 제1057조의2에 따른 특별연고자에 대한 상속재산의 분여(分與)를 포함한다. 이하 같다]으로 인하여 상속개시일(실종선고로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 실종선고일을 말한다. 이하 같다) 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 상속재산에 대하여 이 법에서 정하는 바에 따라 상속세를 부과한다.

1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소(居所)를 둔 사람(이하 "거주자"라 한다)이 사망한 경우에는 거주자의 모든 상속재산(피상속인이 유증한 재산과 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)

제3조【상속세 납부의무】① 상속인( 「민법」 제1000조ㆍ제1001조ㆍ제1003조 및 제1004조에 따른 상속인을 말하며, 같은 법 제1019조제1항에 따라 상속을 포기한 사람 및 같은 법 제1057조의2에 따른 특별연고자를 포함한다. 이하 같다) 또는유증을 받는 자[사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여에 의하여 재산을 취득하는 자를 포함하며, 이하 "수유자"(受遺者)라 한다]는 이 법에 따라 부과된 상속세에 대하여 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 비율에 의하여 상속세를 납부할 의무가 있다. 다만, 특별연고자 또는 수유자가 영리법인인 경우에는 그 영리법인이 납부할 상속세를 면제한다. ② 제1항에 따른 상속재산에는 제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산 중 상속인이나 수유자가 받은 증여재산을 포함한다.

제14조【상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등】① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는상속개시일 현재피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 뺀다.

3.채무(상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무는 제외한다. 이하 이 조에서 같다)

④ 제1항과 제2항에 따라 상속재산의 가액에서 빼는 채무의 금액은 대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것이어야 한다.

제79조【경정 등의 청구특례】① 제67조의 규정에 의하여 상속세과세표준 및 세액을 신고한 자 또는 제76조의 규정에 의하여 상속세과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 받은 자로서 다음 각 호의 1에 해당하는 사유가 발생한 경우에는 그 사유가 발생한 날부터 6월이내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

1. 상속재산에 대한 상속회복청구소송 등 대통령령이 정하는 사유로 인하여 상속개시일 현재 상속인간 상속재산가액의 변동이 있는 경우

2. 상속개시 후 1년이 되는 날까지 상속재산의 수용 등 대통령령이 정하는 사유로 인하여 상속재산의 가액이 현저히 하락한 경우

(2) 상속세 및 증여세법 시행령

제10조【채무의 입증방법 등】① 법 제14조 제4항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것"이란 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 어느 하나에 따라 증명되는 것을 말한다.

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류

제81조【경정청구 등의 인정사유 등】② 법 제79조 제1항 제1호에서 "상속회복청구소송 등 대통령령이 정하는 사유"라 함은 피상속인 또는 상속인과 그 외의 제3자와의 분쟁으로 인한 상속회복청구소송 또는 유류분반환청구소송의 확정판결이 있는 경우를 말한다.

③ 법 제79조 제1항 제2호에서 "대통령령이 정하는 사유"라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 제78조 제1항 제1호에 규정된 기간중 상속재산이 수용·경매(「민사집행법」에 의한 경매를 말한다) 또는 공매된 경우로서 그 보상가액·경매가액 또는 공매가액이 상속세과세가액보다 하락한 경우

2. 법 제63조 제3항의 규정에 의하여 주식 등을 할증평가하였으나 제78조 제1항 제1호에 규정된 기간중 일괄하여 매각(피상속인 및 상속인과 제19조 제2항 제1호의 관계에 있는 자에게 일괄하여 매각한 경우를 제외한다)함으로써 최대주주 등의 주식 등에 해당되지 아니하는 경우

(3) 국세기본법

제3조【세법 등과의 관계】① 이 법은 세법에 우선하여 적용한다.다만, 세법에서 이 법 중 다음 각 호의 규정에 대한 특례규정을 두고 있는 경우에는 그 세법에서 정하는 바에 따른다.

5. 제5장 제1절·제2절제45조의2·제2절 제45조의3( 「법인세법」 제62조에 따른 비영리내국법인의 과세표준신고의 특례만 해당한다) 및 제3절( 「조세특례제한법」 제100조의10에 따른 가산세만 해당한다)

제45조의2【경정 등의 청구】① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후3년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 3년 이내에 한한다)에 경정을 청구할 수 있다.

1.·2. ( 생 략 )

② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때

2. 소득이나 그 밖의 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있을 때

3. 조세조약에 따른 상호합의가 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어졌을 때

4. 결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

5.제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때

(4)국세기본법 시행령

제25조의2【후발적 사유】법 제45조의2 제2항 제5호에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1.최초의 신고·결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 관청의 허가나 그 밖의 처분이 취소된 경우

2. 최초의 신고·결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는계약이 해제권의 행사에 의하여 해제되거나 해당 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된 경우

3. 최초의 신고·결정 또는 경정을 할 때 장부 및 증거서류의 압수, 그 밖의 부득이한 사유로 과세표준 및 세액을 계산할 수 없었으나 그 후 해당 사유가 소멸한 경우

4.그 밖에 제1호부터 제3호까지의 규정에 준하는 사유가 있는 경우

(5) 민법

제147조【조건성취의 효과】① 정지조건있는 법률행위는 조건이 성취한 때로부터 그 효력이 생긴다.

제1005조【상속과 포괄적 권리의무의 승계】상속인은 상속개시된 때로부터 피상속인의 재산에 관한 포괄적 권리의무를 승계한다. 그러나 피상속인의 일신에 전속한 것은 그러하지 아니하다.