청구법인은 충청북도 충주시 OO동 OOO번지에 본 점을 두고 건설업(토목공사)을 영위하고 있는 법인으로서 88.1.1-89.12.31 기간중 청구법인의 소유인 토목공사용 중기(불도우저, 굴삭기, 덤프트럭등)를 청구외 OOOOO주식회사에게 임대하고 88.1.1-88.3.31 사업년도에는 63,000,000원, 88.4.1-89.3.31 사업년도에는 188,000,000원, 89.4.1-89.12.31 사업년도에는 72,000,000원의 임대수입금액이 각각 발생한 것으로 하여 법인세 및 부가가치세를 신고한데 대하여, 처분청은 청구법인과 위 OOOOO주식회사는 법인세법상 특수관계자로 청구법인이 OOOOO주식회사에게 낮은 요율로 중기를 임대하므로써 청구법인의 소득금액을 부당히 감소시켰다 하여 이에 대한 행위계산부인하고 한국물가협회에서 조사한 중기임대료를 시가로 보아 이를 기준으로 계산한 금액과 청구법인이 신고한 금액과의 차액에 대하여 90.6.27 88년도 및 89년도 과세기간분 법인세 260,551,760원 및 동방위세 49,354,200원, 부가가치세 82,282,360원을 청구법인에게 결정고지하자 이에 불복하여 90.8.24 심사청구를 거쳐 90.12.24 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장

먼저 이 건 법인세 과세부분에 대하여 보면 처분청은 청구법인과 중기 임차자인 OOOOO주식회사간에 특수관계가 있는 것으로 보아 청구법인이 낮은 요율로 중기를 임대하므로써 법인소득금액을 부당히 감소시켰다 하여 과세하였으나 청구법인과 OOOOO주식회사와는 법인세법시행령 제46조의 규정에 의한 특수관계가 성립되지 아니하며, 또한 처분청은 이 건 관련 중기 임대료가 한국물가협회의 조사자료상의 중기임대료보다 낮다하여 부당행위계산을 부인하였는 바, 청구법인은 운행중기의 소요비용에 적정한 이윤을 가산한 정도의 임대료를 받은 것이므로 지역적 특성등을 감안하지 않은 동 물가협회자료의 중기임대료보다 낮다는 이유로 부당행위계산부인을 한 당초처분은 부당하다 할 것이고,

다음으로 부가가치세 과세부분에 대하여 보면, 부가가치세법 제13조 및 동법시행령 제52조 제1항은 특수관계자와의 거래로서 시가보다 현저히 낮은 대가를 받은 경우, 그 금액에 대하여 부가가치세를 과세하게 되어있으나, 동법시행령에 특수관계자의 범위가 정하여져 있지 않을 뿐만 아니라 법인세법상의 특수관계자 범위의 규정을 준용한다는 규정이 없어 이 건 특수관계자에 해당되지 않는데도 물가협회에서 조사한 금액을 기준으로 계산한 금액과 청구법인의 공급가액과의 차액에 대하여 부가가치세를 부과한 것은 부당하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견

먼저 청구법인과 OOOOO주식회사와의 관계가 법인세법상 특수관계가 성립하는지의 여부를 보면, OOOOO주식회사의 사용인인 OOO등 6인이 청구법인에 출자한 지분은 총발행주식의 68%(87.12.31현재) 및 84% (89.3.31현재)로 각각 나타나고 있어 청구법인과 OOOOO주식회사간에는 88사업년도 및 89사업년도중 법인세법 제20조 및 동법시행령 제46조 제1항 제3호의 규정에 의한 특수관계가 성립된다 할 것이다.

다음으로 청구법인과 OOOOO주식회사간의 88.1.1-89.3.31 기간중의 거래가 부당행위계산부인 대상인지를 보면, 이 건의 경우 청구법인은 특수관계자인 OOOOO주식회사에게 중기를 임대함에 있어 시가를 적용하지 않고 중기에 대한 비용에 약간의 이윤을 합산하여 시가보다 낮게 임대료를 정하였음이 이 건 관계서류에 의해 나타나고 있고, 이에 대하여 처분청은 재무부로부터 물가조사 전문기관으로 지정받은 한국물가협회가 조사한 중기임대료율에 의거 이 건 임대료를 산정하였는 바, 이와같이 공인기관이 조사한 가액은 적정가액으로 인정되므로 청구법인이 계산한 중기임대수입금액에 대하여 부당행위계산부인 규정을 적용 그 차액을 익금가산하여 법인세등을 과세한 당초처분은 타당하다 할 것이다.

또한 청구법인은 이 건의 부가가치세법상의 특수관계자 범위에 법인세법령의 규정을 준용한다는 규정이 없으므로 그 차액에 대하여 부가가치세를 부과할 수 없다는 주장이나 부가가치세법 제13조 제1항 제3호에서 규정하고 있는 바와 같이 청구법인이 공급한 용역의 대가가 시가보다 낮은 경우 부가가치세를 부과할 수 있는 것이고 위 한국물가협회는 재무부로부터 물가 조사 전문기관으로 지정받은 기관으로서 동기관에서 조사한 중기임대료는 시가로 보아도 무방하다 할 것이므로 한국물가협회의 조사가액과 청구법인의 계상가액과의 차액에 대하여 부가가치세를 과세한 당초처분은 잘못이 없다는 의견이다.

4. 쟁 점

가. 청구법인과 OOOOO주식회사간에 법인세법상 특수관계가 있고 청구법인이 OOOOO주식회사에게 중기를 저가로 임대한 것으로 보아 부당행위계산부인하고 법인세를 부과한 당초처분의 당부와

나. 청구법인이 OOOOO주식회사에게 중기를 시가보다 저가로 임대한 것으로 볼 경우 그 차액에 대하여 부가가치세를 부과할 수 있는지의 여부를 가리는데 쟁점이 있다 하겠다.

5. 심리 및 판단

1) 쟁점 “가”에 대하여

먼저 과세경위 청구주장을 살펴보면, 청구법인이 88.1.1-89.12.31 기간중 토목공사용 중기를 청구외 OOOOO주식회사에게 임대하고 323,000,000원 상당의 임대수입금액이 발생할 것으로 하여 법인세신고를 한데 대하여 처분청이 청구법인과 위 OOOOO주식회사간에는 특수관계가 성립하고 중기임대료를 시가보다 저가로 받아 법인소득금액을 부당히 감소시켰다는 이유로 청구법인의 행위계산을 부인하고 한국물가협회에서 조사한 중기임대료를 시가로 보아 그 차액(712,220,000원)에 대하여 이 건 과세하였음이 제출된 심리자료에 의해 알 수 있고,

이에 대하여 청구법인은 위 OOOOO주식회사와는 법인세법상 특수관계가 성립되지 않으며 임대료도 중기운행비용에 적정한 이윤을 가산한 정도의 금액을 받은 것이므로 청구법인의 행위계산을 부인하고 과세한 것은 부당하다는 주장이다.

다음으로 관련 법규정을 보면, 법인세법 제20조(부당행위계산의 부인)에서 “정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다”라고 규정하고 있으며,

같은법시행령 제46조(법인의 부당한 행위 또는 계산) 제1항에서 『법제20조에서 “특수관계있는 자”라 함은 다음 각호의 관계에 있는 자를 말한다.

1. 출자자(제31조의 2에 규정하는 소액주주를 제외한다)와 그 친족

2. 법인 또는 출자자의 사용인(출자자에 있어서는 영리법인인 경우에는 임원에 한하고, 비영리법인인 경우에는 이사 및 설립자에 한한다)이나 사용인이외의 자로서 법인 또는 출자자의 금전, 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께하는 친족

3. 출자자 또는 제1호 및 제2호에 게기하는 자가 총발행주식 또는 총출자지분의 100분의 35이상을 출자하고 있는 다른 법인

4～6. (생략)』 라고 규정하고 있고, 같은 조 제2항 제7호에서 법제20조에서 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우로서 출자자등에게 금전, 기타자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때로 규정되어 있다.

살피건대, 청구법인과 OOOOO주식회사간에 특수관계가 성립하는지 여부 및 청구법인이 중기를 OOOOO주식회사에게 저가로 임대한 것인지의 여부를 보면,

첫째, 청구법인의 주주구성현황을 보면 청구법인으로부터 용역을 제공 받은 OOOOO주식회사의 사용인인 OOO(비상계획부장)등 6인이 청구법인에 87.12.31 현재 68%, 88.3.31 현재 68%, 89.3.31 현재 84%를 출자하고 있음이 청구법인의 주식이동상황명세서등에 의해 확인되고 있는 바, 법인세법상 “특수관계 있는 자” 의 의미는 그 쌍방관계를 각각 특수관계있는 자로 보아야 할 것이므로(법인세법기본통칙 2-14-1....20 같은 취지임)

이 건의 경우 청구법인의 거래상대방인 OOOOO주식회사의 사용인들이 청구법인의 총발행주식의 35%이상을 소유하고 있으므로 전시한 법인세법시행령 제46조 제1항 제3호의 규정에 의하여 청구법인과 OOOOO주식회사간에는 각사업년도 모두 특수관계가 성립한다 할 것이다.

둘째, 청구법인이 특수관계법인인 OOOOO주식회사에서 중기를 임대하면서 월임대료를 산정한 내용을 보면 88.1.1-88.12.31 기간중에는 중기의 감가상각비 9,955,140원, 기사급료 7,242,160원, 수선비 1,261,250원, 잡유대 1,194,000원, 이윤 1,347,450원, 합계 21,000,000원 상당액을 월임대료로 하였고 89.1.4-89.12.31 기간중에는 중기의 감각상각비 1,316,850원, 기사급료 2,160,270원, 수선비 2,137,000원, 잡유대 1,896,500원, 이윤 489,380원 합계 8,000,000원을 월임대료로 계상하였으며, 한편 처분청이 이 건 처분을 하면서 중기의 월임대료 산정내용을 보면 사단법인 한국물가협회에서 조사한 중기 임대료율을 기준으로 계산한 것인데 88년에는 월 78,618,000원, 89년에는 16,018,000원으로 각각 계상하여 청구법인이 계상한 월임대료와의 차액에 대하여 과세하였다.

위와 같이 처분청이 이 건 과세를 하면서 한국물가협회에서 조사한 임대료율을 기준으로 청구법인의 임대수입을 계상한 것이 적정한 것인가를 보면 처분청이 이 건과 관련하여 조사한 자료에서 청구법인이 중기를 임대하면서 특수관계자인 OOOOO주식회사 이외의 자에게 임대한 사실은 전혀 나타나지 아니하고 있고, 위 한국물가협회는 재무부로부터 가격조사전문기관으로 지정 (89.1.20 재무부훈령 제388호에 의거)받았을 뿐만 아니라 현실적으로 각종건설공사의 품셈에 있어서 동 협회의 조사자료를 적용하고 있다는 관행등에 비추어볼 때 동 조사자료를 시가로 보아도 큰 오차는 없을 것으로 보여진다.

따라서 전시한 이 건 관련 법인세법규정과 위 사실들을 모두어 보면 청구법인과 OOOOO주식회사간에는 특수관계가 성립하고 청구법인이 OOOOO주식회사에게 중기를 임대하면서 시가보다 현저히 낮은 가격으로 임대한 것으로 보여지므로 처분청이 청구법인의 부당행위계산을 부인하고 이 건 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

2) 쟁점“나”에 대하여

먼저 관련 법규정을 보면, 부가가치세법 제13조(과세표준)제1항 제3호에서 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 부당하게 낮은 대가를 받거나 대가를 받지 아니하는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가로 하도록 규정되어 있으며 같은법시행령 제52조(부당대가 및 에누리등의 범위) 제1항에서 “법제13조 제1항 제3호에 규정하는 부당하게 낮은 대가는 사업자가 그와 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 재화와 용역의 공급가액에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 시가보다 현저하게 낮은 대가로 한다”라고 규정하고 있다.

다음으로 이 건 사실관계를 보면,

쟁점 “가”에서 살펴본 바와 같이 청구법인과 그 거래상대방인 OOOOO주식회사는 법인세법상 특수관계에 있는 자로 확인되고 있고, 청구법인이 토목공사용 중기를 OOOOO주식회사에게 임대하면서 임대료를 시가(한국물가협회 중기임대료 기준)보다 현저히 낮은 금액으로 계상(88-89과세기간중712,220,000원을 과소계상)하였음이 처분청에서 제출한 심리자료에 의해 알 수 있다.

따라서 전시한 이 건 관련 부가가치세법규정과 위 사실들로 미루어 볼 때 처분청이 당초 청구법인의 부가가치세 신고내용을 부인하고 이 건 시가로 본 한국물가협회에서 조사한 임대료를 기준으로 산정한 금액과 청구법인의 공급가액(신고금액)과의 차액(712,220,000원)에 대하여 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

8. 결 론

이 건 심판청구 심리결과 청구인의 주장은 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.