가. 청구인은 1995.6.20. OOO 소재에 원사염색가공 및 양말 제조업 등을 영위하는 비상장법인인 OOO(이하 “쟁점법인”이라 한다)을 설립하면서부터 현재에 이르기까지 쟁점법인의 대표이사로 재직하고 있고, 2014.9.18. 당시 쟁점법인의 직원인 OOO가 소유하고 있는 쟁점법인 발행주식 19,200주(이하 “쟁점주식”이라 한다)는 청구인이 명의신탁한 것이므로 청구인 명의로 실명전환하여 줄 것을 요구하며 OOO세무서장에게 ‘명의신탁주식 실제소유자 확인신청서’를 제출하였다.

나. OOO세무서장은 위 신청서를 검토한 결과, 쟁점주식은 쟁점법인 설립시에 명의신탁된 것이 아니므로 청구인을 실제소유자로 볼 수 없다 하여 실명전환 신청을 거부하고 증여세 과세자료를 생성하였다가 이건해의 세적이 변동됨에 따라 관련 자료를 처분청에 통보하였다.

다. 한편, 청구인은 2014.12.15. OOO 등을 상대로 주주권확인 청구의 소를 제기한 결과, 법원은 쟁점주식에 대한 주주권이 청구인에게 있음을 확인한다고 판결하였다(OOO지방법원 OOO지원 2015.2.5. 선고 2014가합208947 판결).

라. 처분청은 이에 따라 청구인이 쟁점주식의 실제소유자라고 보아 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제4조 제5항 및 제45조의2에 따라 명의수탁자인 OOO에게 2006.5.15. 증여분 증여세 OOO원 및 2010.11.11. 증여분 증여세 OOO원 합계 OOO원을 각 결정․고지하고, 2018.3.20. 청구인을 연대납세의무자로 지정하여 납부․통지하였다.

마. 청구인은 이에 불복하여 2018.6.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 1995년 6월경 쟁점법인을 설립하면서 오로지 발기인수 요건을 충족하기 위하여 지인과 회사 직원들 명의로 주식을 신탁하였을 뿐 조세를 회피할 목적이 있었던 것은 아니다. 처분청은 청구인이 과점주주를 회피할 목적으로 명의신탁하였다는 의견이나, 실제 그러한 이유로 명의신탁한 것이라면 지금에 와서 쟁점주식을 실제소유자인 청구인 명의로 환원할 하등의 이유가 없을 것이다. 또한, 청구인이 당초부터 과점주주가 되었다 하더라도 조세부담에는 아무런 변화가 없었고, 오히려 쟁점주식을 실명전환하여 적법하게 조세를 부담하고 가업상속을 할 계획이었다. 따라서 청구인은 당초 법인 설립요건을 충족하기 위하여 쟁점주식을 명의신탁한 것이지 조세를 포탈할 목적으로 명의신탁한 것이 아니므로 이 건 처분은 부당하다.

(2) 처분청은 청구인의 쟁점법인에 대한 지분율이 46%를 유지한 자체만으로도 제2차 납세의무를 회피할 여지가 있다고 보았으나, 쟁점법인은 설립시부터 현재까지 체납한 사실이 없고, 2001.1.11. 법인 명의로 부동산을 취득하였는데, 청구인에게 조세회피목적이 있었다면 법인의 자금을 이용하여 개인 명의로 부동산을 취득하여 법인에게 임대하였을 것이다. 청구인은 오로지 쟁점법인을 건실하게 성장시키기 위하여 잉여금이 생기면 배당도 실시하지 아니하고 사업용 자산을 취득하여 왔고, 그러던 중 2014년에 이르러 1인 주주도 가능하다는 사실을 알게 되어 쟁점주식을 실명전환한 것이다. 따라서 청구인은 단순히 발기인 수 요건을 충족하기 위하여 쟁점주식을 직원에게 명의신탁한 것이고, 쟁점법인의 부동산 취득 및 자금 사용내역 등을 보더라도 이 건 명의신탁에는 조세회피목적이 없었음이 명백하다.

나. 처분청 의견

타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정되므로 명의신탁에 대하여 증여세를 과세하기 위해서는 조세회피의 개연성만 있으면 족한 것이고, 이와 달리 조세회피목적이 없었다는 점은 이를 주장하는 명의자 등이 입증하여야 하는 것으로서 명의자는 조세회피목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 입증을 하여야 하는 것(대법원 2006.9.22. 선고 2004두11220 판결 등, 같은 뜻임)인바, 이 건의 경우 쟁점법인 설립 이후 배당의 가능성이 존재하여 배당소득에 대한 종합소득세 누진과세가 회피될 개연성이 있고, 청구인은 쟁점법인 설립 이후 계속하여 46%의 지분율을 유지하고 있어 제2차 납세의무를 회피할 여지가 있을 뿐 아니라 조세회피 여부는 사후적으로 회피된 조세가 있었는지 여부가 아니라 명의신탁 당시를 기준으로 판단하는 점 등을 종합하여 볼 때 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 없었다고 보기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 없었다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것)

제4조[증여세 납부의무] ④ 증여자는 수증자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무를 진다. 다만, 제32조 제3호, 제35조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지, 제42조, 제45조의3 및 제48조(출연자가 해당 공익법인의 운영에 책임이 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우만 해당한다)에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 주소나 거소가 분명하지 아니한 경우로서 조세채권(租稅債權)을 확보하기 곤란한 경우

2. 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납으로 인하여 체납처분을 하여도 조세채권을 확보하기 곤란한 경우

⑤ 제2항과 제45조의2에 해당하는 경우에는 수증자가 제4항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 경우에도 증여자가 수증자와 연대하여 해당 증여세를 납부할 의무를 진다.

제45조의2[명의신탁재산의 증여의제] ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」 제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

③ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 「법인세법」 제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주 등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다.

(2) 국세기본법

제14조[실질과세] ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

제39조[출자자의 제2차 납세의무] ① 법인(주식을 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제9조 제13항 제1호에 따른 유가증권시장에 상장한 법인은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 재산으로 그 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 국세・가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무 성립일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 그 부족한 금액에 대하여 제2차 납세의무를 진다.(중 략)

2. 과점주주 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자

가. 해당 법인의 발행주식 총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하는 주식 또는 출자지분에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자

나. 명예회장, 회장, 사장, 부사장, 전무, 상무, 이사, 그 밖에 그 명칭에 관계없이 법인의 경영을 사실상 지배하는 자

다. 가목과 나목에 규정된 사람의 배우자(사실상 혼인관계에 있는 사람을 포함한다) 및 그와 생계를 같이하는 직계존비속(이하 생략)

(3) 상법(2001.7.24. 법률 제6488호로 개정되기 전의 것)

제288조[발기인] 주식회사의 설립에는 3인 이상의 발기인이 있어야 한다.

(4) 상법(2001.7.24. 법률 제6488호로 개정된 것)

제288조[발기인] 주식회사를 설립함에는 발기인이 정관을 작성하여야 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 쟁점주식을 OOO에게 2006년 3,200주를, 2010년 유상증자를 통하여 16,000주를 각각 명의신탁하였고, 처분청은 이에 따라 상증법 제4조 제5항 및 제45조의2에 따라 명의수탁자인 OOO에게 2006.5.15. 증여분 증여세 OOO원 및 2010.11.11. 증여분 증여세 OOO원 합계 OOO원을 각 결정․고지한 후, 2018.3.20. 청구인을 연대납세의무자로 지정하여 아래 ＜표1＞과 같이 이 건 처분을 하였다.

＜표1＞ 이 건 과세처분 내역

OOO

(2) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.

(가) 쟁점법인의 주식 변동내역은 아래 ＜표2＞와 같다.

OOO

(나) 국세청의 대내포털시스템과 처분청이 제시한 ‘명의신탁주식 실제소유자 확인신청서’ 및 ‘명의신탁주식 실제소유자 간편 확인처리 결과 보고서’ 등에 의하면, 청구인은 2014.9.18. 명의신탁된 쟁점주식 등의 명의를 실명전환하여 줄 것을 요구하며 OOO세무서장에게 명의신탁주식 실제소유자 확인신청을 하였으나, OOO세무서장은 쟁점주식이 설립 당시 명의신탁된 것이 아니므로 환원할 수 없다고 보아 과세자료를 생성하여 사후관리를 한 것으로 나타난다.

(다) 청구인이 명의신탁주식 실제소유자 확인신청시 제시한 ‘명의수탁확인서’ 및 ‘주식명의개서 확인서’ 등에는 쟁점주식의 실제소유자가 청구인임을 확인한다는 취지의 내용이 기재되어 있고, 쟁점주식이 명의신탁주식이라는 점에 대하여는 청구인과 처분청 간에 다툼이 없다.

(라) 청구인은 쟁점주식이 실명전환이 되지 아니함에 따라 2014.12.15. OOO 등을 상대로 ‘주주권확인 청구의 소’를 제기한 결과, 법원은 쟁점주식에 대한 주주권이 청구인에게 있음을 확인한다(자백간주)고 판결하였다(OOO지방법원 OOO지원 2015.2.5. 선고 2014가합208947 판결).

(마) 쟁점법인의 결산서상 2006사업연도 및 2010사업연도의 미처분이익잉여금은 OOO원과 OOO원으로 각각 나타나고, 쟁점법인은 2015사업연도에 OOO원의 중간배당을 하기 전까지 배당을 실시한 사실이 없으며, 현재까지 국세가 체납되거나 제2차 납세의무자로 지정된 사실이 없는 것으로 나타난다.

(3) 청구인은 쟁점법인 설립 당시 발기인수를 충족하기 위하여 쟁점주식을 직원에게 명의신탁하였다가 동 직원이 퇴사하면 불가피하게 명의수탁자를 변경하였을 뿐이고, 이후 청구인이 ‘주주권확인 청구의 소’를 제기하여 쟁점주식의 명의를 환원받을 때까지 쟁점법인은 배당을 실시한 적이 없어서 배당소득세 누진과세를 회피한 사실이 없으며, 쟁점법인은 현재까지도 조세를 체납한 사실이 없으므로 과점주주의 제2차 납세의무를 회피하지 아니하여 이 건 명의신탁에는 조세회피목적이 없다고 주장한다.

(4) 한편, 처분청은 쟁점법인이 미처분이익잉여금을 상당액 보유하고 있어 향후 배당을 실시한다면 배당소득에 대한 종합소득세 누진과세가 회피될 개연성이 있고, 청구인이 쟁점법인 설립 이후 계속하여 46%의 지분율을 유지하고 있어서 제2차 납세의무를 회피할 여지가 있을 뿐 아니라 조세회피 여부는 명의신탁 당시를 기준으로 판단하여야 하는 점 등을 감안하면 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 없었다고 보기 어렵다는 의견을 제시하고 있다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 있으므로 이 건 처분은 정당하다는 의견이나, 명의신탁 증여의제 규정의 입법 취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데에 있으므로, 명의신탁이 조세회피목적이 아닌 다른 이유에서 이루어졌음이 인정되고 그 명의신탁에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다면 그와 같은 명의신탁에 조세회피목적이 있었다고 단정할 수는 없다 할 것(대법원 2013.10.17. 선고 2013두9779 판결 등, 같은 뜻임)인바,

쟁점법인이 설립된 1995.6.20. 당시 「상법」 제288조에 따라 3인 이상의 발기인이 필요하여 본인 소유주식을 직원 등에게 명의신탁하였다는 주장에 일리가 있는 점, 쟁점법인은 청구인이 100% 자본금을 납입한 법인으로 청구인은 법인설립시부터 실질적인 주주로서 처음부터 계속하여 과점주주에 해당하므로 쟁점주식 명의신탁이 과점주주 회피목적이었다면 굳이 OOO에게 주식을 명의신탁할 이유가 없어 보이는 점, 쟁점법인의 미처분이익잉여금이 매년 증가하였으나 법인설립 이후 이 건 명의신탁주식을 환원하기 전까지 한 번도 배당을 실시한 사실이 없을 뿐 아니라 조세의 체납이나 탈루도 없으며, 쟁점주식 명의신탁에 부수하여 조세경감도 발생하지 아니한 점, 이후 청구인은 스스로 OOO세무서장에게 한 ‘명의신탁주식 실제소유자 확인신청’이 거부되어 실명전환이 되지 아니하자 이건해 등을 상대로 ‘주주권확인 청구의 소’를 제기하였고, 그 결과 법원이 쟁점주식에 대한 주주권이 청구인에게 있음을 확인하는 판결을 함에 따라 쟁점주식을 포함한 명의신탁주식 전부를 자신의 명의로 환원하여 쟁점주식 명의신탁으로 인한 조세회피가 발생하지 아니하였고 향후의 조세회피 가능성도 차단된 점 등에 비추어 이 건 명의신탁에 조세회피목적이 있었다고 인정하기는 부족하다 할 것이다.

따라서 처분청이 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 있는 것으로 보아 연대납세자인 청구인에게 증여세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조, 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.