가. 청구인은 주택신축판매업으로 2002.3.21. "○○○○"라는 상호로 서울특별시 ○○구 ○○동 353-52에 사업장을 두고 2002년부터 2003년까지 사업을 영위하다가 2003.8.26. 폐업하고, 2004.4.21. "○○○○○"이란 새로운 상호로 사업자등록을 하고 ○○도 ○○군 ○○면 ○○리 1062-10에서 2004.5.4. 공동주택 15세대(이하 "쟁점건축물"이라한다)의 건축허가를 받아 2005.8.24. 신축 ㆍ 분양하고 「조세특례제한법」제16조 규정에서 규정하고 있는 국민주택규모의 주택분양으로 보아 분양수입금액을 부가가치세 면세로 신고하였다.

나. 처분청은 쟁점건축물을 분양받은 ○○○ 등 15인(청구인 포함)의 피분양자들이 2006.1.25. 건물용도변경 신청을 하여 2006.5.30. 숙박시설로 용도변경되고 피분양자들이 상시 주거하지 아니하고 숙박시설로 사용하고 있어 신축 당시부터 주택으로 사용할 의도가 없었던 것으로 판단하여 2009.3.12. 청구인에게 2005년 제1기 과세기간 부가가치세 100,999,890원을 경정 ㆍ 고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2009.5.18. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

주택과 이에 부수되는 토지의 임대용역의 부가가치세 면세여부와 관련하여 「부가가치세법」제12조 제1항 제11호 및 같은 법 시행령 제34조 제1항에서 ‘주택’을 상시주거용(사업을 위한 주거용의 경우를 제외한다)으로 사용하는 건물이라고 규정하고 있지만, 국민주택 및 당해 주택의 건설용역에 대하여 부가가치세 면제에 대하여 규정하고 있는 「조세특례제한법」제106조 제1항 제4호 및 같은 법 시행령 제51조의 2의 규정에서는 ‘「주택법」에 의한 국민주택규모의 주택’이라고 별도로 명문화하고 있으며, 양도소득세 1세대1주택에 대하여 양도소득세 비과세를 규정하고 있는 「소득세법」제89조에서는 ‘주택’에 대해서 별도로 정의하고 있지 않다.

처분청은 청구인이 당초부터 주택으로의 분양이 아니라 숙박용으로 분양하기 위하여 쟁점건축물을 신축하였기에 주택으로 할 수 없다고 답변하고 있으나, 합리적인 경제인의 관점에서 분양의 효율성을 높이기 위하여 청구인이 숙박용으로 홍보하였다 하더라도 이는 청구인이 선택가능한 분양전략 중의 하나에 불과한 것이고, 또한 납세의무자의 주관적인 의사표시는 조세의 과세요건에 해당하지 아니하며 이를 근거로 과세를 하였다면 조세법률주의에 위반되는 것이며, 숙박용으로 분양ㆍ홍보하였다 하더라도 신축 당시「주택법」상의 주택임에는 분명하다.

쟁점건축물은 세대별로 주거전용면적이 85㎡이하인 "국민주택규모"에 해당하며 방과 거실, 부엌, 화장실 및 욕실, 발코니를 갖추어 「주택법」제2조 제1호에 규정한 1세대의 세대원이 장기간 독립된 주거생활을 영위할 수 있는 구조로 된 건축물로서 2004.5.7 「건축법」제8조의 건축허가규정에 따라 공동주택(15세대)으로 건축허가받고 2005.8.24. 같은 법 제18조 규정에 따라 주택으로 사용승인받아 15세대 모두를 주택으로 분양한 사실이 인정되기에, 청구인이 쟁점건축물을 국민주택규모로 허가 받아 그에 따른 국민주택규모이하의 공동주택을 신축하여 분양한 이상, 「조세특례제한법」제106조 제1항 제4호, 같은 법 시행령 제106조 제4항 제1호, 「주택법」제22조 제1호 및 제2호의 규정에 비추어 피분양자들의 실제 사용형태나 상시 주거여부를 불문하고 청구인이 주거용의 주택을 신축 ㆍ 분양한 것으로 판단되기에 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

「부가가치세법」및「소득세법」상 ‘주택’이란 공부상 용도 또는 사업자등록여부와 관계없이 사실상 상시 주거용으로 사용하는 건물이며(OO OOOOOOOOO, OOOOOOOOOOO OO), 쟁점건축물은 분양홍보물상 ○○ ○○○○○ 인근에 있는 133세대의 대단지형 펜션으로서 부대시설이 다양하며 별장으로도 사용가능하고 수익도 올릴 수 있으며 이런 것을 보증하는 형식으로 분양가의 7.5%를 1년 선수익금으로 지급한다고 홍보하고 있고, ‘○○○○○ 공급계약서’상 쟁점건축물의 명칭을 ‘○○○○○ 리조텔’로 표기하고 있으며, 동 공급계약서 제12조 및 제13조에 숙박업 운영에 대한 사항을 규정하고 있는 것으로 보아 쟁점건축물은 비록 국민주택규모이하의 다세대주택으로 신축되었으나 건축주가 주택이 아닌 관광객유치를 목적으로 한 사실상의 숙박시설로 신축 ㆍ 분양하였음이 확인되는 바, 이 건 과세처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

국민주택규모이하의 다세대주택을 분양한 후, 모든 피분양자들이 동일한 날자에 숙박시설로 용도변경신청하여 승인을 받아 펜션업을 할 경우, 당해 주택을 처음부터 숙박시설로 분양한 것으로 보아 건물분에 대하여 「조세특례제한법」제106조 규정에 의한 부가가치세 면제를 배제한 처분의 당부

나. 관련법령

(1) 부가가치세법

제12조【면 세】① 다음 각호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다.

1.~11. (생략)

11. 주택과 이에 부수되는 토지의 임대용역으로서 대통령령이 정하는 것

(2) 부가가치세법 시행령

제34조【주택과 이에 부수되는 토지의 임대용역의 범위】① 법 제12조 제1항 제11호에 규정하는 주택과 이에 부수되는 토지의 임대는 상시 주거용(사업을 위한 주거용의 경우를 제외한다)으로 사용하는 건물(이하 "주택"이라 한다)과 이에 부수되는 토지로서 다음 각 호의 면적 중 넓은 면적을 초과하지 아니하는, 토지의 임대를 말하며, 이를 초과하는 부분은 토지의 임대로 본다.

(3) 조세특례제한법

제106조【부가가치세의 면제 등】① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다.(후단생략).

1.~3. (생 략)

4. 대통령령이 정하는 국민주택 및 당해 주택의 건설용역(대통령령이 정하는 리모델링 용역을 포함한다)

(4) 조세특례제한법 시행령

제51조의2【자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례】

③ 법 제55조의2 제4항에서 "대통령령이 정하는 규모"라 함은「주택법」에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다.

제106조【부가가치세 면제 등】

④ 법 제106조 제1항 제4호에서 "대통령령이 정하는 국민주택 및 당해 주택의 건설용역"이란 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택

(5) 소득세법

제89조【비과세양도소득】① 다음 각호의 소득에 대하여는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 대통령령이 정하는 1세대 1주택(가액이 대통령령이 정하는 기준을 초과하는 고가주택을 제외한다)과 이에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득

(6) 소득세법 시행령

제154조【1세대 1주택의 범위】① 법 제89조 제1항 제3호에서 "대통령령이 정하는 1세대 1주택"이라 함은 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이하는 가족과 함께 구성하는 1세대(이하 "1세대"라 한다)가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 당해 주택의 보유기간이 3년 이상인 것(생략)을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 아니한다.

(7) 주택법

제2조【정의】이 법에서 말하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "주택"이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며 이를 단독주택과 공동주택으로 구분한다.

2. (생 략)

3. "국민주택"이란 제60조에 따른 국민주택기금으로부터 자금을 지원받아 건설되거나 개량되는 주택으로서 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 "전용면적"이라 한다)이 1호 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택( 「수도권정비계획법」제2조 제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다. 이하 "국민주택규모"라 한다)을 말한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 주택신축판매업으로 사업자등록을 하고 ○○도 ○○군 ○○면 ○○리 1062-10에서 2004.5.4. 공동주택 15세대의 건축허가를 받아 2005.8.24. 청구인을 포함한 15인에게 신축 ㆍ 분양하고 「조세특례제한법」제16조에서 규정하고 있는 국민주택규모의 주택분양으로 보아 분양수입금액을 부가가치세 면세로 신고하였으나, 처분청은 청구인이 숙박시설을 분양한 것으로 보아 이 건 경정ㆍ고지한 사실이 심리자료에 나타난다.

(2) 청구인은「주택법」에 의한 국민주택규모의 주택을 분양하였다고 주장하며 집합건축물대장, 신축 사용승인서 및 용도변경신고서를 증빙으로 제시하고 있으며, 처분청 또한, 분양광고 홍보물, 분양대행계약서 및 ○○○○○ 공급계약서를 과세증빙으로 제시하고 있어 이에 대하여 본다.

(가) 집합건축물대장, 신축 사용승인서 및 용도변경신고서를 보면, 대지면적 827㎡, 연면적 647.64㎡(15세대)의 3층 건물로서, 전세대 모두 주거전용면적이 85제곱미터 이하인 국민주택규모에 해당하며, 2004.5.4. 주택건축허가를 받아 2005.8.24. 사용승인을 받고 피분양자인 청구인외 14인의 공동이름으로 2006.1.25. 숙박시설로의 용도변경신청을 하여 2006.5.30. 용도변경승인된 사실이 나타난다.

(나) 청구인이 쟁점건축물을 분양하면서 인쇄ㆍ배포한 분양광고 홍보물을 보면, "○○ 수익형 별장 특별분양"이란 표지제목에 "스키, 골프장옆 133세대 대단지형 펜션", "별장으로 사용하고! 수익도 챙기고!", "분양가의 7.5% 1년 선수익금 지급(연 60일 실비사용), "법인체 기업복지휴양지 시설로 구입하면 법인세 절감효과", "기업체 VIP 비즈니스룸, 직원가족 임원등 개인별장처럼 사용", "기업체 세미나실 실비사용(100인이용 대형세미나실)"이라는 내용이 수록되어 있는 것이 나타난다.

(다) 청구인은 15세대를 분양하였는데도 상기 분양광고 홍보물에 수록되어 있는 내용 중 "스키, 골프장옆 133세대 대단지형 펜션"이라고 기재되어 있어 그 경위를 파악한 바, ‘○○○○○’이란 상호로 청구인을 비롯하여 총 12명의 사업자가 133세대 펜션을 분양한 사실이 확인되었다.

(라) 분양대행계약서를 보면, 분양대행사는 (주)○○○○, 사업명은 ○○ ○○○○○ 리조텔로 되어 있고, ○○○○○ 공급계약서를 보면 그 내용 중 일부는 다음과 같다.

제12조(관리 및 운영사항)

"을(수분양자)"은 다음 각호에 해당하는 사항을 "갑(청구인)에게 위임한다.

① ○○○○○ 리조텔 운영관리 업무 ② 운영에 따른 임대수익금 관리 및 감독권 ③ 세무기장 및 각종신고에 대한 업무

제13조 (운영수익에 관한 사항)

① "갑"은 "을"의 등기이전과 동시 분양 잔금 중에서 오픈 1년차분만 임대수익(총분양가격의 약 7.5%)일금 원정을 "을"에게 선지급하고, "을"은 "갑"에게 운영관리 대행계약서 및 임대차계약서를 체결한다.

② 임대수익금 선지급금과 함께 "을"은 "갑"의 임대수익 창출을 위해 필요한 제반세류를 제출하여야 한다(숙박업 등록에 필요한 서류).

(마) 쟁점건축물이 소재하는 ○○면 ○○리 인근에는 종합휴양리조트인 ○○○○○, ○○○○○, ○○계곡, ○○계곡, ○○○○가 위치하고 있어, 쟁점건축물이 소재하는 ○○면 ○○리는 ‘○○○○’라는 자체 홈페이지를 갖추고 이들 종합리조트를 찾는 관광객을 상대로 펜션업을 전문적으로 운영하고 있는 펜션업자들이 집단으로 모여 있는 장소로서 숙박시설이 아닌 상시 주거목적의 건축물을 신축 ㆍ 분양을 한다면 미분양으로 인한 손실이 발생할 것이라는 사실은 누구나 예견할 수 있는 곳으로 조사된다.

(3) 「조세특례제한법」제106조 제1항 제4호 및 같은 법 제51조의2 제3항에서「주택법」에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)의 주택의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있다.

(4) 위의 사실관계와 관련법령을 종합하면, 청구인은 건축주이면서 피분양자 중의 한 사람으로서, 쟁점건축물이 소재하는 ○○리는 펜션단지로서, 쟁점건축물은 별장, 펜션 및 리조텔로 분양광고 및 공급계약을 체결하고, 쟁점건축물을 2005.8.24. 주택으로 사용승인을 받은 후, 피분양자 모두가 동일한 날자인 2006.1.25.에 용도변경승인신청하고 동일한 날자인 2006.1.25.에 숙박시설로 건물용도변경 신청을 하여 15호 모두 2006.5.30.에 숙박시설로 용도변경승인된 점으로 보아 ??구인이 처음부터 숙박시설을 분양한 것으로 보아 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.