가. 김OOO(강OOO의 배우자로 2006.5.24. 사망, 이하 “피상속인”이라 하며, 강OOO을 “청구인”이라 한다)는 2001.6.13. 서울특별시 OOO(이하 “쟁점아파트”라 한다)를 취득한 후, 쟁점아파트에 2005.4.20. 박OOO에게 2005.4.19.자 매매예약을 원인으로 소유권이전청구권 가등기를 설정(2005.5.19. 매매예약완결 약정)하여 주었으나 2006.5.24. 사망한 후 채권자에 의한 소유권이전청구 소송결과 2007.1.10. 서울남부지방법원으로부터 청구인이 패소함에 따라 2007.2.27.에 이르러 2005.5.19. 매매예약완결을 원인으로 가등기권리자인 박OOO에게 쟁점아파트의 소유권을 이전하였으나 이와 관련된 양도소득세를 무신고하였다.

나. 처분청은 쟁점아파트의 양도일을 법원 선고일(2007.1.10.)이 아닌 매매예약완결일(2005.5.19.)로 보아 2013.4.5. 피상속인인 김OOO를 납세자로 결정하면서 「국세기본법」제24조에 근거하여 청구인 외 2명에게 2005년 귀속 양도소득세 OOO원을 결정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2013.6.14. 이의신청을 거쳐 2013.9.10. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 매매예약완결의 의사표시가 없더라도 일정시점에 매매가 완결된 것으로 약정한 매매에 대해 ‘그 일정시점의 매매예약완결을 원인으로 한 소유권이전등기절차를 이행하라’는 법원판결에 의해 소유권이전등기 한 경우에는 그 판결 선고시점을 양도시기로 보아야 하는 것(국심 1999서0142, 1999.8.18. 및 조심 2012서1759 참조)으로 쟁점주택의 양도시기는 선고일인 2007.1.10.로 보는 것이 타당하다.

(2) 쟁점주택의 양도시기를 2007.1.10. 해당한다면, 청구인의 소유주택(서울특별시 OOO, 이하 “쟁점외아파트”라 한다)의 취득일이 2006.11.1.로, 청구인이 동 아파트의 취득일로부터 1년 이내에 쟁점아파트를 양도하였으므로, 쟁점아파트의 양도는 일시적 1세대 2주택 비과세대상에 해당한다.

(3) 비과세대상이 아닌 것으로 보는 경우, 쟁점아파트는 상속주택이므로 그 취득가액을 상속개시당시의 시가인 매매사례가액으로 하여 과세함이 타당하다.

나. 처분청 의견

(1) 구 「소득세법」제98조 및 같은 법 시행령 제162조(양도 또는 취득의 시기)의 규정에 의거 “양도시기는 당해 자산의 대금을 청산하는 날로 하고 대금을 청산한 날이 불분명한 경우에는 등기접수일 등으로 한다”라고 규정되어 있는바, “쟁점아파트”의 대금을 청산한 날은 “쟁점주택”의 잔금으로 OOO원을 영수한다는 내용의 영수증과 김OOO 명의의 인감증명서를 교부한 사실이 판결서에 의해 확인되므로 “쟁점주택”의 양도시기는 잔금을 수령한 2005.2.25.로 보고 과세한 처분은 정당하다.

(2)　쟁점아파트의 양도시기를 2007년 귀속으로 본다 하더라도, 구 「소득세법」제89조 제3호 및 같은 법 시행령 제154조 제1항(1세대1주택의 범위)에서 비과세되는 “1세대 1주택”이라 함은 당해 주택의 보유기간이 3년이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 주택으로 규정하고 있으나, 청구인의 보유기간 중 “쟁점아파트”는 “1세대 1주택”요건 중 보유기간은 충족하였으나 주민등록상 쟁점아파트에 거주한 사실이 없어 거주요건이 불충족되어 구 「소득세법 시행령」제155조(1세대1주택의 특례)규정의 적용대상으로 볼 수 없다.

(3) 쟁점아파트의 양도시기를 법원의 판결 선고일로 보아 상속재산에 해당한다 하더라도, 청구인이 상속세를 신고하거나 처분청이 결정한 사실이 없어 매매사례가액이 아닌 기준시가로 평가함이 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 쟁점아파트의 양도시기가 법원의 판결 선고일인지 여부

②쟁점아파트의 양도시기를 법원 선고일로 보는 경우, 상속주택의 양도로 일시적 1세대 2주택으로 보아 비과세할 수 있는지 여부

③쟁점아파트의 취득가액을 상증법에 규정된 매매사례가액으로 보아야 함이 타당하다는 청구주장 당부

나. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 본다.

(가) 쟁점아파트의 등기부등본에 의하면, 피상속인이 2000.12.11. 매매를 원인으로 2001.6.13. 서울특별시 OOO로부터 쟁점아파트를 취득하였고,피상속인은2005.4.19. 매매예약을 원인으로 2005.4.20. 소유권이전청구권 가등기를 박OOO에게 설정(매매예약완결일 2005.5.19.)하여 준 후 2006.5.24. 사망하였으며,

쟁점아파트에 대한 박OOO가 소유권이전에 관한 소송을 제기한 결과 2007.1.10. 서울남부지방법원이 피상속인(소송 중 피고의 사망으로 청구인이 수계인이 됨)의 패소판결로 선고함에 따라 2007.2.27. 매매예약완결(2005.5.19.)을 등기원인일로 하여 쟁점아파트의 소유권이 박OOO에게 이전되었다.

(나)쟁점아파트와 관련된 판결서(서울남부지방법원 2007.1.10. 선고 2006가단35227 판결)의 내용을 보면, 아래 ①～④의 원인에 의하여 2005.5.19. 매매예약완결을 원인으로 한 소유권이전등기절차를 이행하라고 판결한 것으로 나타나고 있다.

① 박OOO가 피상속인에게 OOO원(2003.4.25. OOO원, 2003.5.12. OOO원) 대여하였다.

② 피상속인은 2005.4.19. 쟁점아파트를 OOO원에 매도할 것을 박OOO와 예약하고 피상속인이 이를 승낙하였으며, 2005.5.19.이 되면 피상속인의 매매완결의 의사표시가 없어도 당연히 매매가 완결되는 것으로 약정하였다.

③ 피상속인이 2005.2.25. 박OOO에게 쟁점아파트의 잔금으로 OOO원을 영수한다는 내용의 영수증과 인감증명서를 교부하였다.

④ 쟁점아파트의 근저당권 채무를 피상속인이 인수하고 각 대출금의 이자를 지급하였다.

(다) 본래적 의미의 가등기의 경우 매매의 효력이 생기는 시기는 잔금청산일 또는 매매예약완결일인 반면, 금전채권을 담보할 목적으로 채무자 소유의 부동산을 목적물로 하는 대물변제예약 또는 매매예약을 하고 채무자의 채무불이행이 있는 경우에 채권자가 그 예약완결권을 행사함으로써 발생하게 될 장래의 소유권이전등기청구권을 보전하기 위하여 하는 가등기는 「민법」제564조 제1항에서 매매의 일방예약은 상대방이 매매를 완결하는 의사를 표시하는 때에 매매의 효력이 생긴다고 규정하고 있는바, 매매예약은 본 계약을 체결할 것을 약속하는 계약으로서 매매예약만으로서는 매매의 효력이 생기지 아니하는 것이므로 매매예약에 따라 매도자가 매수자로부터 양도대금 상당금액을 받았다고 하더라도 이는 매매대금이 아닌 예약금에 해당한다고 할 것이고, 예약완결권자가 완결의사를 표시하는 때에 비로소 매매가 성립되고 예약금도 매매대금으로 변경된다.

(라) 위 사실관계 및 관련법령을 살피건대, 대물변제는 본래의 채무에 갈음하여 다른 급부를 하는 때에 성립하는 요물계약으로, 다른 급부가 부동산의 소유권이전일 경우에는 그 소유권이전등기를 완료하여야만 대물변제가 성립되어 기존 채무가 소멸한다고 할 것(대법원 1993.5.11. 선고 92누11602 판결과 같은 뜻)이므로, 이 건 대물변제의 약정에 있어 대물변제의 성립시기는 쟁점아파트의 소유권이전등기가 완료된 때(예약완결권자가 완결의사를 표시하는 때)이므로, 쟁점아파트의 매수인인 박OOO가 피상속인에 대하여 서울남부지방법원 민사단독 5부에 매매예약가등기 후 1년이 경과한 시점에 가등기에 기한 본등기 소송을 제기한 사실로 볼 때, 2005.4.19. 체결한 매매예약계약서에 기재된 매매예약완결의 의사표시가 없더라도 2005.5.19. 매매가 완결된 것으로 약정하였으나 이는 당사자간에 다툼이 있었던 쟁점이었던 점에서 2005.4.20. 소유권이전청구권가등기를 설정한 것은 쟁점아파트의 소유권을 이전받을 채권에 대한 담보목적으로 제공한 것으로, 쟁점아파트의 양도시기는 법원이 2005.5.19. 매매예약완결을 원인으로 한 소유권이전등기절차를 이행하라는 판결이 선고된 2007.1.10.에서야 비로소 쟁점아파트의 매매예약완결의 의사표시가 있었던 것이므로, 처분청이 쟁점아파트의 법원의 선고일(2007.1.10.) 또는 소유권이전등기일(2007.2.27.) 중 빠른 날이 아닌 2005.5.19.을 매매예약완결일로 보아 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

(2) 쟁점②와 쟁점③은 쟁점①에서 쟁점아파트가 청구인이 상속받은 아파트에 해당된다고 봄에 따라 청구인을 납세자로 하여 쟁점아파트와 관련한 상속세 및 2007.1.10. 양도와 관련한 양도소득세를 결정하는 것을 별론으로 하더라도, 이 사건에 대한 심리실익이 없으므로 그 심리를 생략한다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.