국심2006전1555 (2007.09.21)

법인

기각

청구법인은 65억원을 무담보 19%의 고율로 차입할 것이 아니라 마땅히 담보부로 10.2%의 저리로 차입하여 청구법인의 이익을 극대화하는 행위를 하였어야 하는 것이므로 처분청이 비교대상으로 ○○은행 담보부 차입이자율 10.2%를 선정한 것은 정당함

국제조세조정에관한법률 제4조【정상가격에 의한 과세조정】

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2000.8.31. ○○시 ○○구 ○○동 소재 ○○빌딩을 104억원에 매입하면서 국외특수관계자인 청구외 ○○법인 Ltd.(이하 "○○○○"라 한다)로부터 75억원을 19%의 이자율로 차입한 후 2001.9.7. ○○은행으로부터 65억원을 8%의 이자율로 차입하여 ○○○○로부터의 차입금을 상환하였다. 이와 관련해 청구법인이 국외특수관계자에게 지급한 회사채 이자는 2,905,190,277원인바, 처분청은 동 이자율이「국제조세조정에 관한 법률」(이하 "국조법"이라 한다)상의 정상가격을 초과하는 것으로 보았다.

나. 처분청은 청구법인이 2000.8.31. ○○○○로부터 19%의 이자율로 차입할 당시 ○○은행으로부터 더 낮은 이자율로 차입이 가능하였다고 보고 차입시점에 따른 차이조정을 거쳐 정상이자율을 산출하였는바, 2001.9.7. 청구법인이 ○○은행으로부터 차입시 2001.8.30. 현재 3년 만기 회사채 BBB□ 금리가 7.94%임을 감안해 대출금리가 8%로 결정된 것이므로 청구법인이 ○○○○로부터 차입할 당시인 2000.8.31.의 3년 만기 회사채 BBB□ 금리인 10.2%를 정상이자율로 보았다.

다. 처분청은 청구법인이 국외특수관계자에게 지급한 회사채 이자 중 국조법 제5조(정상가격의 산출방법) 규정에 의해 산출한 정상이자율을 초과하는 금액에 대해 동법 제4조(정상가격에 의한 과세조정) 규정을 적용하여 2000.12.말 사업연도 265,900,807원, 2001.12.말 사업연도 578,830,963원, 2002.12.말 사업연도 253,682,480원을 손금불산입하여 2006.1.23. 2002.12.말 사업연도에 대한 법인세 435,797,630원, 2003.12.말 사업연도에 대한 법인세 1,782,840원, 총 437,580,470원을 결정고지하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2006.4.10. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 처분청이 산정한 정상이자율이 적정한지에 대하여

청구법인의 ○○○○로부터의 차입과 ○○은행으로부터의 차입간에는 다음과 같은 근본적이고 중요한 차이들이 존재하는바, 이러한 차이들이 이자율에 중요한 영향을 미칠 수 있음에도 불구하고 처분청은 이를 전혀 고려하지 않았기 때문에 처분청이 산출한 이자율은 정상이자율로 사용될 수 없다. 첫째, 청구법인이 ○○○○로부터 차입할 당시에는 건물의 임대율이 80% 정도 밖에 안되는 등 건물의 가치가 낮아 대출시 회수위험이 높았으나 ○○은행으로부터 차입할 당시에는 건물관리업체가 건물을 관리한 결과 건물의 임대율이 90%를 초과하는 등 건물의 가치가 상승하여 대출시 회수위험이 월등히 낮아졌다. 둘째, 동일한 건물가치 104억원에 대해 ○○○○로부터의 차입금은 75억원임에 비해 ○○은행으로부터의 차입금은 65억원인바, 자산가치 대비 대출비율(LTV)이 낮아질 수록 채무불이행의 가능성이 낮아진다. 셋째, 경제적 환경과 여건의 차이는 이자율에 결정적인 영향을 미치나 이에 대한 합리적인 차이조정이 쉽지 않다. 넷째, ○○○○로부터의 대출은 무담보대출이었던 반면에 ○○은행으로부터의 대출은 담보부대출이었다.

(2) 정상가격의 입증책임 소재에 대하여

처분청이 국조법 제4조 제1항에 의하여 특수관계자간 국제거래가격을 부인하고 조정하는 한 국조법 제5조 제1항 소정의 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 찾아내야 할 주체도 처분청이다. 처분청은 국조법 제5조 제1항의 네 방법 중 왜 하필 비교가능제3자가격방법을 적용하여 정상이자를 산출했는가를 입증해야 하며 아울러 왜 재판매가격방법, 원가가산방법 등 다른 방법은 상대적으로 덜 합리적인가도 입증해야 한다. 뿐만 아니라 처분청은 처분청이 선택한 정상가격 산출방법이 국조법 시행령 제5조 제1항에 열거된 거래의 비교가능성, 자료의 이용가능성 등 정상가격을 산출하는 경우에 고려할 네 가지 기준을 모두 충족시킨다는 점도 입증해야 한다. 이건 부과처분에 있어 처분청이 적용한 이전가격 결정방법이 가장 합리적인 방법인지의 여부를 입증할 책임이 처분청에 있음에도 불구하고 납득할 만한 충분한 입증을 제시하지 못하고 있다. 처분청이 입증자료를 제출한다 하더라도 청구법인이 그것으로는 부족하다는 점만을 반증하면 이 부과처분은 위법을 면할 수 없다.

나. 처분청 의견

(1) 처분청이 산정한 정상이자율이 적정한지에 대하여

첫째, 일견 생각하면 청구법인 주장처럼 임대율이 90%인 부동산이 임대율이 80%인 부동산보다 임대료 수입으로 인한 현금흐름이 더 좋으므로 더 낮은 금리로 차입할 수 있는 것처럼 보이나 실제로는 임대율이 높을 수록 임대보증금으로 인한 선순위 담보권자가 더 많게 되어 오히려 담보부동산을 더 낮은 담보가치로 평가한다. 둘째, 처분청은 65억원에 대해 정상이자율을 산출한 것이지 청구법인 주장처럼 75억원에 대해 정상이자율을 산출한 것이 아니다. 즉, 청구법인이 ○○○○로부터 차입한 시기에 ○○은행으로부터 65억원을 차입하였더라면 10.2%의 정상이자율로 차입할 수 있었다는 것이다. 셋째, 2001.9.7.과 2000.8.31.의 3년 만기 회사채 BBB□ 금리의 차이인 2.2%가 바로 청구법인이 주장하는 경제환경 및 여건의 차이인바, 처분청은 이러한 차이를 합리적으로 조정한 것이다. 넷째, OECD 이전가격 과세지침 1.37.은 거래와 관련된 제반사항을 종합적으로 고려할 때 거래에 대한 약정이 합리적으로 행동하는 독립기업들이 채택하였을 약정과 다른 경우 가격책정 측면만을 보지 말고 전체적인 측면에서 독립기업간에 설정되었을 것으로 기대되는 거래조건을 따르는 것이 타당하다고 말하고 있다. 담보와 관련된 청구법인의 주장은 전체적인 측면을 외면하고 단순히 가격 측면만을 보는 것으로서, ○○○○로부터 차입당시 청구법인의 의사결정 상황을 경제적 합리성을 기초로 재구성하면 청구법인은 65억원을 무담보 19%의 고율로 차입할 것이 아니라 마땅히 담보부로 10.2%의 저리로 차입하여 청구법인의 이익을 극대화하는 행위를 하였어야 하는 것이므로 처분청이 비교대상으로 ○○은행 담보부 차입이자율 10.2%를 선정한 것은 적법 타당하다.

(2) 정상가격의 입증책임 소재에 대하여

국조법 시행령 제7조 제1항에서는 "거주자는 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지관할세무서장에게 제출하여야 한다"고 규정함으로써 납세자에게 정상가격 산출방법에 대한 1차적 입증책임을 부여하고 있다. 한편 OECD 이전가격 과세지침 4.16에서는 입증책임은 이전가격에 대해 근거가 없거나 증명할 수 없는 주장을 정당화하기 위해 과세당국이나 납세자에 의해 그릇되게 이용되어서는 안되며, 납세자는 입증책임이 누구에게 있든간에 자신의 이전가격이 정상거래원칙에 부합한다는 입증노력을 성실하게 다하여야 한다고 기술하고 있다. 이처럼 현행 국조법과 OECD 과세기준에 의하면 청구법인은 자신이 선택한 이자율이 정상이자율에 해당하는지에 대해 자료제출 등을 통해 적극적으로 입증해야 함에도 모든 입증책임을 처분청에 돌리고 있는바, 이는 바로 OECD에서 우려하고 있는 "입증책임을 악용하는 행위"에 해당된다. 대법원도 일반적으로 세금부과처분 취소소송에 있어서 과세요건 사실에 관한 입증책임은 과세관청에 있다 할 것이나 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건이 추정되는 사실이 밝혀지면 납세의무자가 문제로 된 당해 사실이 경험칙 적용의 대상적격이 되지 못하는 사정을 입증하지 않는 한 당해 과세처분을 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수는 없다고 판시하고 있다(대법원97누13894, 1998.7.10., 대법원97누9895, 1998.3.24., 대법원97누2429, 1997.10.24., 대법원84누124, 1984.7.24.).

청구법인은 정상가격산출방법신고서에 정상가격의 산출방법으로 비교가능제3자가격법을 신고함으로써 동 방법이 청구법인의 거래에 있어 정상가격의 산출방법으로 합리적임을 스스로 인정하고 있다. 즉, 청구법인과 처분청은 비교가능제3자가격법이 가장 합리적인 방법이라는 데 이견이 없으나, 청구법인이 비교대상 거래를 전혀 선정하지 않았기에 처분청이 합리적인 비교대상 거래로서 청구법인이 당사자인 이건 ○○은행으로부터의 차입거래를 비교대상 거래로 선정한 것이다. 처분청이 선정한 비교대상 거래는 한국이라는 동일한 시장에서 발생된 거래로서 거래상황이 유사하여 거래시기의 차이를 제외하면 별다른 차이조정이 필요하지 않으며, 자료의 확보 및 이용가능성이 높아 거래시기 차이에 대한 합리적 조정이 가능하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 처분청이 산정한 정상이자율의 적정 여부

② 정상가격의 입증책임 소재

나. 관련법령

이건 과세요건 성립당시의 관련법령을 본다.

「국제조세조정에 관한 법률」제4조(정상가격에 의한 과세조정) ① 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다.

「국제조세조정에 관한 법률」제5조(양도 또는 취득의 시기) ① 정상가격은 다음 각호의 방법 중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호 내지 제4호의 방법은 제1호 내지 제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다.

1. 비교가능제3자가격방법

거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

2. 재판매가격방법

거주자와 국외특수관계자가 자산을 거래한 후 거래 일방인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 동 구매자가 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 차감하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법

3. 원가가산방법

거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 자산의 제조ㆍ판매나 용역의 제공과정에서 발생한 원가에 자산의 판매자나 용역의 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 가산하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법

4. 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법

② 제1항의 규정에 의한 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다.

「국제조세조정에 관한 법률 시행령」제5조(정상가격 산출방법의 선택) ① 법 제5조 제1항의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우에는 다음 각호에서 정하는 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다.

1. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각목의 1에 해당하는 경우를 말한다.

가. 비교되는 상황간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주지 아니하는 경우

나. 비교되는 상황간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주지 아니하는 경우

2. 사용되는 자료의 확보ㆍ이용가능성이 높을 것

3. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 거래를 비교하기 위하여 설정된 경제여건ㆍ경영환경 등에 대한 가정이 현실에 부합하는 정도가 높을 것

4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상가격에 미치는 영향이 작을 것

② 제1항 제1호의 규정에 의하여 비교가능성이 높은지의 여부를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 사업활동의 기능, 계약조건, 거래에 수반되는 위험, 재화나 용역의 종류 및 특성, 시장여건의 변화, 경제여건 등의 요소를 분석하여야 한다.

「국제조세조정에 관한 법률 시행령」제7조(정상가격 산출방법의 제출 등) ① 거주자는 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지관할세무서장에게 제출하여야 한다.

② 거주자는 실제거래가격이 정상가격 산출방법에 의한 정상가격과 다른 경우에는 정상가격을 거래가격으로 보아 조정한 과세표준 및 세액을 다음 각호의 1에서 정하는 기한 내에 재정경제부령이 정하는 거래가격조정신고서를 첨부하여 신고 또는 경정청구할 수 있다.

다. 쟁점 ①에 대하여

청구법인은 ○○○○로부터의 차입과 ○○은행으로부터의 차입간에는 중요한 차이들이 존재하기 때문에 ○○은행으로부터의 차입이 비교대상 거래가 될 수 없다고 주장하는바, 청구법인이 제시하는 중요한 차이들에 대해 차례로 살펴본다.

첫째, 청구법인은 ○○○○로부터 차입할 당시에 건물의 임대율이 80% 정도 밖에 안되었으나 ○○은행으로부터 차입할 당시에는 건물의 임대율이 90%를 초과하는 등 건물의 가치가 상승하여 대출시 회수위험이 낮아졌다고 주장하나, 임대율이 높을 수록 임대보증금으로 인한 선순위 담보권자가 더 많게 되므로 건물의 담보가치는 오히려 낮아질 수 있어 청구법인의 주장은 타당성이 없어 보인다.

둘째, 청구법인은 ○○○○로부터의 차입금은 75억원임에 비해 ○○은행으로부터의 차입금은 65억원이어서 채무불이행의 가능성이 낮아졌다고 주장하나, 처분청은 75억원이 아닌 65억원에 대해서만 정상이자율을 산출한 것이므로 청구법인의 주장은 타당성이 없어 보인다.

셋째, 청구법인은 경제적 환경과 여건의 차이를 조정하기가 쉽지 않다고 주장하나, 처분청은 2001.9.7.과 2000.8.31.의 3년 만기 회사채 BBB□ 금리의 차이인 2.2%로 경제환경 및 여건의 차이를 조정하였다. 넷째, 청구법인은 ○○○○로부터의 대출은 무담보대출이었던 반면에 ○○은행으로부터의 대출은 담보부대출이라는 차이가 있음을 주장하나, ○○○○로부터 차입당시 청구법인은 65억원을 무담보 19%의 고율로 차입할 것이 아니라 마땅히 담보부로 10.2%의 저리로 차입하여 청구법인의 이익을 극대화하였어야 하는 것이므로 처분청이 비교대상으로 ○○은행 담보부 차입이자율 10.2%를 선정한 것은 타당성이 인정된다.

라. 쟁점 ②에 대하여

정상가격 산출방법의 합리성에 대한 모든 입증책임이 처분청에 있다는 청구법인의 주장에 대하여 살펴보면, 일반적으로 과세처분의 적법성에 대한 입증책임은 과세관청에 있으나 당사자 사이의 형평을 고려하여 납세의무자로 하여금 입증하게 하는 것이 합리적인 경우에는 입증의 필요를 납세의무자에게 돌려야 할 것인바(대법원91누10909, 1992.7.28. 같은뜻임), 이건의 경우 정상가격에 대한 입증책임은 원칙적으로 처분청에 있으나 처분청이 제시하는 정상가격 산출방법을 볼 때 처분청으로서는 일단 입증책임을 다한 것으로 판단되므로 처분청이 제시하는 정상가격은 청구법인이 이를 뒤집을 만한 반증을 제시하지 못하는 한 합리적인 것으로 보아야 할 것이다.

4. 결론

이건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없으므로 「국세기본법」제81조와 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.