가. OOO 설립되어 현재까지 OOO을 영위하여 온 주식회사 OOO(이하 “청구외법인”이라 한다)은 2007년에 OOO(이하 “증여자들”이라 한다)으로부터 보유주식의 매입을 요청받고, 아래 <표1>과 같이 자기주식 OOO(이하 “쟁점자기주식”이라 한다)를 취득하였다.

<표1> 자기주식 취득내역

나. OOO세무서장은 쟁점자기주식의 취득을 「법인세법」 제15조 제2항 제1호에 따른 특수관계인간 유가증권 저가취득으로 보아 수정신고를 권고하였고, 청구외법인은 OOO 쟁점자기주식의 취득 당시 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다)에 의한 보충적평가액(이하 “시가”라 한다)인 1주당 OOO원에 미달하여 지급한 가액 OOO원을 익금산입하고 2007사업연도분 법인세를 수정신고·납부하였다.

다. 청구외법인은 OOO 주주총회결의를 거쳐 쟁점자기주식을 전량 소각하였고, 처분청은 청구외법인에 대한 주식변동 실지조사를 실시하여, 주주총회결의일 현재 시가인 1주당 OOO원과 쟁점자기주식 취득가액과의 차액을 청구인들이 OOO으로부터 각각 증여받은 것으로 보아, 상증법 제42조 제1항 제3호에 따라 아래 <표2>와 같이 OOO 증여세 OOO건 OOO원, 2014.10.1. 증여세 OOO건 OOO원, 합계 OOO원을 결정·고지하였다.

<표2> 증여세 부과처분내역

라. 청구인들은 이에 불복하여 2014.10.29. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 청구인들과 증여자들은 특수관계가 없고, 청구외법인은 쟁점자기주식 취득 당시 건설업 면허 유지를 위한 최소자본금 유지의 필요성으로 감자를 할 수 없는 상황이었는바, 쟁점자기주식을 자본감소를 통한 이익증여의 목적으로 취득한 것으로 볼 수 없고, 사원지주회사라는 특성상 퇴사직원의 요청에 따라 취득한 쟁점자기주식을 제3자 또는 임직원에게 처분할 수 없어 이를 보유하던 중 합병으로 인해 자본금이 증가하게 되어 법인세 절감 목적으로 이를 소각한 것이므로, 청구외법인의 당해 유상감자는 상증법 제42조 제3항에 따른 ‘특수관계인이 아닌 자간의 거래로서 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우’에 해당하여 이 건 증여세 부과처분은 위법하다.

(2) 당해 유상감자가 상증법 제42조 제1항 제3호에 따른 증여에 해당한다 하더라도, 상증법 제2조에서 증여세 과세대상은 “타인으로부터 무상으로 이전된 재산적 가치”라고 규정하고 있고, 청구외법인의 쟁점자기주식 보유기간 중 시가 상승분은 청구외법인이 쟁점자기주식을 보유하면서 얻은 이익이므로 이를 청구인들이 증여자들로부터 받은 재산적가치로 볼 수 없는바, 이 사건에서 증여재산가액은 쟁점자기주식의 취득가액(1주당 OOO원)과 취득 당시의 시가(1주당 OOO원)와의 차액을 기준으로 계산하여야 한다.

(3) 또한, 당해 유상감자가 상증법 제42조 제1항 제3호에 따른 증여에 해당한다 하더라도, 같은 법 시행령 제31조의9 제2항 제5호 각 목 외의 부분에서 ‘당해 재산의 평가차액이 변동전 당해 재산가액의 100분의 30 이상이거나 그 금액이 OOO원 이상인 경우’를 과세대상으로 규정하고 있는바, 평가차액이 감자전 지분가액의 OOO 및 OOO원에 미달하는 청구인들에 대한 증여세 처분은 위법하다.

(4) 하나의 거래에 대하여 법인세법에 따라 익금산입처분을 한 이상, 상증법에 따라 다시 증여세를 부과한 본 처분은 이중과세에 해당하므로 위법하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인들은 청구외법인의 쟁점자기주식 취득 및 소각 과정에 정당한 사유가 있다고 주장하나, 쟁점자기주식을 취득하여 소각함으로써 청구인들의 지분비율이 증가하였으며, 청구외법인의 주주간에 특수관계가 없으나 다음과 같은 점에 비추어 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되지 아니하는바, 이 건 증여세 과세처분은 적법하다.

(가) 청구외법인은 쟁점자기주식을 제3자에게 매각하기 위하여 어떤 노력을 하였는지에 대한 근거를 제시한 바 없고, 「상법」상 자기주식의 취득은 주식을 소각하는 경우 등에만 예외적으로 허용되는바, 쟁점자기주식 매매는 손익거래로 보기보다는 출자금을 환급하여 주기 위한 자본거래 목적에서 이루어진 것으로 봄이 타당하다.

(나) 청구외법인의 2006사업연도 이익잉여금이 OOO, 신고소득이 OOO원에 이르는 점으로 보아 액면가액인 쟁점자기주식의 취득가액이 객관적 교환가치를 반영한 것으로 보기 어렵다.

(다) 청구인들 중 OOO은 청구외법인의 대표이사 또는 이사로서 감자를 주도할 위치에 있었던 것으로 보이고, 이 중 OOO는 2011년 보유주식을 주당 OOO원에 청구외법인에 양도한 것으로 보아 감자로 인해 실질적으로 이익을 분여받은 것으로 봄이 타당하다.

(라) 청구외법인이 쟁점자기주식을 소각하지 아니하고 2011년 OOO로부터 자기주식을 매입한 가액인 주당 OOO원에 제3자에게 매도하였다면, 법인세 부담이 발생함과 동시에 주식의 가치가 증가하였을 것이나, 쟁점자기주식을 소각함으로 인해 법인세 부담없이 다른 주주의 주식가치가 증가되었으므로 법인세 감소목적을 거래의 관행상 정당한 사유로 인정할 수 없다.

(2) 청구인들은 쟁점자기주식의 취득가액과 취득 당시의 시가와의 차액을 기준으로 증여재산가액을 계산하여야 하고, 증여세 과세요건중 OOO 초과 여부를 상증법 시행령 제31조의9 제2항 제5호 각 목 외의 부분에 따라 판단하여야 한다고 주장하나, 국세청 과세기준자문신청결과, 상증법 제42조 제1항 제3호의 규정에 의한 감자에 따른 이익은 같은 법 시행령 제29조의2 제2항 각 호의 어느 하나의 이익으로 하는 것으로 회신받았고, 상증법 시행령 제31조의9 제2항 제5호 가목에서 지분이 변동된 경우의 증여재산가액은 같은 법 시행령 제28조 내지 제29조의2의 규정을 준용하여 계산한 가액을 말한다고 규정하고 있는바, 감자를 위한 주주총회결의일의 시가와 쟁점자기주식 취득가액과의 차이를 기준으로 증여재산가액을 산정하고, 상증법 시행령 제29조의2 제2항 제1호에 따라 OOO 초과 여부를 판단한 이 건 증여세 과세처분은 적법하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구외법인이 자기주식을 저가로 취득하여 보유하다 소각함으로써 청구인들이 상증법 제42조 제1항 제3호에 따른 증여이익을 얻은 것으로 보아 청구인들에게 증여세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법 제42조【그 밖의 이익의 증여 등】① 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지, 제44조 및 제45조에 따른 증여 외에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 이익으로서 대통령령으로 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 그 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

3. 출자·감자, 합병(분할합병을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)·분할, 제40조 제1항에 따른 전환사채등에 의한 주식의 전환·인수·교환(이하 이 조에서 “주식전환등”이라 한다) 등 법인의 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키거나 감소시키는 거래로 얻은 이익 또는 사업 양수·양도, 사업 교환 및 법인의 조직 변경 등에 의하여 소유지분이나 그 가액이 변동됨에 따라 얻은 이익. 이 경우 그 이익은 주식전환등의 경우에는 주식전환등 당시의 주식가액에서 주식전환등의 가액을 뺀 가액으로 하고, 주식전환등이 아닌 경우에는 소유지분이나 그 가액의 변동 전·후 재산의 평가차액으로 한다.

③ 특수관계에 있는 자가 아닌 자간의 거래로서 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령

제29조의2【감자에 따른 이익의 계산방법 등】② 법 제39조의2 제1항 및 법 제42조 제1항 제3호의 규정에 의한 감자에 따른 이익은 다음 각 호의 1의 이익으로 한다.

1. 감자한 주식 1주당 평가액에서 주식소각시 지급한 1주당 금액을 차감한 가액이 감자한 주식 1주당 평가액의 100분의 30 이상이거나 다음 산식에 의하여 계산한 금액이 3억원 이상인 경우의 당해 이익

(감자한 주식 1주당 평가액－주식소각시 지급한 1주당 금액)× 총감자주식수×대주주의 감자 후 지분비율 × 대주주의 특수관계인의 감자주식수 / 총감자주식수

③ 제2항의 규정에 의한 이익의 계산은 감자를 위한 주주총회결의일을 기준으로 한다.

제31조의9 【기타이익의 증여 등】② 법 제42조 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령이 정하는 기준 이상의 이익”이라 함은 다음 각 호의 구분에 의하여 계산한 이익을 말한다.

4. 법 제42조 제1항 제3호의 규정 중 주식전환등의 경우 : 주식전환등을 할 당시의 주식가액(제30조 제4항 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 계산한 가액을 말한다)에서 주식전환등의 가액을 차감한 금액이 1억원 이상인 경우의 당해 금액

5. 법 제42조 제1항 제3호의 규정 중 제4호에 해당하지 아니하는 그 밖의 경우 : 소유지분 또는 그 가액의 변동 전ㆍ후에 있어서 당해 재산의 평가차액이 변동전 당해 재산가액의 100분의 30 이상이거나 그 금액이 3억원 이상인 경우의 당해 평가차액. 이 경우 당해 평가차액은 다음 각목의 규정에 의하여 계산한다.

가. 지분이 변동된 경우 : (변동전 지분 － 변동후 지분) × 지분 변동후 1주당 가액(제28조 내지 제29조의3의 규정을 준용하여 계산한 가액을 말한다)

나. 평가액이 변동된 경우 : 변동전 가액 － 변동후 가액

(3) 상법(2007.8.3. 법률 제8582호로 개정되기 전의 것)

제341조【자기주식의 취득】회사는 다음의 경우외에는 자기의 계산으로 자기의 주식을 취득하지 못한다.

1. 주식을 소각하기 위한 때

2. 회사의 합병 또는 다른 회사의 영업전부의 양수로 인한 때

3.회사의 권리를 실행함에 있어 그 목적을 달성하기 위하여 필요한 때

4. 단주의 처리를 위하여 필요한 때

5. 주주가 주식매수청구권을 행사한 때

제341조의2【주식매수선택권부여목적등의 자기주식취득】① 회사는 제340조의2 제1항의 규정에 의하여 자기의 주식을 양도할 목적으로 취득하거나 퇴직하는 이사·감사 또는 피용자의 주식을 양수함으로써 자기의 주식을 취득함에 있어서는 발행주식총수의 100분의 10을 초과하지 아니하는 범위안에서 자기의 계산으로 자기의 주식을 취득 할 수 있다. 다만, 그 취득금액은 제462조 제1항에 규정된 이익배당이 가능한 한도이내이어야 한다.

③ 회사가 제1항의 규정에 의하여 자기의 주식을 취득한 경우에는 상당한 시기에 이를 처분하여야 한다.

제342조【자기주식의 처분】회사는 제341조 제1호의 경우에는 지체없이 주식실효의 절차를 밟아야 하며 동조 제2호 내지 제5호와 제341조의3 단서의 경우에는 상당한 시기에 주식 또는 질권의 처분을 하여야 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이나타난다.

(가) 청구인들과 증여자들간에는 특수관계가 없고, 쟁점자기주식의 상증법 상 보충적평가방법에 따른 평가액은 쟁점자기주식 취득 당시(평가기준일 OOO)에 1주당 OOO원, 쟁점자기주식 감자 당시(평가기준일 OOO)에 1주당 OOO원이다.

(나) OOO 처분청이 청구외법인에 대한 주식변동조사 당시 작성한 OOO와 OOO에 대한 문답서의 주요내용은 다음과 같다.

1) OOO는 OOO까지, OOO은 OOO부터 현재까지 각각 청구외법인의 대표이사로 재직하였다.

2) 청구외법인은 OOO. 당시 임직원 OOO명이 주식을 전량 인수한 사원지주회사이고, OOO 현재 주주는 OOO명으로 그 사이 청구외법인 주식은 주주 상호간에 1주당 OOO원(액면가액)에 계속적으로 거래되어 왔다.

3) 2007년 쟁점자기주식을 매입하며 익금산입한 OOO원을 손금산입할 방법이 없던 중 2009년 청구외법인이 OOO(청구외법인과 주주가 동일함)를 합병함에 따라 납입자본금이 OOO원 증가하였고, 비로소 쟁점자기주식을 소각하더라도 건설업 면허 유지가 가능해진바, OOO원의 손금산입으로 법인세를 절감하기 위해 쟁점자기주식을 소각 결의하였다.

4) 전 대표이사 OOO가 대표이사직 해임 당시 사직을 통보하여 OOO 청구외법인은 경영권 방어 등을 위해 OOO의 소유주식 OOO을 OOO을 평가기준일로 하여 평가한 가액인 1주당 OOO원에 전량 매수하였다.

5) 2010년에 OOO이 OOO 및 OOO에게 청구외법인 주식을 1주당 OOO원에 매도한바 있다.

(다) 조사종결보고서에 의하면 처분청은 주식변동조사 결과 OOO 등은 감자 당시 청구외법인의 대표이사 또는 이사로서 감자를 주도할 위치에 있었고, 이 중 OOO는 2011년 보유주식을 청구외법인에게 양도하여 감자로 인해 실질적 이익을 분여받았는바, 쟁점자기주식의 감자를 상증법 제42조 제1항 제3호에 따른 이익의 증여로 보아 증여세를 과세하기로 결의한 것으로 나타난다.

(라) 처분청은 국세청 과세기준 자문 회신을 근거로 상증법 시행령 제29조의2 제2항 각 호의 1에 따라 다음 <표3> 및 <표4>와 같이 증여재산가액 및 증여세를 계산하여 청구인들에게 이 사건 증여세를 부과한 것으로 나타난다.

<표3> 청구인별 증여재산가액 산정내역

<표4> 청구인별·증여자별 증여세 처분 내역

(2) 청구인들이 제출한 자료의 주요내용은 다음과 같다.

(가) 청구외법인의 사원지주회사 전환 당시 주식매매계약서의 주요내용은 다음과 같다.

○○○

(나) OOO이 청구외법인 대표이사로 재직 중 스트레스로 인한 자살로 사망하고, 청구외법인 외 2개 법인과 OOO 유족(OOO 외 2명)간에 작성한 합의서의 주요내용은 다음과 같다.

○○○

(다) 청구외법인의 출금전표에 의하면 청구외법인은 OOO 대표이사 사망위로금 OOO원 및 쟁점자기주식 매입대금 OOO원을 OOO에게 지급한 것으로 나타난다.

(3)청구인들의 세무대리인은 OOO 개최된 조세심판관회의에 출석하여 청구외법인은전형적인 사원지주회사로서 쟁점자기주식의 취득과 감자는 실질적으로 청구외법인의 영업을 주도하던 전 대표이사인 OOO의 사망이라는 사건을 매개로 하여 이루어진 위자료 지급합의 및 임직원의 퇴사 등의 사건으로 인한 것으로, 사원지주회사의 특성상 불가피한 거래였다는 취지로 의견을 진술하였다.

(4) OOO지방국세청 소속 세무공무원은 같은 날 조세심판관회의에 출석하여 쟁점자기주식의 취득과 감자는 자본거래 목적의 거래로서 거래관행상 정당한 사유가 없는 거래인바, 상증법 제42조 제1항 제3호에 따른 증여세 과세 대상에 해당하고, 국세청의 과세기준자문 회신내용에 따른 이 사건 증여재산가액의 계산은 적정하며, 청구인의 나머지 주장도 이유 없다는 취지로 의견을 진술하였다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 쟁점자기주식 거래 당시 증여자들과 청구인들간에 특수관계나 경제적 또는 사회적 연관관계가 없었던 것으로 보이고, 청구외법인은 건설업 면허 유지를 위한 최소자본금 확보의 필요성으로 인하여 감자를 할 수 없었던 것으로 보이는바,쟁점자기주식의 취득 및 소각을 자본거래를 통한 주주간 이익의 증여를 목적으로 한 거래로 보기 어려운 점,실질적으로 회사의 영업을 주도하던 전 대표이사 OOO이 사망함으로 인해 회사의 미래에 대한 회의를 느낀 임직원이 퇴사를 결정하였고, 종업원지주회사의 특성상 해당 주식을 제3자에게 매각하기 어려워 청구외법인에 매수를 요청하였다는 청구주장에 신빙성이 있는 점, 쟁점자기주식 취득거래 이전에도 임직원 퇴사시 청구외법인 주식이 액면가액(1주당 OOO원)으로 통상 거래되어 온 것으로 나타나는 점 등에 비추어 이 건 거래는 상증법 제42조 제3항에 따른 ‘특수관계인이 아닌 자간의 거래로서 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우’에 해당하는 것으로 보이는바, 쟁점자기주식의 감자로 청구인들이 상증법 제42조 제1항 제3호에 따른 증여이익을 얻은 것으로 보아 청구인들에게 증여세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지1> 청구인 및 처분청 명단