청구법인이 위탁자로부터 웨이퍼를 무상으로 공급받아 보세공장에서 제조한 IC를 국내반입시 부가가치세를 부과할 수 있는지 여부

가. 청구법인은 각종 비메모리 반도체를 제조․가공하는 보세공장 운영인으로서 임가공 위탁업체와 반도체칩 임가공계약을 체결하고 반도체 생산 원재료인 웨이퍼를 무상으로 공급받아 보세공장에 반입한 후 패키징 임가공 공정을 거쳐 반도체 IC 칩(이하 “쟁점물품”이라 한다)을 생산하여 수입신고시 청구법인을 납세의무자로 하여 2008.2.20. 부터 2008.5.15.까지 수입신고번호 OOO호(2008.2.20)외 72건으로 쟁점물품(반도체 I.C, HS 제8542.31호, 관세 0%, 부가가치세 10%)을 수입신고하였고 OOO세관장은 이를 수리하였다. 나. 이후 △△△세관장(이하 “처분청”이라 한다)은 2012.10.9. 청구법인에 대한 종합심사를 실시한 바, 청구법인이 쟁점물품 수입가격 신고시 임가공비만 신고하고 과세가격에 포함되어야 하는 웨이퍼가격을 누락신고한 사실을 확인하고, 2013.3.28. 및 2013.4.17. 청구법인에게 부가가치세 OOO원, 부가가치세 가산세 OOO원 등 합계 OOO원을 경정․고지하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2013.6.25. 심판청구를 제기하였다.

청구인주장

(1) 청구법인은 각종 비메모리 반도체 패키지를 제조하는 보세공장운영업체로서 국내 위탁업체와 임가공계약을 체결하고 위탁업체로부터 무상으로 공급받은 주요 원재료인 웨이퍼와 청구법인이 외국에서 수입한 리드프레임, 에폭시수지 등 보조원재료를 혼용하여 쟁점물품을 제조하여 위탁자에게 납품하고 있는 회사이다. 쟁점물품은 청구법인 명의로 수입통관하였는데, 수입신고시「관세법」제188조 규정에 의거 제품과세방식으로 하여 위탁자가 무상공급한 웨이퍼가격을 제외한 임가공비(부자재 비용, 제조․가공비, 이윤 등)만 수입신고하였다. 청구법인 입장에서 IC 관세율이 0%이므로 단지 부가세만 부담하나 이 또한 매입세액 공제를 통해 환급을 받고, 무상으로 웨이퍼를 공급하는 위탁자는 그 웨이퍼 가격을 공개하지 않아 IC 완제품 수입신고시 가격신고를 않거나 임의적 가격으로 신고하는 당해 거래의 관행을 모두 고려한다면, 위탁자와의 임가공계약에 의거 실제지급받은 금액으로 신고한 당초의 과세가격은 정당한 것이다. ‘부가세 기본통칙 13-48-7’(공급받는 자가 부담하는 원자재 등의 과세표준 계산)에 “거래상대방으로부터 인도받는 원자재 등을 사용하여 제조․가공한 재화를 공급하거나 용역을 제공하는 경우에 당해 원자재 등의 가액은 과세표준에 포함하지 아니한다. 다만, 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 원자재 등을 받는 경우에는 그러하지 아니한다”고 명시하고 있는 바, 이 건 웨이퍼 가액은 부가세 과세표준에 포함되지 않으며 그에 따른 세금계산서 또한 교부하지 않아야 한다. 만일 무상 제공한 웨이퍼 가액을 IC 가격에 포함하여 신고한다면, 이는「부가가치세법」상 가공거래로 허위신고에 해당되어「부가가치세법」을 위반하는 결과를 초래한다(국심 2007서2040호 참조) (2) 청구법인은 임가공 위탁업체로부터 가격미상인 웨이퍼를 무상으로 공급받아 쟁점물품을 제조한 후 수출 및 수입을 통해 국내의 위탁업체나 실수요자에게 판매하여 매출을 발생시키고 있는데, 이러한 거래구조는 AEO(Authorized Economic Operator : 수출입안전관리 우수 공인업체) 공인을 해 준 처분청을 비롯하여 보세공장 설영특허를 허가한 OOO세관 등에서 잘 알고 있었고, 쟁점물품 수출입시 무상 공급받은 웨이퍼의 가격을 쟁점물품 수입가격에 포함하여 신고하지 않고 있는 것 또한 잘 알고 있었다. 관세청에서 청구법인에게 AEO 공인인증시 청구법인 회사의 법규준수도, 내부통제시스템, 재무건전성, 안정관리 등을 모두 검증하면서 이 건 사안에 대해서도 충분히 숙지하고 있었고, 그럼에도 불구하고 2010.9.15. 청구법인을 AEO 공인인증을 승인해준 것은 이 건 쟁점 수입거래 및 과세가격 신고가 정당하다는 공적인 견해표명에 해당되고 이를 신뢰한데에 따른 과소신고는 청구법인에게 귀책사유가 없는 것이다. 그럼에도 불구하고 이 건 부과고지를 하여 청구법인의 금전적 이익이 침해되었으므로 이 건 경정고지는 신의성실 원칙에 위배되는 부당한 소급과세에 해당되는 것이다. (3) 이 건 거래는 우리나라에 수출하기 위하여 판매되는 물품에 해당하고 청구법인이 국내 실제 구매자와 당해 업계의 현실(웨이퍼 가격 비공개)을 감안하여 실제 임가공비만을 판매가격으로 협의하여 지급받았으므로 실제 거래가격에 부합하며, 웨이퍼를 무상지원한 위탁자가 아닌 청구법인이 쟁점물품 구매자겸 납세의무자로 수입통관하였으므로 생산지원비로도 가산될 수 없는 바, 결국 쟁점물품의 과세가격은「관세법」제30조 제1항에 의한 과세가격 결정방법(이하 “제1방법”이라 한다)의 실제지급금액에 부합하므로 제1방법을 배제하고「관세법」제35조에 의한 과세가격 결정방법(이하 “제6방법”이라 한다)으로 경정고지한 이 건 처분은 부당한 것이다. 설사 이 건 거래를 판매가 없는 거래로 보아 제1방법 적용이 불가하여 다른 방법으로 과세가격을 결정하여야 한다고 가정해 보면 당해 수입거래와 사실관계를 고려할 때「관세법」제31조 내지 제34조에서 규정한 과세가격 결정방법은 적용하기가 불가능하므로 제6방법으로 과세가격을 결정하여야 한다. 제6방법으로 과세가격을 결정시「관세법 시행령」제1항 제5호에 “그 밖의 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법”을 규정하여, 제6방법을 적용할 때 반드시 거래의 실질 및 관행을 고려하도록 규정하고 있는 바, 이는 무역거래의 복잡성, 수입거래 구조의 변화, 새로운 거래 형태 등 다양한 거래환경을 고려하여 합리적인 방법을 적용해야만 하는 것을 의미한다. 청구법인 입장에서는 수입신고시 쟁점물품의 관세율이 0%이므로 단지 부가가치세만을 부담하나 이 또한 매입세액공제를 통해 환급을 받고, 관세 및 국세를 관장하는 과세당국입장에서는 별도의 조세 징수의 누락 등이 발생하지 않는 당해 거래의 실질과 무상 웨이퍼를 공급해 주는 위탁자가 동 가격을 공개하지 않아 쟁점물품 수입신고시 웨이퍼 가격신고를 하지 않거나 임의적 가격을 신고하고 있는 당해 거래의 관행을 모두 고려한다면, 청구법인이 무상 공급받은 웨이퍼 가격을 가산하지 않고 위탁자와 체결하여 실제로 지급받은 쟁점물품의 임가공 가격만을 신고한 것은 정당한 것이다. (4)「관세법」상 보세공장에서 국내로 반입되는 물품에 대하여 일반 수입통관 규정을 준용하게 되어 있으나, 이는 일반적인 경우에 적용하여야 하고, 이 건과 같이 무상으로 공급된 웨이퍼의 가격을 알 수 없는 거래,「관세법」과「부가가치세법」상의 과세표준의 판단기준에 어려움이 있는 거래 등 특수한 경우에는 특정한 사정이 없는 한 그 의무를 해태하지 않았음을 인정해 주어야 한다. 그리고, 청구법인은 외국인 투자기업으로서 OOO 그룹에 인수된 후, 이익금에 대해 한번도 배당을 한 적이 없고, 이를 국내에 재투자함으로써 꾸준한 성장을 이뤄온 모범적인 기업이다. 현재 2012.2월 OOO와 OOO의 도움으로 외자유치를 통해 2020년까지 약 OOO원을 투자하기로 하고 제2공장을 증축 중에 있으며, 약 2,500여명의 신규 고용 유발효과를 기대하고 있다. 이러한 상황에서 이 건 처분은 제2공장 투자에 악영향을 미쳐 좋지 않은 결과를 초래할 것으로 우려되고 있다. 이 건 부과고지에 의해 실제 추징이 발생될 시 과다매출이 발행하는 점, 향후 부가가치세 추가납부시 매입세액공제로 환급을 받는다 하더라도 보세공장 운영자금의 부담이 커지게 되는 점, 이로 인해 보세공장의 신용담보가 부족하게 되는 점, 현재까지도 알 수 없는 위탁자의 웨이퍼 가격에 대한 매입자료 증빙을 할 수 없어 국세청으로부터 문제시 될 수 있는 점,「관세법」상 수입신고와「부가가치세법」상 부가가치세의 산정이 복잡하고 업무효율이 저하되는 점, 보세공장의 수탁가공무역의 의미가 퇴색되는 점 등을 종합적으로 고려할 때, 처분청의 이 건 부과고지와 그에 따른 가산세 처분은 매우 가혹한 것이다. 따라서, 청구법인이 이러한 엄청난 피해를 사전에 검토해 보지 못할 정도로 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다는 점을 감안하여 이 건 가산세만이라도 취소되어야 한다.

처분청주장

(1) 청구법인은 보세공장을 운영하는 자로서, 임가공 위탁자가 무상공급한 웨이퍼와 외국으로부터 반입된 외국물품을 결합하여 각종 비메모리 반도체 패키지를 제조․가공하여 수입하면서「관세법」제188조 제품과세 방식을 선택하였다.「관세법」제188조 제품과세 방식을 살펴보면, 보세공장에서 내․외국 물품이 혼용되어 임가공 완료된 물품은 ‘외국으로부터 우리나라에 도착된 물품’으로 수입신고가 수리되기 전까지는「관세법」제2조 제4호상 ‘외국물품’에 해당하는 것이고, 청구법인의 수입신고를 거쳐 우리나라에 반입된 것은 동법 제2조 제1호에 정한 ‘수입’에 해당하므로 쟁점물품 전체는 관세의 과세대상이 된다. 이에 따라 쟁점물품의 과세표준은「관세법」제30조 내지 제35조에서 규정한 방법에 따라 산정되어야 하는데, 이 건 거래와 같이 주요 원재료인 웨이퍼를 위탁자로부터 무상으로 공급받아 임가공후 쟁점물품으로 제조후 납품하는 임가공 거래는 용역거래이고 물품의 판매에 해당되지 않아 제1방법으로 과세가격을 결정할 수 없는 것이다. 쟁점물품의 경우 이미 구매자가 결정되어 있어 청구법인은 형식적인 수입자에 불과할 뿐, 청구법인은 쟁점물품을 공급한 공급자이고 실질적인 구매자는 웨이퍼를 공급한 위탁자이므로 쟁점물품의 거래당사자는 청구법인과 위탁자인 것이며, 청구법인은 쟁점물품에 대하여 제품과세방식으로 수입신고하고 있으므로 무상으로 공급받은 웨이퍼는 생산지원에 해당하고,「관세법」제188조에 의해 원․부자재에 대한 내․외국물품 혼용승인을 받지 않고 제품과세를 하였으므로 위탁자로부터 무상으로 공급받은 웨이퍼 구매가격은 과세가격에 포함되어야 하는 것이다. (2) 또한, 보세공장에서 내․외국 물품을 결합하여 제조․가공한 물품이 수입신고를 거쳐 우리나라에 반입되는 경우「부가가치세법」제8조에 따라 부가가치세가 과세되는데, 동법 제13조에 의거 부가가치세의 과세표준은 관세의 과세가격에 관세 등을 합한 금액으로 산정된다.「부가가치세법」상 ‘재화의 수입’과「관세법」상 ‘수입물품’은 과세대상으로서 동일하게 예정되어 있는바, 청구법인이「관세법」제188조의 제품과세를 신청한 이 건의 경우 쟁점물품에 결합된 내국물품도 부가가치세 과세대상이다. 이건의 경우 보세공장이라는 특성상 부가가치세 과세방식이 다른 점이 있는데 제품과세 방식에서 세관장에게 내외국물품 혼용승인을 얻거나「관세법」제189조의 원료과세 방식을 선택하면 관세는 수입물품 중 외국물품 부분에 대해서만 부과되고 그에 따른 부가가치세도 외국물품에 대해서만 과세되어 결국 결합된 내국물품에 대해서는 부가가치세를 과세하지 않게 된다. 따라서, 청구법인이 쟁점물품에 혼용된 내국물품에 대한 부가가치세 과세가 불합리하다고 판단하였다면, 내외국물품 혼용승인 또는 원료과세 방식을 선택하였어야 한다. 그리고「부가가치세법」에 의해 웨이퍼 가격을 과세가격에 포함하는 경우 과다매출이 된다는 청구법인의 주장은 모두 재화의 공급이나 수출에 대한 부가가치세 과세표준에 대한 것으로 이 건 거래와 같은 재화의 수입에 대한 부가가치세 과세표준과는 관련이 없는 것이다. 이 건 거래의 경우 수입시 세관장으로부터 교부받은 수입세금계산서상의 원재료에 대한 매입세액은 청구법인의 매출세액에서 공제받는 것이므로 내국세법상 가공거래의 허위신고에 해당한다는 청구법인의 주장은 타당하지 않다. (3) AEO 공인이란 관련법령 위반 및 결격사유가 없고 재무건전성이 양호하며 수출입 활동관련 자율 법규준수 능력을 갖추었다고 인정되는 경우를 말하는 것이지 개별 수입신고건의 신고가격 적정여부를 심사하는 것이 아니다. 청구법인의 개별 수입신고건에 대한 과세가격 적정여부 심사는 이 건의 경우와 같이 AEO 승인을 받은 업체들에게 실시하는 종합심사를 통해 세액심사 등을 하는 것을 말한다. 따라서, 청구법인 AEO 승인시 이 건에 대하여 비과세한다고 명시적 또는 묵시적 의사표시가 있었다고 볼 수 없고 신고납부한 이건 거래에 있어 청구법인에 대한 AEO 종합심사시 수입가격 신고누락 사실을 발견하여 경정통지한 것은 타당하다 할 것이므로 소급과세에 해당된다는 청구법인의 주장은 타당하지 않다. 그리고, 청구법인 스스로 웨이퍼 가격을 알 수 없어 신고할 수 없는 경우 원료과세방식을 선택하여 외국에서 수입한 원부자재만 과세가격으로 신고할 수 있었으나 제품과세방식을 선택하였다는 것은 국내소재 위탁자로부터 무상으로 공급받은 국내자재 웨이퍼 가액이 과세가격에 가산되어야 한다는 것을 알고 있었다 할 것이므로 청구법인에게 가산세 면제의 정당한 사유가 없으므로 이 건 가산세 부과처분은 정당하다 할 것이다.

쟁점사항

① 청구법인이 위탁자로부터 웨이퍼를 무상으로 공급받아 보세공장에서 제조한 IC를 국내반입시 부가가치세를 부과할 수 있는지 여부 ② 가산세 부과처분의 당부

심리 및 판단

[쟁점물품설명] [사실관계및판단] (1) 청구법인은 OOO지역내 보세공장 운영인으로서 자동차용 파워 IC, 의료 및 공업용 센서, 무선 통신용 증폭기 등 각종 반도체를 제조하고 테스팅 하는 토탈솔류션 서비스를 제공하는 팹리스 회사들을 주요 고객으로 하는 파운드리 회사로서 반도체 중 타인이 설계한 회로 데이터를 바탕으로 반도체공장이 없는 기업을 대신해 반도체칩을 만들어 주는 사업을 수행한다. 주요 고객으로는 OOO 등이며 이러한 위탁업체들과 IC Chip 임가공 계약에 의거 위탁업체로부터 웨이퍼를 무상으로 공급받아 보세공장에서 청구법인이 외국에서 수입한 리드프레임, 에폭시수지 등 보조원재료를 혼용하여 쟁점물품인 IC Chip(HS 제8542.31-관세0%,부가세10%)을 제조한 후 위탁업체에 납품하는 임가공 회사이다. 청구법인은 보세공장에서 제조한 쟁점물품을 위탁업체에 납품하기 위해 청구법인이 운영하는 보세공장에서 국내로 반입시 청구법인을 납세의무자로 하여 신고하면서 수입신고번호 OOO(2008.2.20)호 외 72건으로 OOO세관장에게 수입신고시 임가공비와 외국에서 수입한 리드프레임, 에폭시수지 등 보조원재료는 과세가격으로 신고하고 위탁자로부터 무상으로 공급받은 웨이퍼 가격은 과세가격에서 누락신고 하였음이 확인된다. (2) 외국으로부터 재화를 수입하여 우리나라에 반입하는 경우 「부가가치세법」제1조 및 제8조에 따라 부가가치세가 부과된다. 보세공장에서 내․외국 원재료를 혼용하여 제조된 물품을 수입하는 경우「관세법」제188조(제품과세)에 따라 그 제조된 물품은 외국으로부터 우리나라에 도착한 물품으로 본다. 2002.1.24. 관세청에서는 보세공장에서 제조된 물품의 구매자가 결정된 상태에서 보세공장 운영인이 수입신고서의 납세의무자로 신고하고 통관하더라도「관세법」제30조 제1항의 수출판매로 보아 제1방법 적용이 가능하다는 ‘보세공장 제조물품의 국내반입시 평가지침’(종합심사 45720-35)을 전국세관에 시달한 바 있으나, 2004.1.1. 관세평가분류원에서는 이 건과 같이 보세공장에서의 무상물품을 공급받아 임가공 납품하는 거래에 대하여 수출판매로 보지 아니하여 제2방법 이하로 과세가격을 결정한다는 관세평가실무협의회 결정내용(관세평가분류원 관세평가-311)을 관세평가분류원 홈페이지에 공개하고 있음이 확인된다. 대법원에서는 가산세 부과에 대하여 “세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 않는 반면, 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없으나, 납세의무자가 세무공무원의 잘못된 설명을 믿고 그 신고납부의무를 이행하지 아니하였다 하더라도 그것이 관계 법령에 어긋나는 것임이 명백한 때에는 그러한 사유만으로는 정당한 사유가 있다고 볼 수 없다.”(대법원 2001두7886호, 2003.1.10.선고)고 판시하고 있다. (3) 위 사실관계 및 관련규정을 종합하여 살피건대, 쟁점①의 경우, 청구법인이 위탁자와의 임가공계약에 의하여 위탁자가 무상으로 제공한 웨이퍼를 보세공장에서 임가공하여 쟁점물품을 제조․가공한 후 위탁자에게 다시 납품하고 있어 청구법인은 완성된 쟁점물품을 위탁자에 판매한 것이 아니라 위탁자에게 임가공용역을 제공하는 것이므로「관세법」제30조 제1항의 수출판매에 해당되지 아니한다. 그리고, 이 건 제2방법 내지 제5방법이 불가하여 제6방법으로 과세가격을 결정하는 경우 임가공비와 웨이퍼 가격을 합산한 합리적인 가격을 과세가격으로 결정함이 타당하다. 또한, 청구법인은 보세공장을 운영하는 자로서, 위탁자가 무상공급한 웨이퍼와 외국으로부터 반입된 외국물품을 결합하여 각종 비메모리 반도체 패키지를 제조․가공하여 수입하면서「관세법」제188조 제품과세 방식을 선택하였는데 보세공장에서 내․외국 물품이 혼용되어 임가공 완료된 물품은 ‘외국으로부터 우리나라에 도착된 물품’으로 수입신고가 수리되기 전까지는「관세법」제2조 제4호상 ‘외국물품’에 해당하는 것이고, 청구법인의 수입신고를 거쳐 우리나라에 반입된 것은 동법 제2조 제1호에서 정한 ‘수입’에 해당하므로 쟁점물품은 관세의 과세대상은 물론「부가가치세법」제1조 및 제8조에 따라 부가가치세가 과세되는 것으로 판단된다. 쟁점②의 경우, 청구법인은 쟁점물품 수입신고 시 관할세관장으로부터 아무런 문제제기를 받지 않고 십수년간 통관한 점, 웨이퍼 가격을 영업비밀로 공개하지 않는 동종업계의 관행하에서 수탁자의 지위에 있는 청구법인이 위탁자가 무상으로 제공한 웨이퍼의 가격내역을 파악하여 정확한 가격신고 의무이행을 기대하기 어렵다는 점, 웨이퍼의 종류․규격이 매우 다양하고 불량률도 상이 하는 등 개별 웨이퍼 각각의 단가 산정이 불가능한 점, 처분청 또한 청구법인으로부터 웨이퍼 가격 확인이 불가능하자 위탁자에게 요청하여 확인할 정도로 청구법인에게 정확한 신고 의무를 기대하기에는 무리가 있다는 점, 청구법인은 위탁자 소유의 웨이퍼에 가공을 가하여 되돌려 준 것으로 웨이퍼를 거래한 것도 아니고 그 가격도 알 수 없었기에 임의의 웨이퍼 가격을 기재하여 신고하는 것은 허위신고에 해당되는 오히려 잘못될 신고로 판단한 점에 타당한 이유가 있다는 점, 쟁점물품은 관세율 0%로서 가격신고에 따른 제세 부담의 실익을 고려할 이유가 없는 상황에서 청구법인이 위탁자 소유의 웨이퍼의 가격을 허위(과다․과소)로 신고할 경우「부가가치세법」상 사실과 다른 세금계산서 발급을 이유로 매입세액 공제를 못 받는 문제가 발생될 수도 있는 점 등을 감안하면 이 건 쟁점물품에 대한 신고에는 청구법인의 의무해태를 탓하기 어려운 사유가 있다고 보여진다. 따라서, 처분청의 이 건 쟁점물품에 대한 가산세 처분은 취소하는 것이 합리적이라고 판단된다.

결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로「관세법」제131조와「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호․제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

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