가. 청구인 선OOO․이OOO․이OOO․이OOO 등 4인(이하 “청구인들”이라 한다)은 2018.3.31. 코스닥상장법인인 OOO 주식회사(이하 “청구외법인”이라 한다)의 대주주이자 대표이사인 이OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 상속이 개시됨에 따라 2018.9.30. 상속재산가액 OOO원, 과세표준 OOO원, 납부할세액 OOO원으로 하여 상속세 신고를 하였으며,

이후 2019.1.25. 처분청에 기 신고한 상속재산가액 중 OOO(계약자는 청구외법인, 주피보험자는 피상속인, 보험수익자는 만기시 청구외법인, 입원․장해시 피상속인, 사망시 법정상속인, 이하 “쟁점보험”이라 한다)의 보험사로부터 수령한 사망보험금 OOO원(이하 “쟁점보험금”이라 한다)은 보험계약자 및 보험료 부담자가 청구외법인이므로 상속재산에서 제외하여야 한다고 주장하면서 2018.3.31. 상속분 상속세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였다.

나. 한편, OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.5.17.〜2019.8.31. 기간 동안 청구인들에 대하여 상속세 조사를 실시하여 상속재산가액을 OOO원(쟁점보험금 포함), 과세표준을 OOO원, 총결정세액을 OOO원, 고지세액을 OOO원으로 하는 과세자료를 처분청에 통보하였고, 2019.9.17. 조사청은 청구인에게 ‘쟁점보험금은 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제8조(상속재산으로 보는 보험금)에 의거하여 간주상속재산에 포함된다’는 이유로 위 경정청구에 대하여 거부통지를 하였다.

다. 청구인들은 이에 불복하여 2019.12.2. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 쟁점보험금은 상증법 제8조에 의한 ‘피상속인이 보험계약자가 된 보험계약’에 해당되지 않는 보험금이므로 상속재산으로 볼 수 없다.

(가) 쟁점보험계약은 피상속인이 청구외법인의 대표이사로 재직하면서 가입한 것으로 보험계약자는 청구외법인, 피보험자는 피상속인, 사망시 보험수익자는 법정상속인으로 하여 2014.6.25. 체결한 후 보험료는 보험계약자인 청구외법인이 납입하였고, 피상속인이 2018.3.31. 사망함에 따라 쟁점보험금을 수취할 권리가 법정상속인에게 발생하였다. 따라서 쟁점보험금은 피상속인이 아닌 청구외법인이 보험계약자이고 보험료도 청구외법인이 불입하였으므로, 상속재산 간주규정인 상증법 제8조의 적용대상에 해당되지 않는다.

(나) 상증법 제8조는 본래 「민법」상 상속재산에 해당되지 않는 사망보험금을 세법상 상속재산으로 간주하는 규정으로, 과세요건을 판담함에 있어 여타의 세법규정 보다 더욱 엄격하게 법문대로 해석하여야 할 것인바, 법문해석상 쟁점보험금은 상증법 제8조의 적용대상이 아님이 명백하다.

(2) 피상속인의 쟁점보험계약은 「상법」상 자기거래에 해당되어 무효의 계약에 해당하므로 청구인들은 쟁점보험금을 모두 청구외법인에게 반납하였다.

(가) 쟁점보험계약은 청구외법인이 회사 목돈마련을 위하여 불입한 저축성 보험으로서 회사 자산으로 계상하여 관리해 왔으나, 청구인들은 쟁점보험금에 대하여 제대로 인지하지 못하고 있다가 피상속인이 사망한 후 상속인의 금융조회결과 해당 보험사로부터 쟁점보험금을 수령한 사실을 확인하여 당초 상속세 신고시 상속재산가액에 포함하였다.

(나) 그러나, 청구외법인 대표이사(피상속인) 사망시 보험수익자를 피보험자인 대표이사의 상속인으로 지정하는 행위는 이사회 승인사항( 「상법」제398조)으로써 이사회 결의 없이 이루어진 쟁점보험계약은 무효에 해당하는바, 2018.12.27. 청구외법인은 청구인들에게 쟁점보험금을 반환하도록 요구하였고, 이에 청구인들은 2018.12.31. 쟁점보험금을 청구외법인의 금융계좌로 반환하였다.

(다) 따라서 쟁점보험금은 당초부터 청구인들이 취득할 권원이 존재하지 않을 뿐만 아니라 청구외법인에게 반환하여 최종적으로 청구인들에게 귀속되지 아니한 재산이므로 상속재산에 포함될 수 없다.

(라) 상속세는 피상속인이 남겨둔 유산에 대하여 과세하는 것으로, 상속인이 상속재산을 취득하고 그 이익을 향유할 것임을 전제로 과세하는 것이 타당한바, 「국세기본법」제14조에 의한 실질과세의 원칙에 따라 실질적으로 상속인이 취득하여 향유하지 아니한 쟁점보험금에 대하여 상속세를 과세하는 것은 위법․부당하다. 왜냐하면 과세소득은 경제적 측면에서 보아 현실로 이득을 지배․관리하면서 향수하고 있어서 담세력이 있어야 하기 때문이다.

(3) 설령 쟁점보험금이 상속재산에 포함된다 하더라도, 동시에 피상속인의 채무에도 해당되므로 상속재산가액에서 공제되어야 한다.

(가) 이사회 승인 없이 체결한 쟁점보험계약으로 인하여 피상속인은 청구외법인에 대하여 불입보험료 상당액(OOO원)의 손해배상 채무를 지고, 상속인들은 회사에 대하여 피상속인의 무효행위에 기한 사망보험금의 반환채무를 부담하게 되므로, 쟁점보험금은 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 입증( 상증법 시행령 제10조)되므로, 상증법 제14조 제1항 제3호에 의한 채무에 해당되므로 상속재산가액에서 공제하여야 한다.

(나) 관련 판례(OOO고등법원 2009.12.9. 선고 2009누12718 판결)에서도 법인이 대표이사의 횡령행위를 묵인하거나 추인하지 않은 이상 손해배상채권을 보유하고 있다고 판시를 하고 있는바, 청구외법인이 피상속인의 위법행위에 근거하여 청구인들에게 쟁점보험금 반환을 요구하였고, 이에 따라 반환된 사실이 있는 쟁점보험금은 피상속인의 채무에 해당된다.

나. 처분청 의견

(1) 상증법 제8조 제1항에서 피상속인의 사망으로 인하여 받는 생명보험 또는 손해보험의 보험금으로서 피상속인이 보험계약자인 보험계약에 의하여 받는 것은 상속재산으로 규정하고 있고, 제2항에서 보험계약자가 피상속인이 아닌 경우에도 피상속인이 실질적으로 보험료를 납부하였을 때에는 피상속인을 보험계약자로 보아 제1항을 적용한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제34조 제1항 및 제2항에서 생명보험이나 손해보험의 보험금 수령인과 보험료 납부자가 다른 경우 보험사고가 발생한 날을 증여일로 하여 보험금 수령인이 아닌 자가 납부한 보험료에 대한 보험금 상당액을 보험금 수령인의 증여재산가액으로 하되, 제8조 규정에 따라 보험금을 상속재산으로 보는 경우에는 이를 적용하지 아니하는 것으로 규정하고 있다.

이 건 쟁점보험의 계약내용을 보면, 보험계약은 적법하게 이루어졌고 피상속인 사망시에는 보험료의 납입주체와 보험수익자가 일치하지 않게 되어 ‘부의 무상이전’이 발생하게 되는데, 이에 대해서는 상증법 제8조에 따라 쟁점보험의 보험료의 실질적 납입주체를 청구외법인의 대표이사 겸 최대주주였던 피상속인으로 보아 상속재산에 포함하거나, 같은 법 제34조 규정에 따라 청구인들이 청구외법인으로부터 쟁점보험금을 직접 증여받은 것으로 보아야 할 것이다.

(2)청구외법인은 쟁점보험 계약에서 법인의 목돈마련을 위한 저축성 보험임을 명시하였고 이를 금융자산으로 계상하여 2014년 계약일부터 2018년까지 자산으로 관리하였으나, 2018.3.31. 예기치 않게 대표이사(피상속인)가 사망함으로써 보험특약에 따라 쟁점보험금이 공동상속인인 청구인들에게 귀속되었고, 상속세 신고과정에서 청구외법인의 대주주인 청구인들은 쟁점보험금으로 인해 고액의 상속세가 부과됨을 인지하게 되었다.

또한, 「상법」제447조에 따라 재무제표 및 영업보고서 등은 이사회의 결의를 거쳐 승인되어야 하는데, 청구외법인은 쟁점보험금을 금융자산으로 5년 동안 관리하다가 상속세 신고 후 쟁점보험계약의 유효성에 대하여 한 번도 논의한 바 없이 사후적으로 ‘내부절차 미이행’을 이유로 보험계약 자체가 무효라고 주장하는 것은 신의성실원칙에도 어긋나며 조세회피 의도가 있는 것으로 판단된다.

(3)청구인들은 피상속인의 독단적인 무효행위로 인해 쟁점보험계약이 무효이고, 피상속인은 쟁점보험금에 대한 반환채무를 부담한다고 주장하나, 쟁점보험의 계약내용을 살펴보면, 계약기간은 15년 납입기간의 법인의 장기자금을 마련하기 위한 저축성 보험의 성격으로 체결하였음을 알 수 있고, 2014년 보험계약 체결 당시 청구외법인의 대표이사인 피상속인은 52세로 계약만기 전 사망을 예측하기 어려운 나이였다.

이사의 자기거래에 대해 이사회 승인을 요하는 법령의 취지는 법인 및 주주에게 손해를 끼치는 것을 방지하기 위함임을 고려할 때, 이사회는 쟁점보험계약에 대해 인지하고 있었으나 대표이사의 사망을 전혀 예상하지 못했기 때문에 쟁점보험계약을 청구외법인의 자산으로 계상하고 해당 계약을 묵시적으로 승인한 것으로 보이며, 단순히 이사회 결의가 없었다는 이유로 피상속인의 보험계약 행위를 무효로 보기는 어렵다.

아울러 청구외법인이 대표이사인 피상속인에게 매월 보험료 상당액을 급여 명목으로 지급한 것으로 볼 수 있으므로 동 금액은 피상속인의 근로소득에 합산하는 것이 세법상 타당하므로 ‘피상속인의 쟁점보험금 반환채무가 있다’는 청구인들의 주장은 설득력이 부족하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① (주위적 청구) 쟁점보험금을 상증법 제8조에 의한 상속재산에 해당하는 것으로 보아 청구인들의 경정청구를 거부한 처분의 당부

② (예비적 청구) 쟁점보험금은 피상속인의 채무에 해당되므로 상속재산가액에서 공제하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞에 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 조사청의 상속세 경정청구 검토서(2018.8.30.)를 보면 다음과 같은 내용이 나타난다.

(가) 청구인들은 “ 상증법 제8조에 따른 보험금은 보험계약자 및 보험료 부담자가 법인인 경우 상속재산에 해당하지 아니하므로 쟁점보험금을 상속재산에서 제외하여야 한다”는 사유로 처분청에 경정청구를 제기하였는바, 그 내역은 아래 ＜표＞와 같다.

OOO

(나) 검토결과 : 경정청구 거부

1) 보험계약서가 유효하게 작성되었을 경우 보험금의 납입주체와 보험수익자가 일치하지 않아 부의 무상이전이 발생한다면 이를 실제 수령한 자의 재산으로 간주하여야 한다.

2) 청구외법인이 보험료를 납입하였지만 청구외법인의 최대주주이며 대표이사인 피상속인이 실제 납입한 것으로 보아 상속재산에 포함하여야 한다.

3) 보험금을 상속재산에 포함할 경우, 법인이 자산으로 계상한 것으로 손금산입 유보처분하는 동시에 손금불산입하여 대표이사 상여처분하여야 하므로 관할 세무서(OOO)로 자료파생하고, 다만 소득귀속자가 소득금액변동통지서를 받기 전에 사망한 경우(납세의무성립일 전) 법인의 원천징수의무는 없다.

4) 상속인이 쟁점보험금을 청구외법인에 반환한 부분에 대하여 청구외법인의 자산수증익으로 보아 관할 세무서(OOO)로 자료파생한다.

(2) OOO지방국세청 조사3국장 명의로 청구인 선OOO에게 보낸 ‘경정청구 처리결과 통지서’를 보면, ‘쟁점보험금은 상증법 제8조(상속재산으로 보는 보험금)에 의거하여 간주상속재산에 포함되므로 이유로 경정청구를 거부한다’는 내용이 기재되어 있으며, 이후 2020.4.17. 처분청도 청구인에게 같은 내용으로 경정청구 거부통지를 하였다.

(3) 청구외법인은 1971.12.1.부터 현재까지 OOO을 본점소재지로 하여 조립금속 제품(볼트, 너트 및 나사) 제조업 등을 영위하고 있는 코스닥상장법인으로, 피상속인이 최대주주(지분율 11.40%)이자 대표이사로 재직하다가 2018.3.31. 상속개시 이후인 2018.6.21. 청구인 선OOO(피상속인의 배우자)이 피상속인의 주식을 그대로 상속받아 청구외법인의 최대주주(지분율 12.69%) 겸 대표이사로 변경되었다(청구외법인 지분율은 청구인 이OOO 0.79%, 청구인 이OOO 0.78%, 청구인 이OOO 1.42%).

(4) 쟁점보험계약서를 보면, 보험상품명은 OOO(무배당 기본형, 최초 90세 생존연금형, 적립형/증권번호 201406079405), 보험사는 OOO 주식회사, 보험계약일은 2014.6.25., 보험계약자는 청구외법인, 피보험자는 피상속인, 보험수익자는 만기시 청구외법인, 입원․장해시 피상속인, 사망시 법정상속인, 가입금액은 OOO원, 보험료는 OOO원/월(할인 후 OOO원/월), 납입기간은 12년(보험만기일 2029.6.25.), 납입방법은 자동이체 등으로 기재되어 있다(보험계약자는 법인인감 날인, 피보험자는 피상속인 자필서명).

(5) OOO(전, OOO)이 청구인들에게 지급한 보험금 내역(지급일자 2018.9.4.)은 아래 ＜표＞와 같다.

OOO

(6) 청구외법인은 쟁점보험계약시(2014.6.25.)부터 피상속인 사망시(2018.3.31.)까지 쟁점보험금[OOO원(월보험료+선납보험료)]을 불입하고 이를 금융자산으로 계상하여 관리해 온 것으로 나타나는바, 청구외법인의 2018.12.31.자 회계전표(대체)상 쟁점보험금은 ‘장기금융상품 및 이자수익’으로 계상되어 있다.

(7) 한편, 감사위원회 회의록(2018.12.27. 의안 : 법인자산 환수의 건), 청구외법인(대표이사 선OOO)이 청구인들에게 보낸 공문(2018.12.27. 회사자산 환수요건의 건) 및 청구외법인 계좌거래내역 등에 의하면, 청구외법인 감사위원회 및 청구외법인은 2018.12.27. 이사회 결의 등 「상법」상 적법한 절차를 거치지 않은 쟁점보험계약이 무효라면서 청구인들에게 쟁점보험금의 반환을 요구하였고, 이에 청구인들은 2018.12.31. 쟁점보험금을 청구외법인의 금융계좌로 반환한 것으로 나타난다.

(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다.

(가) 상증법 제8조에서는 피상속인의 사망으로 인하여 받는 생명보험 또는 손해보험의 보험금으로서 피상속인이 보험계약자인 보험계약에 의하여 받는 것은 상속재산으로 보고(제1항), 보험계약자가 피상속인이 아닌 경우에도 피상속인이 실질적으로 보험료를 납부하였을 때에서는 피상속인을 보험계약자로 보아 제1항을 적용(제2항)하도록 규정하고 있으며, 같은 법 제34조 제1항 제1호에서는 생명보험이나 손해보험에서 보험사고가 발생하는 경우 해당 보험사고가 발생한 날을 증여일로, 보험금 수령인과 보험료 납부자가 다른 경우 보험금 수령인이 아닌 자가 납부한 보험료 납부액에 대한 보험금 상당액을 보험금 수령인의 증여재산가액으로 하여 과세하도록 규정하고 있다.

(나) 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다고 할 것인바(대법원 1994.2.22. 선고 92누18603 판결 외 다수, 같은 뜻임),

상증법 제8조의 ‘상속재산으로 보는 보험금’에 해당하기 위하여는 피상속인이 보험계약자이거나 피상속인이 보험계약자가 아닌 경우 피상속인이 실질적으로 보험료를 납부하였어야 하나, 이 건 쟁점보험의 경우 보험계약자 및 보험료 납부주체가 모두 청구외법인으로서 위 규정에 의한 요건을 충족하였다고 보기 어렵고, 피상속인이 실질적으로 보험료를 납부하였다는 과세요건사실에 대하여 처분청이 구체적으로 입증하지도 못하고 있는 점,

처분청도 상증법 제34조에 따라 청구인들이 청구외법인으로부터 쟁점보험금을 직접 증여받은 것으로 볼 여지도 있다는 점을 수긍하고 있는 점 등에 비추어 상증법 제34조에 따라 증여세를 부과하는 것은 별론으로 하더라도, 처분청이 쟁점보험금을 상증법 제8조에 따른 상속재산으로 보아 청구인들의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

(9) 다음으로 쟁점②는 쟁점①이 받아들여졌으므로 그 심리를 생략한다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 국세기본법

제45조의2(경정 등의 청구) ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 및 제45조의3 제1항에 따른 기한후과세표준신고서를 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다.

1. 과세표준신고서 또는 기한후과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

2. 과세표준신고서 또는 기한후과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미치지 못할 때

③ 제1항과 제2항에 따라 결정 또는 경정의 청구를 받은 세무서장은 그 청구를 받은 날부터 2개월 이내에 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하거나 결정 또는 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 그 청구를 한 자에게 통지하여야 한다. 다만, 청구를 한 자가 2개월 이내에 아무런 통지를 받지 못한 경우에는 통지를 받기 전이라도 그 2개월이 되는 날의 다음 날부터 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구 또는 「감사원법」에 따른 심사청구를 할 수 있다.

(2) 상속세 및 증여세법(2017.12.19. 법률 제15224호로 개정된 것)

제3조(상속세 과세대상) 상속개시일 현재 다음 각 호의 구분에 따른 상속재산에 대하여 이 법에 따라 상속세를 부과한다.

1. 피상속인이 거주자인 경우 : 모든 상속재산

제8조(상속재산으로 보는 보험금) ① 피상속인의 사망으로 인하여 받는 생명보험 또는 손해보험의 보험금으로서 피상속인이 보험계약자인 보험계약에 의하여 받는 것은 상속재산으로 본다.

② 보험계약자가 피상속인이 아닌 경우에도 피상속인이 실질적으로 보험료를 납부하였을 때에는 피상속인을 보험계약자로 보아 제1항을 적용한다.

제13조(상속세 과세가액) ① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.

1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

제14조(상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등) ① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 뺀다.

1. 공과금

2. 장례비용

3. 채무(상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무는 제외한다. 이하 이 조에서 같다)

④ 제1항과 제2항에 따라 상속재산의 가액에서 빼는 채무의 금액은 대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것이어야 한다.

제34조(보험금의 증여) ① 생명보험이나 손해보험에서 보험사고(만기보험금 지급의 경우를 포함한다)가 발생한 경우 해당 보험사고가 발생한 날을 증여일로 하여 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 보험금 수령인의 증여재산가액으로 한다.

1. 보험금 수령인과 보험료 납부자가 다른 경우(보험금 수령인이 아닌 자가 보험료의 일부를 납부한 경우를 포함한다) : 보험금 수령인이 아닌 자가 납부한 보험료 납부액에 대한 보험금 상당액

2. 보험계약 기간에 보험금 수령인이 재산을 증여받아 보험료를 납부한 경우 : 증여받은 재산으로 납부한 보험료 납부액에 대한 보험금 상당액에서 증여받은 재산으로 납부한 보험료 납부액을 뺀 가액

② 제1항은 제8조에 따라 보험금을 상속재산으로 보는 경우에는 적용하지 아니한다.

(3) 상속세 및 증여세법 시행령(2018.2.13. 대통령령 제28638호로 개정된 것)

제4조(상속재산으로 보는 보험금) ① 법 제8조 제1항에 따라 상속재산으로 보는 보험금의 가액은 다음 계산식에 따라 계산한 금액으로 한다.