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문서번호
서면-2015-부동산-1883(2015.10.30)
세목
양도
요 지
토지를 취득한 후 분할 및 지목 변경으로 인하여 개별공시지가 산정의 기초자료가 되는 토지 특성이 달라져서 지목변경 전의 개별공시지가를 지목변경 후의 개별공시지가로 적용하는 것이 불합리하다고 볼 ‘특별한 사정’이 있는 경우 개별공시지가가 없는 토지로 보아 취득 당시 기준시가는 「소득세법 시행령」제164조 제1항에 따르는 것임
관련법령
본문
1. 사실관계
-갑은 ’89.1.23. 인천 강화군 강화읍 000번지에 소재하는 A토지(대지 350㎡)를 취득하였으며, A토지 중 일부인 88㎡가 ’91.9.7. 000-1번지로 분할(B토지)되었고, B토지는 ’91.10.9. 지목이 대지에서 도로로 변경된 후 ’15.9.7. 수용됨
- 한편, A토지 최초 취득시 매매계약서 등이 없어 실지취득가액을 확인할 수 없으며, B토지는 1997년에 개별공시지가가 최초로 공시(1997년 287,000원, 2015년 293,700원)되었고, A토지의 개별공시지가는 1990년 500,000원, 1991년 180,000원, 1992년 및1993년 175,000원, 1994년 187,000원, 1995년 672,000원, 1996년 679,000원, 1997년 622,000원이며, 2015년에는 793,800원임
* 1991년부터 1994년까지의 개별공시지가의 변동은 표준지가 변경되었기 때문임
2. 질의내용
-양도하는 B토지에 대한분할 전 토지(A)의 실지취득가액을 확인할 수 없어 환산취득가액을 산정할 때 취득 당시 기준시가는 모번지인 000번지의 1990년 개별공시지가(500,000원)를 적용하는 것인지 여부
3. 관련법령
○ 소득세법 제99조 【기준시가의 산정】
① 제96조 제2항, 제97조 제1항 제1호 가목 단서, 제100조 및 제114조 제7항에 따른 기준시가는 다음 각 호에서 정하는 바에 따른다.
1. 제94조 제1항 제1호에 따른 토지또는 건물
가. 토지
「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 “개별공다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할 세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 하고,지가(地價)가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 경우에는 배율방법에 따라 평가한 가액으로 한다.
나. ~ 라. 생략
② 생략
③ 다음 각 호의 기준시가 산정에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
1. 제1항에 따라 산정한 양도 당시의 기준시가와 취득 당시의 기준시가가 같은 경우 양도 당시의 기준시가
2.「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 따라 개별공시지가공시 또는 고시되기 전에 취득한 토지취득 당시의 기준시가
(이하 생략)
○ 소득세법 제114조 【양도소득과세표준과 세액의 결정ㆍ경정 및 통지】
① ~ ⑥ 생략
⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시 또는 취득 당시의 실지거래가액을 인정또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액ㆍ매매사례가액 또는감정가액을 대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다.
(이하 생략)
○ 소득세법 시행령 제164조 【토지ㆍ건물의 기준시가 산정】
① 법 제99조 제1항 제1호 가목 단서에서 “대통령령으로 정하는 방법에 따라평가한 금액”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 개별공시지가가 없는 토지와지목ㆍ이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근토지를 표준지로 보고 「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」 제9조 제2항에 따른 비교표에 따라 납세지 관할세무서장(납세지 관할세무서장과 해당 토지의 소재지를 관할하는 세무서장이 서로 다른 경우로서 납세지 관할세무서장의 요청이 있는 경우에는 그 토지의 소재지를 관할하는 세무서장)이 평가한 가액을 말한다.이 경우 납세지 관할세무서장은 「지방세법」 제4조 제1항 단서에 따라 시장ㆍ군수가 산정한 가액을 평가한 가액으로 하거나 둘 이상의 감정평가기관에 의뢰하여 그 토지에 대한 감정평가기관의 감정가액을 고려하여 평가할 수 있다.
1. 「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」에 의한 신규등록토지
2. 「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」에 의하여 분할 또는 합병된 토지
3. 토지의 형질변경 또는 용도변경으로 인하여 「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」상의 지목이 변경된 토지
4. 개별공시지가의 결정ㆍ고시가 누락된 토지(국ㆍ공유지를 포함한다)
② 생략
③ 법 제99조 제1항 제1호 가목부터 라목까지의 규정을 적용함에 있어서 새로운기준시가가 고시되기 전에 취득 또는 양도하는 경우에는 직전의 기준시가에 의한다.
④ 「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의하여 1990년 8월 30일 개별공시지가가 고시되기 전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 다음 산식에의하여 계산한 가액으로 한다.이 경우 다음 산식중 시가표준액은 법률 제4995호로 개정되기 전의 「지방세법」상 시가표준액을 말한다.
1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가 × 취득당시의 시가표준액 / 1990년8월 30일 현재의 시가표준액과 그 직전에 결정된 시가표준액의 합계액을 2로 나누어 계산한 가액
⑤ ~ ⑦ 생략
⑧ 보유기간 중 새로운 기준시가가 고시되지 아니함으로써 법 제99조 제1항 제1호의 규정에 의한 양도당시의 기준시가와 취득당시의 기준시가가 동일한 경우에는 당해 토지 또는 건물의 보유기간과 양도일 전후 또는 취득일 전후의 기준시가의상승률을 참작하여 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 계산한 가액을 양도당시의 기준시가로 한다.
⑨ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액이 법 제99조 제1항 제1호 가목부터라목까지의 규정에 따른 가액보다 낮은 경우에는 그 차액을 같은 호 가목부터 라목까지의 규정에 따른 가액에서 차감하여 양도 당시 기준시가를 계산한다.
1. 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」에 따른 협의매수ㆍ수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우의 그 보상액과 보상액 산정의 기초가 되는 기준시가 중 적은 금액
(이하 생략)
○ 소득세법 시행령 제176조의 2 【추계결정 및 경정】
① 법 제114조 제7항에서 “대통령령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 양도 또는 취득당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비된 경우
2. 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류의 내용이 매매사례가액, 「부동산 가공시 및 감정평가에 관한 법률」 제2조 제9호에 따른 감정평가업자(이하 이 조에서 “감정평가업자”라 한다)가 평가한 감정가액 등에 비추어 허위임이 명백한 경우
② 법 제114조 제7항에서 “대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액”이란 다음 각 호의 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다.
1. 생략
2. 법 제96조 제1항 및 동조 제2항 제1호 내지 제9호(제6호의 규정은 제4항의규정에 의한 의제취득일 전에 취득한 자산에 한하여 적용한다)의 규정에 의한토지ㆍ건물 및 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 가액
양도당시의 실지거래가액, 제3항 제1호의 매매사례가액 또는 동항 제2호의 감정가액 × 취득당시의 기준시가 / 양도당시의 기준시가(제164조 제8항의 규정에 해당하는 경우에는 동항의 규정에 의한 양도당시의 기준시가)
(이하 생략)
○ 지방세법 제4조 【부동산 등의 시가표준액】
이 법에서 적용하는 토지 및 주택에 대한 시가표준액은 「부동산 가격공시 및 감다만, 개별공시지가 또는 개별주택가격이 공시되지 아니한 경우에는 시장ㆍ군수 또는 구청장(자치구의 구청장을 말한다. 이하 “시장ㆍ군수”라 한다)이 같은 법에 따라 국토교통부장관이 제공한 토지가격비준표 또는 주택가격비준표를 사용하여 산정한 가액으로 하고, 공동주택가격이 공시되지 아니한 경우에는 대통령령으로 정하는 기준에 따라 시장ㆍ군수가 산정한 가액으로 한다.
○서면인터넷방문상담4팀-1157, 2004.07.23.
토지이용현황 등의 변동없이 단순한 지분 등의 분할로 지번이 변경된 토지의 개별공시지가가 고시되기 전에 당해 토지를 양도하는 경우 분할 전 지번의 개별공시지가를 적용하여 양도차익을 계산하며 귀하의 경우 붙임의 관련 조세법령과 기 질의 회신문(재일46014-2047, 1995.08.11.호 및 재재산-331, 2004.03.13.호.)을 참고하시기 바랍니다.
(이하 생략)
○ 서면인터넷방문상담4팀-669, 2005.04.29.
기준시가에 의하여 토지의 양도차익을 산정하는 경우로서소득세법시행령 제164조 제1항 각호의 사유로 인하여 당해 토지의 개별공시지가가 없는 경우에는 같은 법 제99조 제1항 제1호 가목 단서 및 같은법시행령 제164조 제1항 본문의 규정에 의하여 납세지 관할세무서장이 평가한 가액으로 하는 것입니다.
○ 대법원2007두13197, 2009.05.14, 국승
상고이유를 판단한다.
구 소득세법(2005. 1. 14. 법률 제7335호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법’이라 한다) 제99조 제1항 제1호 가목은 토지의 기준시가는 지가공시 및토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가로 하되, 다만 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로한다고 규정하고, 그에 관한 구 소득세법 시행령(2005. 2. 19. 대통령령 제18705호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘시행령’이라 한다) 제164조 제1항은 “법 제99조 제1항 제1호 가목 단서에서 ‘대통령령이 정하는 방법에 의하여평가한 금액’이라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 개별공시지가가 없는토지와 지목ㆍ이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근토지를 표준지로 보고 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제10조 제2항의 규정에 의한비교표에 의하여 납세지 관할세무서장이 평가한 가액을 말한다.”고 규정하면서, 개별공시지가가 없는 토지의 유형의 하나로 제3호에서 ‘토지의 형질변경 또는 용도변경으로 인하여 지적법상의 지목이 변경된 토지’를 들고 있다.
위와 같은 규정의 문언과 취지, 특히 법 제99조 제1항 제1호 가목은 개별공시지가가 없는 토지의 가액평가방법을 시행령에 위임하고 있는 점, 어느 토지에 관하여 개별공시지가가 고시되어 있다면 그 후 단순히 지적법상의지목이 변경되었다는 이유만으로 그 토지가 개별공시지가가 없는 토지에 해당한다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 보면,법 제99조 제1항 제1호 가목,시행령 제164조 제1항 제3호에서 말하는 ‘개별공시지가가 없는 토지’라 함은 지목변경 전 토지에 관한 개별공시지가가 고시되어 있다고 하더라도지적법상의 지목변경으로 인하여 개별공시지가 산정의 기초자료가 되는토지 특성이 달라져서 지목변경 전의 개별공시지가를 지목변경 후의 그것으로 보는 것이 불합리하다고 볼 ‘특별한 사정’이 있는 경우에 있어서의 당해 토지를 의미한다.
한편, 지적법 제2조 제7호는 “지목이라 함은 토지의 주된 용도에 따라 토지의종류를 구분하여 지적공부에 등록한 것을 말한다.”고 규정하고 있으므로,지적법에서 말하는 지목과 관련된 토지의 주된 용도라 함은 지목 구분의원인이 되는 토지의 실제이용상황을 의미하는 것인 점, 국토의 계획 및이용에 관한 법률에서 정하고 있는 각종 용도지역ㆍ용도지구ㆍ용도구역(이하 ‘용도지역 등’이라 한다)의 변경으로 인하여 당연히 지적법상의 지목변경이 수반되는 것은 아닌 점 등에 비추어 보면,시행령 제164조 제1항제3호 소정의 ‘토지의 용도변경’이라 함은 용도지역 등의 변경을 일컫는 것이 아니라 지적법상의 지목분류 기준인 토지의 실제이용상황의 변경을 말하는 것이고, 여기에서 그 토지의 용도변경에는 그 지상에 건축된 건축물의 용도가 달라짐에 따라 결과적으로 토지의 실제이용상황이 변경되는 경우도 포함된다고 봄이 상당하다.
그럼에도 원심은, 시행령 제164조 제1항 제3호 소정의 ‘토지의 용도변경’이라 함은 용도지역 등의 변경을 말하는 것이고, ‘지적법상의 지목이 변경된 토지’에는 건축물의 용도변경으로 인하여 지목이 변경된 토지는 포함되지않는다고 단정한 나머지 앞서 본 ‘특별한 사정’의 유무에 대하여는 전혀 심리ㆍ판단하지 아니한 채, 이 사건 토지는 그 지상에 주유소가 건축되어있다가 철거된 후 제1종 근린생활시설이 신축된 것이어서 건축물의 용도변경으로 인하여 지목이 변경된 것이라는 이유로 ‘개별공시지가가 없는토지’에 해당하지 아니한다고 판단하였으니, 이러한 원심의 판단에는 법제99조 제1항 제1호 가목 단서, 시행령 제164조 제1항 제3호의 해석ㆍ적용을 그르친 잘못이 있고(또한 건축법상 건축물의 용도변경은 이미 사용승인을 받은 건축물의 용도를 변경하는 것이라는 점에서, 이 사건과 같이 기존의건물이 철거되고 새로운 건물이 신축된 경우에는 건축물의 용도변경으로 인한지목변경이 아니라 토지 자체의 용도가 변경되어 지목이 변경된 경우로보아야 한다는 점도 아울러 밝혀둔다), 이를 지적하는 상고이유는 이유가 있다.
그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 다시 심리ㆍ판단하게 하기 위하여 원심법원으로 환송하기로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.
○ 대법원2008두20796, 2009.02.26, 국패
다. 판단
먼저 이 사건 토지가 개별공시지가가 없는 토지에 해당하지 않는다는 주장에 대하여 본다.
법 제99조 제1항 제1호 가목 단서에서 개별공시지가가 없는 토지의 가액평가방법만 시행령에 위임하고 있을 뿐이고 개별공시지가가 없는 토지의 범위를 시행령에 위임하지는 않은 점에 비추어 보면, 어떤 토지가 시행령제164조 제1항 제2호에서 정하고 있는 지적법에 의하여 분할된 토지에해당한다고 하여 바로 법 제99조 제1항 제1호 가목 단서에서 정한 개별공시지가가 없는 토지에 해당한다고 볼 수는 없다.한편 토지의 분할 당시 분할 전의 토지에 관하여 개별공시지가가 고시되어 있다면 분할된 토지의 기준시가를 평가할 때에 같은 개별공시지가를 적용할 수 있는 점에 비추어보면,토지의 일부를 분할하여 양도한 경우 토지의 분할 당시 분할 전의 토지에 관하여 개별공시지가가 고시되어 있다면 원칙적으로 분할된 토지를 법 제99조 제1항 제1호 가목 단서에서 정한 개별공시지가가 없는 토지로 볼 수 없고, 다만 토지의 분할로 인하여 개별공시지가 산정의 기초자료가 되는 토지 특성이 달라져서 분할 전 토지의 개별공시지가를 분할 후 토지의 지가로 보는 것이 불합리하다고 볼 특별한 사정이 있는 경우에만 분할 후 토지는 법 제99조 제1항 제1호 가목 단서에서 정한 개별공시지가가 없는토지에 해당한다고 봄이 타당하다(대법원 2004. 7. 22. 선고 2002두868 판결 참조)
(이하 생략)