청구법인은 경상남도 울산시 OO동 OOO에 본점을 두고 선박수리업을 영위하는 법인으로 ’91.1.1 ～ ’91.12.31 사업년도(이하 “91사업년도”라 한다)중 청구법인의 하청업체인 OO도장 등 5개업체 【청구법인에 전속하는 하청업체로서 이하 “내주하청업체(內注下請業體)”라 한다】와의 계약에 의하여 동 업체의 종업원(225명)에 OO ’91.12.31 현재의 퇴직금 추계액 등 1,931,507,750원을 지급하고 이를 제조원가(노무비)로 계상하여 해당 법인세를 신고납부하였다.

처분청은 청구법인이 제조원가로 계상한 위 1,931,507,750원은 내주하청업체로부터 ’91사업년도중에 제공받은 용역대가와는 직접 관련이 없고 동 업체 종업원의 퇴직금 추계액으로서 이는 당해년도의 비용이 아닌 선급금 성질에 해당한다 하여 동 금액을 손금불산입·익금산입하여 ’94.7.16 청구법인에게 아래와 같이 ’91사업년도분 법인세 932,323,870원을 경정고지하였다.

청구법인 신고 및 처분청 경정내용

(단위: 원)

청구법인은 이에 불복하여 ’94.8.18 심사청구를 거쳐 ’94.11.15 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구법인 주장

청구법인은 ’75년에 설립하여 선박수리업을 영위하는 법인으로 설립초기에 하청업체의 부도 등으로 그 종업원들이 퇴직금 등을 제대로 수령하지 못하여 청구법인측에서 보상하여 주는 등의 사고로 정상적인 사업을 영위할 수 없어 하청업체 종업원의 퇴직금 및 복리후생적인 성질의 급여를 청구법인이 공사기성금액 이외에 추가로 지급함으로써 유능한 기능공 확보와 생산성 향상을 위하여 ’78.1.1부터 내주하청제를 도입하였는데 당초계약시(’78.1.1)부터 ’91.12.30까지는 내주하청업체 종업원이 실제로 퇴직할 때마다 퇴직금을 지급하고 이를 제조원가에 산입하는 현금주의방식으로 회계처리를 하였고 ’91.12.31 이후부터는 내주하청업체와의 변경계약에 의하여 매년도말 퇴직금 추계액을 사외에 적립하는 발생주의 방식으로 회계처리를 변경한 관계로 ’91사업년도의 경우 퇴직금지급액(추계액) 등이 1,931,507,750원에 이르게 되었는 바, 이와같이 청구법인이 내주하청업체에 지급한 1,931,507,750원은 과거에 발생한 제조원가(퇴직금)를 회계처리방식의 변경으로 일시에 계상한 것인데도 처분청이 이를 선급금적 성질로 보아 손금부인한 처분은 부당하다.

나. 국세청장 의견

청구법인이 ’91사업년도에 내주하청업체 종업원에게 지급한 퇴직금 추계액 등 1,931,507,750원은 향후 퇴직금 지급을 확실하게 담보하기 위해 적립한 퇴직금 재원으로서 ’91사업년도에 제공받은 용역대가와는 직접 관련이 없는 것이고 동 퇴직금 추계액의 경우 선급금으로 계상하였다가 실제로 퇴직하는 사업년도에 제조원가로 대체하여 손금산입하는 것이 합리적이라 할 것이므로 처분청이 이 건 퇴직금 추계액을 손금부인한 것은 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

청구법인이 내주하청업체와의 계약에 의하여 공사용역대가의 일부를 동 차청업체 종업원에 OO 퇴직금 형태로 지급하면서 ’91.12.31 현재의 퇴직금 추계액을 ’91사업년도의 제조원가(노무비)로 계상한 경우 이를 당해사업년도의 손금으로 인정하여 줄 수 있는지 여부

나. 관련법령

법인세법 제9조(각 사업년도의 소득) 제1항에서 “내국법인의 각 사업년도의 소득은 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다.”고 규정하고 있고, 같은조 제3항에서 『제1항에서 “손금”이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다.”고 규정하고 있으며, 동법 제17조(손익의 귀속사업년도) 제1항에서 “내국법인의 각 사업년도의 익금과 손금의 귀속사업년도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업년도로 한다.”고 규정하고 있으며, 한편 같은법 시행령 제13조(복리후생비) 제1항(’92.12.31 개정전) 제4호의 규정에 의하면 법인이 사OO의 퇴직을 보험금의 지급사유로 하고, 사OO을 피보험자와 수익자로 하는 보험(단체퇴직보험)의 보험료를 지출한 때에는 이를 손비로 한다고 되어 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 과세내용을 보면 청구법인이 내주하청업체 종업원의 ’91.12.31 현재 퇴직금 추계액 등 1,931,507,750원을 동 하청업체에 지급하고 제조원가(노무비)로 계상한 사실에 대하여 처분청이 이를 당해년도의 비용으로 볼 수 없고 선급금적 성질에 해당한다하여 손금불산입하여 과세한 것임이 법인세과세표준 및 세액경정결의서 등 과세자료에 의해 확인된다.

(2) 청구법인과 내주하청업체와의 관계등에 대하여 살펴보면, 청구법인의1975년 선박수리업 개업 초창기 외주하청업체(청구법인에 전속하지 않고 청구법인과 독립된 통상적인 의미의 하청업체)의 영세성, 관리능력 부족으로 동 업체가 소속종업원의 임금 및 퇴직금등을 지불하지 못하고 업주가 도피하는 관계로 종업원의 분규가 발생하는 등의 문제를 해결하기 위해 청구법인측에서 하청업체에 공사기성금을 지급하는 이외에 그 소속종업원의 퇴직금, 상여금, 각종 보험가입 등 복리후생적 급여를 지급함으로써 안정적인 인력확보와 생산성 향상을 도모하고자 이른바 내주하청제도를 ’78.1.1(공사계약 일반약관 및 하청업체 관리운영 약정)부터 도입하게 된 것이며, 내주하청업체의 선정은 청구법인 소속의 기능직 사원중 현장경험과 관리능력이 우수한 자를 소사장(小社長)으로 선정하여 운영하고 있고 그 소속종업원의 신규채용, 승진, 징계, 포상 등 모든 인사관리를 청구법인이 하고 있음이 관련 증빙자료에 의해 확인되고 있어 내주하청업체 소속종업원은 청구법인 소속의 종업원과 거의 동등한 대우를 받고 있음을 알 수 있다.

(3) 청구법인과 하청업체(내주 및 외주하청업체)간의 공사도급계약내용등을 보면, 공사도급계약은 단가계약을 1년 단위로 하는데 ’91사업년도의 경우 내주하청업체에 적용하는 단가(1인 1시간당 3,409원)는 외주하청업체 적용단가(1인 1시간당 5,006원)의 68.1%(도장공 기준)로 나타나고 있는 바, 내주하청업체의 단가가 외주하청업체의 단가보다 낮은 이유는 위에는 본 바와 같이 청구법인측에서 내주하청업체의 종업원에게 퇴직금 및 복리후생적 급여를 별도로 지급하기 때문에 그만큼 낮은 것으로 되어 있다.

(4) 청구법인과 내주하청업체간에 체결한 하청업체 소속종업원에 OO 퇴직금 지급 등에 OO 계약내용을 보면, ’78.1.1 당초 계약시에는 일반약관 제2조(대금지불방법) 제3항에서 “하청업체는 소속인원에 OO 상여금, 퇴직금 등과 그외 청구법인이 특별히 인정하는 제수당 및 금액을 발생시마다 지급하여야 하며 청구법인은 이의 이행을 보장하기 위하여 직접 하청업체의 소속원에게 지급할 수 있다”라고 규정하고 있고, 제17조 제2항에서는 “청구법인은 하청업체의 각종 재해위험부담을 경감하기 위하여 하청업체를 대신하여 노동부 산업재해보상보험에 가입하고 이에 OO 보험료는 청구법인이 일괄 보조 지급하기로 한다”라고 규정하고 있어 청구법인은 이에 근거하여 퇴직금 지급을 하청업체 종업원의 실제 퇴직시마다 지급하고 이를 제조원가로 계상하는 현금주의에 입각한 회계처리를 하여 왔음이 청구법인이 제시한 증빙자료에 의해 확인되며, ’91.12.31 변경계약시에는 계약서 제3조에서 “청구법인은 하청업체와 기계약체결한 일반약관 제2조 제3항(당초 계약)중 퇴직금지급에 전체 근로자들에 OO 퇴직금 추계액을 산정 기성산입하여 본계약서 제2조 제1항, 제2조 제2항에 의거 전액 단체퇴직보험에 가입하여 사외에 적립키로 한다”라고 규정되어 있어 ’91.12.31 이후부터는 퇴직금 지급방법을 매년도말 현재의 전체종업원 퇴직금 추계액을 사외에 적립·지급하고 이를 제조원가로 계상하는 발생주의에 따른 회계처리방식을 취하여 왔고 ’91.12.31 현재 내주하청업체별 퇴직금 등 지급내용은 다음과 같다.

(단위: 명, 천원)

(5) 위 퇴직금 추계액은 근로기준법 제18조 및 제28조의 규정을 적용하여 산출된 금액으로서 ’91.12.31 현재 재직하는 내주하청업체 종업원 전체에 OO 퇴직금 추계액이며 청구법인에서는 동 금액을 내주하청업체에 지급한 후 이를 모두 ’91사업년도의 제조원가(노무비)로 계상하였고 내주하청업체에서는 이를 매출 및 매출원가로 계상한 후 소속종업원을 피보험자로 하는 단체퇴직보험에 가입하여 사외적립한 사실이 청구법인이 제시한 당좌예금계정장부 및 보험료 영수증 등 증빙서류에 의해 확인된다.

(6) 청구법인의 각 사업년도 손익상황(세공제전)을 보면 설립초기인 ’75사업년도부터 ’78사업년도까지는 매사업년도별로 62～1,934백만원의 순손실로 나타나고 있고 ’79사업년도 이후 ’91사업년도까지는 매사업년도별로 342～22,322백만원의 순이익을 실현한 것으로 되어있다.

위 사실들을 종합하여 보면,

청구법인이 선박수리와 관련하여 하청업체와 공사도급계약을 체결하면서 내주하청업체의 경우는 외주하청업체보다 공사도급금액의 단가를 낮게 책정하는 대신 내주하청업체 소속의 종업원에 OO 퇴직금 및 기타 복리후생비 등을 별도로 지급하는 의무를 지게 되었고 퇴직금 지급방법은 청구법인과 내주하청업체의 약정에 의하여 ’78사업년도～’90사업년도까지는 내주하청업체의 종업원이 실제로 퇴직할 때마다 지급하고 제조원가(노무비)로 계상하던 것을 ’91사업년도 이후부터는 매사업년도말 현재의 종업원 전체의 퇴직금 추계액을 단체 퇴직보험에 가입하여 이를 사외에 적립하는 방법으로 변경됨에 따라 ’91사업년도의 경우는 제조원가 계상액(퇴직금 지급액)이 급격히 상승하는 결과를 가져왔는 바, 이와 같이 청구법인이 ’91사업년도에 지급한 퇴직금 추계액은 ’91사업년도 이전에 계상하여 지급하였어야 할 비용(노무비)을 일시에 계상한 것으로서 이는 과거에 발생된 용역대가의 지급으로보아야 할 것이므로 처분청이 이를 선급금 성격으로 본 것은 잘못이라 하겠다.

청구법인이 ’91사업년도에 제조원가(노무비)로 계상한 이 건 퇴직금 추계액 등 1,931,507,750원은 그 전액이 ’91 당해사업년도의 수익에 대응하는 비용으로 볼 수는 없으나 ’91사업년도에 일시에 계상한 이유가 청구법인과 내주하청업체와의 약정에 의하여 내주하청업체의 종업원에 OO 퇴직금 지급방식이 회계처리상 현금주의에서 발생주의로 변경됨에 따른 불가피한 것이었고 그렇게 변경하는 것이 각 사업년도의 손익을 보다 정확히 계산할 수 있게 되어 회계처리를 정상화 한 것이라고 볼 수 있는 측면 및 그 밖에 조세회피 등의 목적도 없었던 것으로 인정되는 점과 법인세법시행령 제13조 제1항 제4호의 단체퇴직보험에 가입하여 보험료를 지출한 경우 이를 당해사업년도의 손비로 한다는 규정등에 비추어 볼 때 ’91사업년도에 지급이 확정된 이 건 노무비 1,931,507,750원은 ’91사업년도의 손금으로 산입함이 타당하다 할 것이다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.