청구인의 남편 망 민OOO(2001.11.5 사망)는 1983.3.30 OOO번지 OOO호(이하 쟁점아파트 라 한다)를 취득하여 2001.9.20 청구외 이OOO에게 양도하고, 쟁점아파트의 양도차익을 기준시가로 산정하여 2001.9.21 처분청에 부동산양도신고를 하고 양도소득세 48,252,760원을 납부하였으나, 처분청은 쟁점아파트가 재건축조합에 출자된 부동산으로서 청구외 망 민OOO가 쟁점아파트를 양도하기 전인 2000.12.19에 재건축사업계획승인이 있었다 하여 쟁점아파트의 양도를 재건축아파트 입주권(부동산을 취득할 수 있는 권리)의 양도로 보고, 실지거래가액(양도가액 : 390,000천원, 취득가액 : 실지양도가액을 환산한 가액 65,135,416원)으로 양도차익을 산정하여 망 민영기의 상속인인 청구인을 연대납세의무자로 지정한 후, 2005.1.10 청구인에게 2001년도 귀속 양도소득세 37,182,880원을 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 2005. 3. 10심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인의 남편 민OOO가 쟁점아파트를 양도한 2001.9.20 당시에 쟁점아파트는 철거(쟁점아파트는 2002.5.10 철거됨)되지 않고 주거에 공하고 있는 상태에서 청구외 이OOO에게 양도된 것이며, 양도당시에는 조합원총회의 관리처분계획도 의결되지 않은 관계로 청산금 등이 정해지지 않아 소득세법시행령 제166조의 규정에 따라서는 현실적으로 양도차익을 산정할 방법이 없었는 바, 청구인은 부동산을 취득할 수 있는 권리를 양도한 것이 아니라 쟁점아파트 자체를 양도한 것으로 보아야 하므로 쟁점아파트의 양도차익은 구 소득세법 제96조 제1항에 의한 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하여야 하며 처분청이 실지거래가액으로 과세한 이 건 처분은 부당하다(주위적 청구).

(2) 설령, 처분청과 같이 실지거래가액으로 양도차익을 계산한다고 하더라도, 청구인의 남편 민OOO는 구 소득세법 제165조 제1항의 규정에 따라 2001.9.21 부동산양도신고를 하였고, 동법 제165조 제3항의 규정에 따라 납부서를 교부받아 2001.11.27과 2002.1.14에 각각 해당세액을 납부하였음에도, 처분청은 쟁점아파트의 양도에 대하여 실지거래가액으로 과세하면서 신고불성실가산세 2,116,303원과 납부불성실가산세 11,276,499원을 부과하였는 바, 민OOO가 쟁점아파트를 양도할 당시에는 관리처분계획이 의결되지 않아 납부하거나 교부받을 청산금 등이 얼마인지 알 수 없었으므로 소득세법시행령 제166조의 규정에 의한 양도차익을 계산할 수 없었으며, 청산금 등의 미확정으로 소득세법시행령 제166조의 규정에 따른 양도차익을 계산할 수 없을 경우에는 다른 규정을 적용한다는 예외규정이나 위임규정도 없어 청구인이 취할 수 있는 최선의 방법으로 양도소득세를 기준시가로 신고·납부한 것인데, 현실적으로 적용할 수 없는 규정을 들어 양도일로 부터 무려 4년 4개월이 지난 시점에서 실지거래가액으로 양도소득세를 과세하고 이와 관련한 가산세 13,392,802원을 부과하는 것은 납세자에게 일방적으로 불리하게 법규정을 적용하는 것으로 부당하다(예비적 청구).

나. 처분청 의견

청구인은 쟁점아파트를 재건축조합의 주택건설 사업계획 승인일(2000.12.19) 이후에 양도(2001.9.20)하였고, 청구인이 주장한 바와 같이 거주할 수 있는 상태로 양도하였는지 여부는 확인되지 아니하므로 쟁점아파트의 양도를 재건축아파트 입주권의 양도로 보아 실지거래가액으로 과세한 것은 정당하며, 소득세법 제115조 제1항(신고불성실가산세) 및 제2항(납부불성실가산세)의 규정에 의하여 가산세를 적용한 것이므로 청구인의 주장을 받아들이기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

(1) 청구인이 쟁점아파트를 양도하고 기준시가로 양도소득세를 신고·납부한데 대하여 처분청이 재건축아파트 입주권의 양도로 보아 실지거래가액으로 과세한 처분의 당부와

(2) 신고·납부불성실가산세를 적용한 처분이 정당한지 여부를 가리는 데 있다.

나. 관련법령

(1) 소득세법(2000.12.29 법률 제6292호로 개정되기 전의 것)

제94조 【양도소득의 범위】 ① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다. (2000. 12. 29 개정)

1. 토지(지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다) 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득 (2000. 12. 29 개정)

2. 다음 각목의 1에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득 (2000. 12. 29 개정)

가. 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다) (2000. 12. 29 개정)

나. 지상권 (2000. 12. 29 개정)

다. 전세권과 등기된 부동산임차권 (2000. 12. 29 개정)

제96조 【양도가액】 ① 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도당시의 기준시가에 의한다. 다만, 당해 자산이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 실지거래가액에 의한다. (2000. 12. 29 개정)

1. 제89조 제3호의 규정에 의한 고급주택의 기준에 해당하는 주택(이에 부수되는 토지를 포함한다)인 경우 (1999. 12. 28 개정)

2. 제94조 제1항 제2호 가목의 규정에 의한 부동산을 취득할 수 있는 귄리인 경우 (2000. 12. 29 개정)

제100조 【양도차익의 산정】 ① 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항의 규정에 의한 가액 및 제114조 제5항의 규정에 의하여 매매사례가액 감정가액이 적용되는 경우 당해 매매사례가액 감정가액 등을 포함한다)에 의하는 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항의 규정에 의한 가액 및 제114조 제5항의 규정에 의하여 매매사례가액 감정가액 환산가액이 적용되는 경우 당해 매매사례가액 감정가액 환산가액 등을 포함한다)에 의하고, 양도가액을 기준시가에 의하는 때에는 취득가액도 기준시가에 의한다. (2000. 12. 29 개정)

제115조 【양도소득세에 대한 가산세】 ① 거주자가 확정신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 소득금액에 미달하게 신고한 때에는 그 신고를 하지 아니한 당해 소득금액 또는 신고하여야 할 금액에 미달한 당해 소득금액이 양도소득금액에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액(이하 신고불성실가산세액 이라 한다)을 산출세액에 가산한다. (1999. 12. 28 개정)

② 거주자가 제111조의 규정에 의한 양도소득세액을 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 그 납부하지 아니하였거나 미달한 세액에 대하여 금융기관의 연체대출이자율을 참작하여 대통령령이 정하는 율을 적용하여 계산한 금액(이하 납부불성실가산세액 이라 한다)을 산출세액에 가산한다. (1999. 12. 28 개정)

⑥ 제165조 제3항의 규정에 의한 안내서에 따라 세액을 자진납부한 경우에는 제1항 및 제2항의 규정을 적용하지 아니한다. 다만, 제165조 제1항의 규정에 의한 부동산양도신고의 내용에 오류 또는 하자가 있는 경우 등 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다. (2000. 12. 29 신설)

제165조 【부동산양도 신고 등】 (삭 제, 2001. 12. 31) ① 다음 각호의 1에 해당하는 사유로 부동산의 소유권을 이전하는 때에는 대통령령이 정하는 바에 따라 당해 부동산의 거래내용을 납세지 관할세무서장에게 신고(이하 이 조에서 부동산양도신고 라 한다)하여야 한다. 다만, 주택(대통령령이 정하는 고급주택을 제외한다) 농지 등으로서 대통령령이 정하는 경우와 거래대금이 대통령령이 정하는 금액 이하인 경우에는 그러하지 아니하다. (2000. 12. 29 단서개정)

1. 매매 또는 교환 (1998. 12. 28 개정)

2. 법인에의 현물출자 (1998. 12. 28 개정)

3. 공매 또는 경매 (1998. 12. 28 개정)

4. 토지수용법 공공용지의 취득 및 손실보상에 관한 특례법 기타 법률에 의한 수용 및 협의매수(보상금을 공탁하는 경우를 제외한다. 이하 이 조에서 같다) (2000. 12. 29 개정)

5. 대물변제 (1999. 12. 28 신설)

③ 부동산양도신고를 받은 납세지 관할세무서장은 납세의무자로부터 납부세액에 관한 안내서의 교부신청을 받은 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 이를 교부한다. (2000. 12. 29 개정)

(2) 소득세법시행령(2001.12.31 대통령령 제17456호로 개정되기 전의 것)

제166조【양도차익의 산정 등】 ① 법 제100조의 규정에 의하여 양도차익을 산정함에 있어서 도시재개발법에 의한 재개발조합 또는 주택건설촉진법에 의한 재건축조합의 조합원이 당해 조합에 기존주택과 그 부수토지를 제공하고 취득한 입주자로 선정된 지위를 양도하는 경우 그 조합원의 양도차익은 다음 각호의 산식에 의하여 계산한다.

1. 청산금을 납부한 경우 ［양도가액－(기존주택과 그 부수토지의 평가액＋납부한 청산금)- 법 제97조 제1항 제2호 및 제4호의 규정에 의한 필요경비］＋［(기존주택과 그 부수토지의 평가액－기존주택과 그 부수토지의 취득가액)－법 제97조 제1항 제2호 및 제4호 또는 제163조 제6항의 규정에 의한 필요경비］

2. 청산금을 지급받은 경우 ［양도가액－(기존주택과 그 부수토지의 평가액－지급받은 청산금)-법 제97조 제1항 제2호 및 제4호의 규정에 의한 필요경비］＋［(기존주택과 그 부수토지의 평가액－기존주택과 그 부수토지의 취득가액－법 제97조 제1항 제2호 및 제4호 또는 제163조 제6항의 규정에 의한 필요경비)×(기존주택과 그 부수토지의 평가액-지급받은 청산금)÷기존주택과 그 부수토지의 평가액］

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 기존주택과 그 부수토지의 취득가액을 확인할 수 없는 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 가액에 의한다.

취득일 현재 기존주택과 그 부수토지의

기존주택과 법 제99조 제1항 제1호의 규정에 의한 기준시가

그 부수토지 × ────────────────────────

의 평가액 관리처분계획인가일 또는 사업계획승인일 현재

기존주택과 그 부수토지의 법 제99조 제1항

제1호의 규정에 의한 기준시가

③ 제1항 제1호 제2호 및 제2항에서 기존주택과 그 부수토지의 평가액이라 함은 도시재개발법에 의한 관리처분계획 또는 주택건설촉진법에 의한 사업계획에 의하여 정하여진 가격에 의한다. 이 경우 그 가격이 변경되는 때에는 변경된 가격에 의한다.

④ 법 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 부가가치세법시행령 제48조의 2 제4항 단서의 규정에 의하여 안분계산한다.

제178조 【양도소득세에 대한 가산세의 계산】④ 법 제115조 제6항 단서에서 대통령령이 정하는 경우 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. (2000. 12. 29 신설)

1. 부동산을 양도한 자가 제224조 제1항의 규정에 의하여 제출한 서류에 오류 또는 하자가 있는 경우 (2000. 12. 29 신설)

2. 제173조 제4항 제1호의 규정에 해당하는 자가 확정신고를 하지 아니한 경우 (2000. 12. 29 신설)

제224조 【부동산 양도신고 등】② 법 제165조 제1항 단서에서 대통령령이 정하는 경우 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다. (1995. 12. 30 신설)

1. 등기부등본, 등기필증, 기타 재정경제부령이 정하는 서류(이하 이 조에서 등기부등본 등 이라 한다)에 의하여 3년 이상 보유한 사실이 확인된 주택 (1998. 4. 1 직제개정)

제155조【1세대 1주택 특례】(16) 도시재개발법에 의한 재개발조합 또는 주택건설촉진법에 의한 재건축조합의 조합원( 도시재개발법 제34조의 규정에 의한 관리처분계획의 인가일 또는 주택건설촉진법 제33조의 규정에 의한 사업계획의 승인일, 그 전에 기존주택이 철거되는 경우에는 기존주택의 철거일 현재 제154조 제1항의 규정에 해당하는 기존주택을 소유하는 자에 한한다)이 당해 조합을 통하여 취득한 입주자로 선정된 지위(이에 부수되는 토지를 포함한다)를 양도하는 경우 양도일 현재 다른 주택이 없는 경우에는 제157조 제3항 제2호의 규정에 불구하고 이를 제154조 제1항의 규정에 의한 1세대1주택으로 본다. (1998. 12. 31 신설)

다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저, 쟁점(1)에 대하여 살펴본다.

(가) 쟁점아파트 양도당시 청구인의 남편 망 민OOO가 쟁점아파트외의 다른 주택을 소유하고 있어 쟁점아파트의 양도가 1세대1주택 비과세대상에 해당하지 않은 사실과 쟁점아파트 양도일(2001.9.20) 전에 재건축조합의 주택건설 사업계획 승인(2000.12.19)이 있었으며, 청산금의 확정은 양도일 이후인 2002.8.24에 이루어진 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다.

(나) 청구인의 남편 망 민OOO는 쟁점아파트 양도시 처분청에 기준시가를 적용하여 부동산양도신고를 하고 양도소득세를 자진납부하였으며, 처분청은 입주권의 양도로 보아 실지거래가액을 적용하여 양도소득세를 결정고지한 것으로 심리자료에 의하여 확인된다.

(다) 청구인은 쟁점아파트는 양도당시 주택이 철거되지 않았으므로 부동산의 양도에 해당하며, 만약에 처분청과 같이 부동산을 취득할 수 있는 권리로 본다면, 양도차익의 산정은 소득세법시행령 제166조의 규정에 따라야 하나, 쟁점아파트 양도당시에는 사업계획승인만 이루어지고 관리처분계획의 의결이 이루어지지 않은 상태로 청산금 등이 있을 수 없어 위 규정을 적용할 수 없으므로 위 규정의 취지로 보더라도 권리처분계획의 의결이나 기존건물의 철거가 이루어지지 않은 재건축대상아파트를 부동산을 취득할 수 있는 권리로 보아 실지거래가액으로 과세한 처분은 부당하다는 주장이므로 이에 대하여 살펴본다.

(라) 재건축사업은 주택건설촉진법 규정에 의하여 노후 불량한 주택의 소유자들이 재건축조합을 설립하여 노후 불량주택을 철거하고 그 철거한 대지위에 새로운 주택을 건설하는 사업으로 관리처분계획이 별도의 인가를 요하지 아니하므로 사업계획의 승인시 재개발사업에서의 필수적인 관리처분계획의 내용이 포함된다 할 것인 바, 재건축조합의 조합원이 재건축조합에 종전의 토지 및 건축물을 제공함으로써 사업계획승인에 따라 취득하게 되는 분양예정의 대지 또는 건축시설을 분양받을 권리는 재건축사업이 시행됨에 따라 장차 사용검사필증교부일 다음날에 그 분양받을 대지 또는 건축시설에 대한 소유권을 취득하기까지는 종전의 토지 및 건축물로 보기 어려운 이상, 소득세법 제94조 제1항 제2호 가목의 부동산을 취득할 수 있는 권리 로 보아 그 양도차익을 계산할 수밖에 없고, 이 경우 그 권리의 취득시기는 사업계획의 승인이 있은 때라고 보아야 하며(OOO 같은 뜻임), 또한, 소득세법시행령 155조 제16항의 규정에서 「주택건설촉진법에 의한 재건축조합의 조합원( 주택건설촉진법 제33조의 규정에 의한 사업계획의 승인일 현재 제154조 제1항의 규정에 해당하는 기존주택을 소유하는 자에 한한다)이 당해 조합을 통하여 취득한 입주자로 선정된 지위를 양도하는 경우 양도일 현재 다른 주택이 없는 경우에는 법 제94조 제1항 제2호 가목의 규정에 불구하고 이를 제154조 제1항의 규정에 의한 1세대 1주택으로 본다」고 규정하고 있으므로 재건축대상아파트의 경우에는 주택건설촉진법에 의한 사업계획의 승인일부터는 부동산을 취득할 수 있는 권리로 보는 것이 타당하다 하겠다(같은 뜻 : OOO외 다수).

(라) 위 사실내용과 관련법령을 종합하여 볼 때, 쟁점아파트의 양도는 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도에 해당하고, 그 양도차익은 실지거래가액에 의하여 계산하는 것이므로 쟁점아파트의 양도는 부동산의 양도에 해당하여 기준시가에 의해 양도차익을 계산하여야 한다는 청구주장은 법리를 오해한 주장으로 받아들일 수 없는 것으로 판단된다.

(2) 다음으로 쟁점(2)에 대하여 살펴본다.

(가) 위 쟁점(1)에서 살펴본 바와 같이 쟁점아파트의 양도는 부동산의 양도가 아닌 부동산을 취득할 권리의 양도에 해당하므로 부동산양도신고시에는 실지거래가액으로 이를 신고하면서 실지거래가액을 확인할 수 있는 매매계약서를 제출하여야 할 것이나, 이 건 심리자료에 의하면, 청구인의 남편 망 민OOO는 부동산의 양도로 하여 기준시가로 신고를 하면서, 매매계약서를 제출하지 않은 것으로 나타나고 있다.

(나) 이 건 관련규정인 소득세법 제115조에 의하면, 부동산 양도신고를 하고 안내서에 따라 세액을 납부한 경우에는 가산세를 부과할 수 없도록 하고 있으나, 부동산양도신고를 한 자가 제출한 서류에 오류 또는 하자가 있는 경우에는 가산세를 부과할 수 있도록 규정하고 있으므로, 이 건의 경우와 같이 실지거래가액으로 신고하여야 할 취득 및 양도가액을 기준시가로 신고하면서 관련서류인 매매계약서 등을 제출하지 않는 경우에는 가산세 적용을 면하기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.