가.청구인은 2003.5.2. OOO답 2,282㎡(이하 “전체토지”라 한다)를 취득하였다가 2009.3.5. 전체토지 중 2분의 1 지분(이하 “쟁점외토지”라 한다)을 OOO에게 양도하고, 2014.3.11. 나머지 2분의 1 지분(이하 “쟁점토지”라 한다)을 OOO에게 양도하면서 2014.6.24. 쟁점토지를 장기보유특별공제 대상 및 「조세특례제한법」제69조에 따른 자경농지에 대한 양도소득세 감면 대상으로 하여 양도소득세를 신고하였다.

나.처분청은 2014년 11월 현장확인 및 2015년 1월 실지조사를 실시한 결과, 쟁점토지가 청구인이 직접 경작하지 않은 비사업용 토지라 하여 청구인이 당초 양도소득세 신고시 적용한 장기보유특별공제 및 「조세특례제한법」제69조에 따른 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 배제하고, 2015.4.7. 청구인에게 2014년 귀속 양도소득세OOO경정·고지하였다.

다.청구인은 이에 불복하여 2015.6.5. 이의신청을 거쳐 2015.8.5. 심판청구를 제기하였다.

2.청구인 주장 및 처분청 의견

가.청구인 주장

청구인이 운영하는 OOO월 평균매출액이 OOO정도의 소규모 업체로서, 사업장 주변지역만을 판매처로 하고 있고, 1994년부터 운영하고 있어 사업이 안정적인 반면 성장성은 없으며, 청구인은 평소 판매상황을 관리하면서 종업원에게 지시하는 형태로 사업을 운영하고 있어 시간적 여유가 많고, OOO의 사업장 및 청구인의 주소지로 사용하고 있는바, 해당 주소지에서 쟁점토지까지는 직선거리가 12.2㎞(20분 거리)에 불과하여 청구인은 출근 전, 퇴근 후 또는 주말에 쟁점토지를 오가면서 작물재배에 필요한 농작업을 직접 하였으므로, 청구인이 개인사업체에 전념하면서 소일거리로 쟁점토지를 일부 경작하였다는 처분청 의견은 타당하지 않다.

처분청은 항공사진에서 쟁점토지에 컨테이너 박스가 설치되어 있고 차량이 주차되어 있으며 나머지 토지는 나대지 또는 잡종지로 방치되었고 일부 토지에는 농사를 지은 흔적이 있지만 이는 청구인이 경작한 것이 아니라 청구인의 지인이 주말·체험농장 형태로 농사를 지은 것이라는 의견이나, 처분청이 제시한 항공사진은 전체토지에 대한 사진으로서, 청구인은 쟁점토지에서 직접 농사를 지었고, 2011년 말경 농자재를 보관하기 위하여 5평 규모의 컨테이너 박스를 청구인이 경작한 지역이 아닌 타인소유 토지지분에 설치하였으며, 소형차 3·4대는 청구인의 동의 없이 전체토지 중 나머지 토지(쟁점외토지)에 주차된 것이다.

처분청은 청구인 및 인근 주민 진술을 근거로 청구인이 직접 농사를 짓지 않았다는 의견이나, 청구인은 조사 당시 주말농장이라는 표현을 사용하였지만 이는 매년 농작물을 경작해도 전업농민만큼의 성과가 없어 2011년부터는 예전과 달리 여유를 가지고 주말농장과 같이 평일보다 주말에 집중적으로 농작물을 관리하였다는 뜻으로 진술한 것이며, 만약 청구인이 주말농장을 운영하였다면 타인에게 쟁점토지를 임대하고 그 대가를 받았어야 할 것이나 청구인은 대가를 받은 사실이 없다.

처분청은 OOO및 OOO에서 제공하는 항공사진과 인터넷포털사이트에서 제공하는 로드뷰사진을 근거로 쟁점토지가 잡종지로서 경작한 흔적이 없다는 의견이나, 인터넷포털사이트에서 제공하는 위성사진을 보면, 쟁점토지는 인접한 토지와 같이 농지이고, 2010년 11월 로드뷰사진에서 쟁점토지 경계에 심어 놓은 나무에 가려 전체토지 상태를 확인할 수 없으나 수확이 끝난 늦가을 농지인 것을 알 수 있다.

또한, 청구인은 쟁점토지를 취득한 2003년 7월부터 농사를 지은 초보 농민으로서 2003년부터는 콩을, 이듬해에는 들깨를 각 경작하였고, 2005년에는 유실수인 자두나무와 매실나무를 심었으나 모두 실패하였으며, 2006년부터 2008년까지 경작 경험이 있는 콩작물을 심어 약간의 수확물을 거두었고, 2009년부터 2010년까지는 다시 꾸지뽕나무와 앵두나무 등 유실수를 경작하였으며, 2011년부터 쟁점토지를 양도할 때까지는 고추, 오이, 가지, 옥수수 등을 경작하였다.

청구인은 쟁점토지에서 수확한 농산물을 판매하지 않고 가족, 친척 및 이웃주민들과 나누어 먹기 위해 농약과 화학비료를 전혀 사용하지 않고 경작하다 보니 열심히 잡초를 제거하였음에도 잡초의 성장속도가 농작물의 성장속도보다 훨씬 빨라 위성사진으로 보면 농작물이 잡초에 가려 보이지 않고 잡초만 무성하게 보이는 것이다.

「조세특례제한법」제69조에서 8년 이상 직접 경작한 토지의 양도로 발생하는 소득에 대하여 양도소득세를 감면하도록 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제66조에서 농지의 ‘직접 경작’이란 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생 식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것이라고 규정하고 있을 뿐, 다른 소득이 있는 자는 배제한다거나 농작물의 수확량이 많고 적음에 따라 감면 여부를 달리하거나 잡초를 제거하여야 한다는 요건은 없다.

나.처분청 의견

청구인은 1994.1.15.부터 현재까지 OOO라는 상호로 타이어 도소매업을 운영하는 사업자로서, 쟁점토지 취득연도(2003년)부터 양도연도(2014년)까지 매년 OOO억원 정도의 사업수입금액이 발생하였다.

청구인은 쟁점토지에 대하여 쌀직불금을 수령한 사실이 없고, 2004년에는 타인이 쌀직불금을 수령한 사실이 확인되며, 청구인이 양도소득세 신고시 농지원부 외 농작물 경작과 관련된 증빙서류를 첨부하지 않았고, 제출한 농지원부는 2008.7.25. 최초작성된 사실이 확인된다.

인터넷포털사이트(OOO)에서 제공하는 2010년 11월 로드뷰사진, 2009년 항공사진에 따르면, 주변 농지에 잡풀이 없는 것과는 대조적으로 쟁점토지에는 잡풀이 무성하고, 2012년 항공사진에 따르면, 쟁점토지 좌측부분 약 50㎡상에 경작 흔적이 보이며, 차량 출입구 부분 약 300㎡는 컨테이너 박스, 차량 3대가 주차되어 있는 잡종지로 보이고, 나머지 부분은 잡풀이 무성하며, 2013년 9월 항공사진에 따르면, 출입구 부분 약 160㎡에는 컨테이너 박스가 있고, 탑차와 같은 차량 2대가 주차되어 있으며, 그 외 부분에는 듬성듬성 경작한 흔적이 보이나, 청구인은 2011년 및 2012년 자신의 개인사업체 직원, 지인들이 쟁점토지를 경작하였고 자신은 경작에 일부 참여한 것으로 진술한 바 있으며, 쟁점토지 인근 주민에 따르면, 쟁점토지 옆 고속도로 톨게이트에 근무하는 OOO직원들이 각자 5～10평 정도의 땅을 일구어 고추 등 채소류를 경작하여 수확한 것으로 확인되어 여러 명이 채소 농사를 지은 것으로 보인다.

청구인은 쟁점토지를 주말농장이라고 표현한 이유가 평일보다 주말에 집중적으로 농작물을 관리하였다는 뜻이었고, 주말농장을 운영하였다면 대가를 받았어야 했으나 대가를 받은 사실이 없으며, 청구인이 쟁점토지를 직접 경작하였다고 주장하나, 문답서에 따르면, 청구인은 주말농장을 지방자치단체에 신청하지 않고 지인을 통해서 경작하였고 일부분 자신도 참여하였다고 진술하였는바, 이는 쟁점토지가 OOO직원들의 주말·체험농지로 이용되었다는 이웃주민의 진술과 일부분 일치하고, 청구인은 쟁점토지를 주로 주말농장으로 운영하면서 쟁점토지의 양도소득세 감면을 목적으로 청구인이 일부 경작한 부분도 있다고 진술한 것으로 보인다.

청구인은 인터넷포털사이트(OOO)에서 제공하는 로드뷰사진에 대해 쟁점토지는 연접한 농지와 같이 수확이 끝난 후 잡목 없이 방치된 빈 토지상태라고 주장하나, 쟁점토지는 연접한 농지와는 다르게 잡초가 제거되지 않고 말라있는 상태로서, 농작물을 재배한 흔적을 찾을 수가 없고 농작물의 수확이 끝나 빈 상태의 연접농지와는 확연하게 다르다.

청구인은 양도소득세 조사 당시에는 자경 관련 증빙서류를 제출하지 않다가 이의신청시 2009년 및 2010년 구찌뽕나무 등을 식재하였다는 확인서를 제출하였으나, 2010년 로드뷰사진, 항공사진에 따르면, 식재된 나무는 확인되지 않는다.

3.심리 및 판단

가.쟁점

쟁점토지가 장기보유특별공제 대상 및 「조세특례제한법」제69조에 따른 자경농지에 대한 양도소득세 감면 대상에 해당하는지 여부

나.관련 법령 : <별지> 기재

다.사실관계 및 판단

(1)청구인이 제출한 자료에 대하여 살펴본다.

(가)청구인의 양도소득세 신고서에 따르면, 청구인은 2014.6.24. 쟁점토지의 양도가액을 OOO취득가액을 OOO장기보유특별공제액을 OOO산출세액을 OOO자경농지에 대한 양도소득세 감면세액을 OOO으로 하여 양도소득세를 신고하였다.

(나)전체토지의 등기부등본, 쟁점토지의 매매계약서 등에 따르면, 전체토지는 2003.5.2. 매매를 원인으로 2003.5.27. 청구인에게 소유권이전등기되었고, 2009.3.5. 매매를 원인으로 2009.3.11. 2분의 1 지분(쟁점외토지)이 OOO에 OOO에게 소유권이전등기되었으며, 2014.3.11. 매매를 원인으로 2014.4.8. 나머지 2분의 1 지분(쟁점토지)이OOO에 OOO에게 소유권이전등기된 것으로 나타난다.

(다)OOO이 2014.6.24. 발급한 2008.7.25. 최초작성된 청구인의 농지원부에 따르면, 2009.5.27. 현재 쟁점토지의 소유자는 청구인, 공부·실제지목은 답, 주재배작물은 벼, 경작구분은 자경으로 나타난다.

(라)OOO대표 OOO의 확인서(2015.5.21.)에 따르면, OOO는 정확하지는 않지만 2009년부터 2013년까지 5년 동안 5톤 화물차에 트렉터를 탑재하여 쟁점토지를 정지해 준 사실이 있고, 이에 대한 대가로 OOO만원을 받은 사실이 있음을 확인하고 있다.

(마)OOO의 확인서(2015년 5월)에 따르면, OOO은 6·7년 전 청구인 소유의 쟁점토지에 꾸지뽕나무 등 200그루를 식재하였고, 다음해에는 상태가 좋지 않아 아로니아 200그루를 다시 식재하였으며, 인부 3명의 인건비와 묘목대금으로 약 OOO을 수령하였음을 확인하고 있다.

(바)주식회사OOO의 대표이사 OOO의 확인서(2015년 5월)에 따르면, OOO은 청구인이 2011년 농기구 보관 창고용으로 사용할 컨테이너가 필요하다고 하여 건설현장에서 사용하던 컨테이너(2칸)를 청구인 소유의 토지에 갖다 놓았고, 주식회사 OOO의 현장용 공기구 보관용으로 사용하였으며, 해당 장소에 가끔씩 작업용 트럭을 주차해 놓기도 하였음을 확인하고 있다.

(2)처분청이 제출한 자료에 대하여 살펴본다.

(가)국세통합전산망에 따르면, 청구인이 영위하는 OOO수입금액 내역은 <표1>과 같다.

(나)처분청 소속 세무공무원의 청구인에 대한 양도소득세조사종결보고서(2015년 2월),현장확인보고서 등에 따르면, 청구인이 타이어 도소매업을 영위하고, 쟁점토지의 항공사진을 확인한 결과 대부분 잡종지 상태로 경작한 흔적이 없으며, 쟁점토지 보유기간 중 타인이 쌀직불금을 수령한 사실이 확인되므로 청구인이 쟁점토지를 직접 경작한 것으로 볼 수 없다고 기재되어 있다.

(다)처분청 소속 세무공무원의 보충조서의 주요내용은 다음 <표2>와 같다.

(라)처분청 소속 세무공무원과 청구인 간의 문답서(2015.2.3.)의 주요내용은 다음 <표3>과 같다.

(마)처분청의 쌀직불금 수령여부 조회 요청에 대한 OOO의 회신문에 따르면, 쟁점토지에 대해 2004년 OOO가 쌀직불금을 수령하였고, 2000～2003년 및 2005～2013년의 기간 동안에는 쌀직불금을 수령한 사람이 없는 것으로 나타난다.

(3)이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 「조세특례제한법」제69조의 입법 취지는 농촌의 균형발전을 지원하기 위해 자경농민에게 조세정책상 특혜를 주기 위한 것으로서, 그 특례를 해석함에 있어 엄격하게 해석하여야 할 것이고, 그에 따른 입증책임은 납세의무자에게 있다 할 것이며, 양도소득세를 감면받기 위해서는 농지소유자가 영농에만 전념하는 전업농민이거나 비록 전업농민은 아니라 하더라도 농업 외 타 직업활동이 객관적으로 보아 일시적·부수적 활동이어야 할 것인바, 청구인은 1994～2014년의 기간 동안 전체토지에서 OOO라는 상호로 타이어 도소매업을 영위하였고(쟁점토지 취득연도인 2003년부터 양도연도인 2014년까지 매년 OOO억원 정도의 사업수입금액이 발생하였다), 쟁점토지를 직접 경작하였다는 사실을 입증할 만한 증빙자료(씨앗의 구매, 파종, 비료·농약의 사용, 잡초 제거 및 농작물의 수확·판매 등의 서류)가 제시되지 않고 있는 점, 항공사진 및 로드뷰사진 등에서 쟁점토지가 경작된 흔적이 나타나지 않고, 쟁점토지에 잡초가 무성하며, 일부에는 컨테이너 박스가 설치되어 있고, 차량이 주차되어 있는 것으로 나타나는 점, 청구인은 쟁점토지에 대하여 쌀직불금을 수령한 사실이 없고, 2004년에는 타인이 쌀직불금을 수령한 것으로 나타나는 점, 쟁점토지 인근 주민들이 동 토지를 주말·체험농지로 이용하였다고 진술하고 있는 점 등에 비추어쟁점토지를 청구인이 직접 경작하지 않은 비사업용 토지로 보아장기보유특별공제 및 자경농지에 대한 감면을 배제하고 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4.결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

(1) 조세특례제한법 제69조[자경농지에 대한 양도소득세의 감면] ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상(괄호 생략) 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.(단서 생략)

(2)조세특례제한법 시행령(2015.2.3. 대통령령 제26070호로 개정되기 전의 것) 제66조[자경농지에 대한 양도소득세의 감면] ① 법 제69조 제1항 본문에서 "농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자"란 8년(괄호 생략) 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자로서 농지 양도일 현재 「소득세법」제1조의2 제1항 제1호에 따른 거주자인 자(비거주자가 된 날부터 2년 이내인 자를 포함한다)를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시(특별자치시와「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」제15조 제2항에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시·군·구 안의 지역

3. 해당 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내의 지역

④ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(괄호 생략) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다.(각 호 생략)

⑤ 제4항의 규정을 적용받는 농지는 「소득세법 시행령」제162조의 규정에 의한 양도일 현재의 농지를 기준으로 한다.(단서 및 각 호 생략)

⑬ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작"이란 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성(多年性)식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다.

⑭ 제4항·제6항·제11항 및 제12항에 따른 경작한 기간 중 해당 피상속인(그 배우자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 거주자의 「소득세법」제19조 제2항에 따른 사업소득금액(농업·임업에서 발생하는 소득, 「소득세법」제45조 제2항에 따른 부동산임대업에서 발생하는 소득과 같은 법 시행령 제9조에 따른 농가부업소득은 제외한다)과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3천 700만원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간은 피상속인 또는 거주자가 경작한 기간에서 제외한다.

(3)소득세법(2014.12.23. 법률 제12852호로 개정되기 전의 것) 제104조의3[비사업용 토지의 범위] ① 제96조 제2항 제8호 및 제104조 제1항 제8호에서 "비사업용 토지"란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.

1. 논·밭 및 과수원(이하 이 조에서 "농지"라 한다)으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것

가. 대통령령으로 정하는 바에 따라 소유자가 농지 소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지. 다만,「농지법」이나 그 밖의 법률에 따라 소유할 수 있는 농지로서 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다.

② 제1항을 적용할 때 토지 취득 후 법률에 따른 사용 금지나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 그 토지가 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 토지를 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다.

③ 제1항과 제2항을 적용할 때 농지·임야·목장용지의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(4)소득세법 시행령(2015.2.3. 대통령령 제26067호로 개정되기 전의 것) 제168조의8[농지의 범위 등] ① 법 제104조의3 제1항 제1호에서 "농지"라 함은 전·답 및 과수원으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실제로 경작에 사용되는 토지를 말한다. 이 경우 농지의 경영에 직접 필요한 농막·퇴비사·양수장·지소(池沼)·농도·수로 등의 토지 부분을 포함한다.

② 법 제104조의3 제1항 제1호 가목 본문에서 "소유자가 농지소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지"라 함은 농지의 소재지와 동일한 시(「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」제15조 제2항에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 조에서 같다), 연접한 시·군·구 또는 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내에 있는 지역에 주민등록이 되어 있고 사실상 거주(이하 "재촌"이라 한다)하는 자가 「농지법」제2조 제5호의 규정에 따른 자경(이하 "자경"이라 한다)을 하는 농지를 제외한 농지를 말한다.

③ 법 제104조의3 제1항 제1호 가목 단서에서 "「농지법」이나 그 밖의 법률에 따라 소유할 수 있는 농지로서 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 농지의 경우를 말한다.

1. 「농지법」제6조 제2항 제2호·제3호·제9호·제10호 가목 또는 다목에 해당하는 농지

2. 「농지법」제6조 제2항 제4호에 따라 상속에 의하여 취득한 농지로서 그 상속개시일부터 3년이 경과하지 아니한 토지

3. 「농지법」제6조 제2항 제5호에 따라 이농당시 소유하고 있던 농지로서 그 이농일부터 3년이 경과하지 아니한 토지

4. 「농지법」제6조 제2항 제7호에 따른 농지전용허가를 받거나 농지전용신고를 한 자가 소유한 농지 또는 같은 법 제6조 제2항 제8호에 따른 농지전용협의를 완료한 농지로서 당해 전용목적으로 사용되는 토지

5. 「농지법」제6조 제2항 제10호 라목부터 바목까지에 따라 취득한 농지로서 당해 사업목적으로 사용되는 토지

6.종중이 소유한 농지(2005년 12월 31일 이전에 취득한 것에 한한다)

7. 소유자(제154조 제6항의 규정에 따른 가족 중 소유자와 동거하면서 함께 영농에 종사한 자를 포함한다)가 질병, 고령, 징집, 취학, 선거에 의한 공직취임 그 밖에 기획재정부령이 정하는 부득이한 사유로 인하여 자경할 수 없는 경우로서 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 토지

가. 당해 사유 발생일부터 소급하여 5년 이상 계속하여 재촌하면서 자경한 농지로서 당해 사유 발생 이후에도 소유자가 재촌하고 있을 것. 이 경우 당해 사유 발생당시 소유자와 동거하던 제154조 제6항의 규정에 따른 가족이 농지 소재지에 재촌하고 있는 경우에는 그 소유자가 재촌하고 있는 것으로 본다.

나. 「농지법」제23조에 따라 농지를 임대하거나 사용대할 것

8. 「지방세특례제한법」제22조·제41조·제50조 및 제89조에 따른 사회복지법인등, 학교등, 종교·제사 단체 및 정당이 그 사업에 직접 사용하는 농지

9.「한국농어촌공사 및 농지관리기금법」제3조에 따른 한국농어촌공사가 같은 법 제24조의4 제1항에 따라 8년 이상 수탁(개인에게서 수탁한 농지에 한한다)하여 임대하거나 사용대(使用貸)한 농지

9의2.「주한미군기지 이전에 따른 평택시 등의 지원 등에 관한 특별법」에 따라 수용된 농지를 대체하여「국토의 계획 및 이용에 관한 법률 시행령」제119조 제1항 제2호 단서에 따라 취득한 농지로서 해당 농지로부터 직선거리 80킬로미터 이내에 있는 지역에 주민등록이 되어 있고 재촌하는 자가 자경을 하는 농지

10.「농지법」그 밖의 법률에 따라 소유할 수 있는 농지로서 기획재정부령이 정하는 농지