가. 청구법인은 “OOO”라는 브랜드명으로 식음료 프랜차이즈 가맹점을 모집·관리하고 있는 법인으로서, 2015∼2017사업연도에 인적용역료, 교육강의료 등의 명목으로 용역수수료 총 OOO(이하 “쟁점수수료”라 한다)을 지출하고 손금으로 계상하였다.

또한 청구법인은 2016년 OOO에게 급여로 지급한 OOO, 2017·2018년 OOO에게 급여로 지급한 OOO을 손금으로 계상하는 한편, 2016년 OOO를 임차(이하 “OOO”을 포함하여 “쟁점주거지”라 한다)하고 지급한 임차료 OOO을 “직원숙소비”로 하여 손금에 산입하였으며, 2016.7.1. OOO가 운영하던 OOO(이하 “쟁점가맹점”이라 한다)의 사업을 포괄양수하면서 OOO을 지급하고, 이 중 영업권 가액으로 OOO(이하 “쟁점영업권”이라 한다)을 계상하였다.

나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 OOO지방검찰청에서 OOO을 횡령 등의 혐의로 기소하면서 통보한 수사기록(이하 “쟁점수사기록”이라 한다)을 근거로 청구법인의 2015∼2017사업연도에 대한 법인통합조사를 실시한 결과, ① 청구법인이 용역을 제공받지 아니하고 지급한 쟁점수수료를 OOO이 현금으로 가져갔다고 보아 쟁점수수료를 손금불산입하여 OOO에 대한 상여로 소득처분하였고, ② 청구법인이 OOO 및 OOO에게 지급한 급여 및 관련 보험료 중 OOO은 「법인세법」상 손금으로 인정되는 범위를 초과하였다고 보아 손금불산입하였으며, ③ 쟁점주거지는 OOO이 개인적으로 사용한 사택으로 보아 관련 임차료 전액을 손금불산입하였고, ④ 청구법인이 자산으로 계상한 쟁점영업권을 가공으로 보아 전액을 손금불산입하여 아래 ＜표1＞과 같은 내용의 과세자료를 처분청에 통보하였다.

＜표1＞ 과세자료 통보내용

다. 처분청은 이에 따라 2018.12.4. 및 12.5. 청구법인에게 아래 ＜표2＞와 같이 2015∼2017사업연도 OOO을 각 경정·고지하고 2015∼2017년 귀속 소득금액 OOO을 상여로 하여 소득금액변동통지 하였다.

＜표2＞ 세금부과 및 소득금액변동통지 내역

라. 청구법인은 이에 불복하여 2019.3.4. 이의신청을 거쳐 2019.7.3. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인은 정상적으로 OOO에게 급여를 지급할 수 없어 해당 금액을 쟁점수수료로 처리하였을 뿐 쟁점수수료의 실질은 OOO에게 지급한 인건비이다.

(가) OOO은 본인이 실질 대표로 있는 ㈜OOO(이하 “OOO”라 한다), ㈜OOO(이하 “OOO”라 한다)와 관련된 제반 문제 때문에 본인명의로 급여를 지급받을 수 없어 청구법인은 OOO에게 지급할 급여를 용역수수료 형식으로 OOO 등에게 지급하고, OOO은 OOO 등으로부터 해당 금액을 지급받았다.

OOO은 본인이 대표로 있는 OOO와 OOO의 운영과 관련하여 가맹점 및 퇴사자 등과 소송이 진행 중이어서 2015년 7월에 설립된 청구법인의 대표이사로 취임할 경우 발생할 문제를 우려하여 청구법인의 대표이사로 취임하지 아니하였다.

(나) 처분청은 청구법인의 실질 대표자를 OOO으로 봄으로써 OOO의 쟁점법인에 대한 근로제공 사실을 인정하였고, OOO은 청구법인으로부터 급여를 지급받은 사실이 없는바 OOO이 받은 쟁점수수료의 실질은 근로소득에 해당하며, OOO은 쟁점수수료를 근로소득으로 신고한 사실이 없으므로 해당 금액을 상여로 처분하여 소득세를 부과하는 것은 별론으로 하더라도 OOO에게 급여 명목으로 지급된 쟁점수수료는 청구법인의 손금으로 인정해야 한다.

(다) 대법원은 법인의 대표이사가 그의 지위를 이용하여 법인의 수익을 사외로 유출시켜 자신에게 귀속시킨 것 중 법인의 사업을 위하여 사용된 것임이 분명하지 아니한 것은 특별한 사정이 없는 한 대표이사 자신에 대한 상여 내지 이와 유사한 임시적 급여로서 근로소득에 해당하는 것으로 볼 수 있다고 판단(대법원 1999.9.17. 선고 97누9666 판결)하였다.

(라) 청구법인은 2015사업연도 OOO, 2016사업연도 OOO, 2017사업연도 OOO을 OOO에게 지급하는 등 매출금액에 비례하여 OOO에게 지급할 금액을 조정하였다.

(2) 청구법인은 OOO와 OOO이 수행한 업무의 난이도 및 중요성을 고려하여 급여를 지급하였는바 해당 직원들에 대한 인건비를 손금불산입한 처분은 부당하다.

(가) 처분청은 OOO가 OOO의 배우자로서 동일 직책의 직원보다 OOO을 과다하게 지급받은 것으로 보았으나, OOO는 청구법인의 가맹점에 대한 인테리어를 총괄하여 왔고, 제품개발에도 참여하여 가맹점 유치에 큰 역할을 하였으므로 OOO가 2016년에 수령한 OOO은 과다한 금액이 아니다.

1) 청구법인과 같은 소규모 법인은 직원의 업무가 아닌 외부와의 관계를 고려하여 나이에 따라 직책을 부여하는 게 일반적이므로 같은 과장 직급이라고 해도 수행하는 업무내역은 상이하다.

2) OOO는 영업업무, 인테리어 총괄업무를 담당하였는데, 청구법인의 다른 과장들은 마케팅 등 행정과 관련된 업무만 하였으므로 업무량을 고려하지 않고 직급만을 고려하여 OOO에게 지급된 급여가 과다하다고 보는 것은 타당하지 않다.

(나) 처분청은 OOO이 OOO의 부친으로서 급여규정보다 OOO을 과다하게 지급받은 것으로 보았으나, OOO은 공인중개사 자격증을 갖고 있어 관련 법령에 따라 부동산 상권 분석업무를 하였는데, 해당 업무를 외주 주었을 때 지급해야 할 금액을 감안한다면 OOO에게 지급한 급여는 과다한 금액이 아니다.

또한, 조사청은 청구법인에 대한 세무조사 과정에서 청구법인의 주주 OOO은 명의상 주주에 불과할 뿐 OOO이 해당 주식 전부를 소유한 것으로 보아 명의신탁증여의제규정을 적용하였는데, 조사청의 의견대로라면 청구법인은 1인 주주회사로서 지급규정에 관한 별도의 주주총회 결의가 없더라도 내부 규정에 따라 지급한 상여금이 1인 주주의 승인을 거쳐 관행적으로 지급되었다면 해당 규정은 주주총회를 거친 것으로 볼 수 있는바(대법원 2004.12.10. 선고 2004다25123 판결) 처분청이 제시한 급여규정 보다 OOO에게 급여를 많이 지급하였다고 하더라도 실질대표자인 OOO의 결재를 거쳐 OOO에게 급여가 지급되었으면 해당 지급내역은 주주총회의 승인을 거친 것으로 볼 수 있다.

(3) 처분청이 쟁점주거지를 OOO의 개인 숙소로 보아서 쟁점주거지 관련 임차료를 손금불산입한 처분은 취소되어야 한다.

(가) OOO은 교통사고로 인한 후유장애로 인해 ‘좌측하지 방사통 및 감각저하마비 신경증후군’ 진단을 받아 이동과 보행에 장애가 있어 쟁점주거지에서 거주하면서 청구법인의 마케팅팀 직원들과 함께 바이럴 마케팅 회의를 하였는데, 회의가 주로 야간에 이루어지다보니 직원들도 쟁점주거지에서 OOO과 함께 거주하면서 숙식을 하는 경우가 많았다.

(나) 청구법인이 제출한 거주사실확인서를 보면 쟁점주거지 중 OOO에서는 OOO이 거주하였고, OOO에서는 OOO 등이 거주하면서 회사업무를 한 사실을 알 수 있다.

(4) 청구법인은 OOO로부터 쟁점가맹점을 포괄양수하면서 쟁점영업권 가액으로 OOO을 산정하였는바 이를 부인한 처분은 부당하다.

(가) 처분청은 “청구법인이 특수관계자인 OOO로부터 쟁점가맹점을 인수하였다”고 보아 부당행위계산부인을 적용하였으나, 청구법인이 OOO의 개인사업장인 쟁점가맹점을 인수한 시점은 2016년 7·8월로 OOO가 청구법인의 실질 대표자인 OOO과 혼인(2016.10.12.)하기 전이다.

따라서, 청구법인이 쟁점가맹점을 인수한 시점에 OOO와 청구법인은 특수관계가 성립하지 아니하므로 부당행위계산부인 규정을 적용할 수 없다.

(나) 처분청은 쟁점가맹점이 청구법인에게 사업권을 양도할 당시 영업기간이 짧아(2년) 쟁점가맹점의 영업권을 인정할 수 없다는 의견이나, 사업장의 양도가액 산정시 해당 사업장의 인테리어 비용, 시설장치 등의 가액이 포함되지 아니하였는바 영업권으로 추가지급한 OOO은 결코 과다한 금액이 아니다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 쟁점수수료를 OOO이 수취하였다는 이유만으로 해당 금액을 OOO의 인건비로 보아 손금산입하여야 한다고 주장하나, 일반적으로 손금으로 인정되는 대표이사의 인건비란 「법인세법 시행령」 제43조 제2항에 따라 주주총회 등을 거쳐서 사전에 결정된 급여지급 기준에 따라 지급되는 급여를 말하는 것이다.

(가) 청구법인은 허위의 용역수수료를 용역제공자의 계좌로 지급한 후, OOO은 다른 사람을 시켜서 해당 계좌에서 인출된 현금을 지급받았는바 OOO이 본인 마음대로 불법유출한 쟁점수수료를 청구법인에서 사전에 정한 지급기준에 따라 지급된 급여와 동일하게 볼 수는 없다.

(나) 쟁점수사기록에 나타난 관련인들의 진술내용을 종합하면 쟁점수수료는 사전에 정해진 기준에 따라 OOO에게 지급된 급여가 아니라 OOO의 청구법인의 자금횡령액에 불과하다는 사실을 알 수 있다.

1) 최**는 “OOO에게 여자친구의 계좌를 제공하여 현금을 이체받은 후 출금하여 OOO에게 전달한 대가로 현금 OOO을 받았다”고 진술하였고, 윤**은 “OOO이 계좌로 돈을 입금해 줄테니 찾아 오라고 하여 현금을 전달하고 OOO 정도의 용돈을 받았다”고 진술하였다.

2) 청구법인에서 회계**으로 근무하였던 강**는 “OOO이 용역료와 관련된 자금 지급을 지시하였는데 집행의 증빙서류가 없는 것이 더 많았다. 당연히 용역료를 지급한 것으로 알았는데 이를 다시 현금으로 출금하여 OOO에게 돌려줄 지는 알 수 없었다”고 진술하였다.

(2) 청구법인은 실질 대표이사인 OOO의 친족들에게 이유없이 과다하게 급여를 지급하였으므로 급여 및 보험료 과다지급액 OOO을 손금으로 인정할 수 없다.

(가) OOO는 OOO의 배우자로 2016.8.1.부터 2016.12.31.까지 청구법인에서 과장으로 근무하면서 OOO을 수령하였는데, 이는 동일 직위에서 최고액의 연봉을 수령한 OOO보다 6배 가량 많은 금액으로 청구법인은 OOO에게 동일 직위의 다른 직원보다 과다한 급여를 지급한 정당한 사유를 제시하지 못하였다.

(나) 청구법인은 2016·2017년에 OOO의 부친인 OOO과 근로계약서를 작성하여 OOO이 청구법인의 고문이사로 근무하는 대가로 연 OOO을 지급하기로 약정하였다.

그러나 OOO은 2016·2017년에 총 OOO을 수령하여 연봉지급 기준금액OOO을 과다 수령하였다.

(3) 청구법인은 OOO이 주거지로 사용한 쟁점주거지의 임차료로 2016·2017년 2년 동안 OOO을 지출한바 해당 금액을 손금으로 인정할 수 없다.

(가) 쟁점수사기록에 포함된 청구법인의 직원인 강**의 진술조서를 보면 쟁점주거지에서 OOO과 그의 처 OOO가 거주하였고, OOO의 지시에 따라 해당 주거지의 관리비 등을 청구법인의 자금으로 지급하였다고 진술한 사실이 나타난다.

(나) 쟁점주거지의 입주자명부, 자동차등록현황 모두 OOO의 가족과 관련된 내역만 기재되어 있다.

(다) OOO은 2010〜2017년 기간 동안 수차례 OOO 등을 출입국한 내역이 확인되는바 OOO이 보행장애로 인하여 쟁점주거지에서 회사업무를 처리할 수 밖에 없는 사정이 있었다고 보기 어렵다.

(4) 청구법인은 2016년 OOO로부터 쟁점가맹점을 인수하면서 쟁점영업권의 가치를 OOO으로 평가하였다고 주장할 뿐 영업권의 명확한 평가근거를 제시하지 못하였다.

(가) 청구법인이 OOO로부터 쟁점가맹점을 인수할 당시에는 청구법인과 OOO가 특수관계자가 아니어서 청구법인이 설령 쟁점가맹점을 고가로 양수하였다고 하더라도 부당행위계산부인을 적용할 수 없다고 주장하나, OOO는 OOO지방검찰청의 수사 당시 2012년 6월경 OOO과 결혼하였다고 진술하였는바 비록 2016년 10월에 혼인신고를 하였다고 하더라도 2012년부터 OOO와 OOO은 사실혼관계였고, 이는 OOO가 2016년에 아들 OOO을 출산한 사실에서도 알 수 있다.

「국세기본법 시행령」제1조의2는 특수관계자의 범위에 사실혼 관계의 배우자도 포함하고 있으므로 OOO와 청구법인의 2016년 6월 쟁점가맹점 양수도거래는 특수관계자 간의 거래에 해당한다.

(나) 청구법인은 쟁점가맹점을 양수하고 1년이 지난 2017.9.30. 해당 사업장을 폐업하고 유형자산처분손실을 계상하였는바 이는 청구법인 스스로 쟁점영업권 가치가 없음을 인정한 것이다.

(다) OOO는 OOO지방검찰청의 수사 당시 당초에는 쟁점가맹점을 청구법인에게 양도하고 받은 OOO을 본인이 사용하였다고 하였다가 나중에는 OOO에게 OOO을 빌려주었다고 진술을 바꾸는 등 OOO이 해당 거래를 주도하여 가공의 영업권을 계상하고 관련 대금을 다시 돌려받은 것으로 보인다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청구법인이 용역수수료 명목으로 지출한 쟁점수수료의 실질은 청구법인의 실질 대표자인 OOO에게 지급한 급여이므로 손금으로 인정해야 한다는 청구주장의 당부

② 청구법인이 OOO의 배우자 및 부친에게 급여를 과다지급하였다고 보아 OOO을 손금불산입한 처분의 당부

③ 쟁점주거지를 OOO의 개인 주거지로 보아 쟁점주거지 관련 임차료를 손금불산입한 처분의 당부

④ 청구법인이 OOO로부터 쟁점가맹점을 인수하면서 계상한 쟁점영업권을 가공으로 보아 손금불산입한 처분의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 2015.7.1. OOO라는 프랜차이즈명으로 가맹점을 모집하여 관리하는 서비스를 제공하고 있고, 법인등기부상 대표이사는 OOO이나, 세무조사 당시 OOO을 실질대표자로 확인한 것으로 나타난다.

(2) 조사청은 OOO를 주 조사자로, OOO와 특수관계인 청구법인과 OOO를 관련 조사자로 선정하여 2018.8.30.〜2018.11.16. 기간 동안 세무조사를 실시하였고, 세무조사 종결보고서의 주요 내용은 다음과 같다.

(3) 쟁점①과 관련된 사실관계는 다음과 같다.

(가) 처분청은 아래 ＜표3＞과 같이 청구법인이 2015〜2017사업연도 용역수수료 등의 명목으로 지급하고 OOO이 현금으로 회수한 쟁점수수료OOO를 OOO에 대한 상여로 소득처분하였다.

＜표3＞ 쟁점수수료 지급 및 회수내역

(나) 처분청은 쟁점수수료가 OOO의 청구법인의 자금횡령액에 해당한다는 증빙으로 쟁점수사기록에 포함된 참고인들의 진술조서를 제출하였다.

(4) 쟁점②와 관련된 사실관계는 다음과 같다.

(가) 처분청은 아래 ＜표4＞와 같이 청구법인이 OOO, OOO에게 과다지급한 급여와 해당 급여와 관련된 4대 보험료 OOO을 합한 총 OOO을 손금으로 인정하지 아니하였다.

＜표4＞ OOO 및 OOO에게 지급한 급여 부인액

(나) 처분청이 제시한 과세처분에 대한 입증자료는 다음과 같다.

1) 처분청은 쟁점수사기록에 첨부된 아래 ＜표5＞와 같은 범죄일람표를 근거로 OOO의 과다계상 급여액을 OOO으로 산정하였다.

＜표5＞ OOO가 2016년에 수령한 급여 관련 범죄일람표

2) 처분청은 OOO의 급여수령액이 동일 직위의 다른 직원의 급여보다 과다하다는 의견과 관련하여 아래 ＜표6＞과 같이 청구법인의 과장급 직원에 대한 급여 지급액을 제시하였다.

＜표6＞ 과장급 직원에 대한 급여지급액

3) 처분청은 청구법인이 OOO과 작성한 근로계약서에 따라 급여로 OOO에게 지급할 수 있는 금액은 연간 최대 OOO이라는 의견과 관련하여 “청구법인의 OOO 근로계약서” 사본을 제시하였다.

(다) 청구법인이 제출한 청구주장에 대한 증빙자료는 다음과 같다.

1) 청구법인은 OOO가 청구법인에서 가맹점 인테리어 업무를 하였다는 주장과 관련하여 가맹점 인테리어 시안을 제출하였다.

2) 청구법인은 OOO이 청구법인에서 가맹점 상권분석을 하였다는 주장과 관련하여 2018년에 작성된 “상권분석 보고서”(2018년 8월 방문)를 제출하였다.

(5) 쟁점③과 관련된 사실관계는 다음과 같다.

(가) 쟁점주거지의 임대차계약내용은 아래 ＜표7＞과 같다.

＜표7＞ 쟁점주거지의 임대차내역

(나) 처분청이 제시한 과세처분에 대한 입증자료는 다음과 같다.

1) 처분청은 OOO의 가족들이 쟁점주거지를 본인들의 주거지로 사용하였다는 의견과 관련하여 OOO지방검찰청 수사 당시 강**의 진술조서OOO를 제시하였다.

2) 처분청이 제출한 쟁점주거지와 관련된 OOO의 입주자명부상 세대주는 “OOO”, 거주자는 “OOO, 보유자동차는 OOO인 것으로 기재되어 있다.

3) 처분청이 제시한 출입국기록에 따르면 OOO은 2015.12.19.〜2017.5.31. 기간 동안 OOO 등을 방문하기 위해 총 9차례 출국한 것으로 나타난다.

(다) 청구법인이 제출한 증빙자료는 다음과 같다.

1) OOO이 2010.6.4. 발급한 OOO에 대한 후유장해진단서를 보면 “후유장애 내용에 좌측 하지 방사통 및 감각저하, 경도의 근력 저하 소견이 관찰됨”이라고 기재되어 있다.

2) OOO의 복지카드를 보면 “장애 6급”으로 기재되어 있다.

3) 청구법인이 제출한 OOO의 거주사실확인서(2020년 7월 작성)를 보면 “위 사람은 쟁점주거지에서 업무 및 거주하였음을 확인합니다”라고 기재되어 있고, 해당인들의 인감증명서가 첨부되어 있다.

(6) 쟁점④와 관련된 사실관계는 다음과 같다.

(가) OOO는 2014.2.21. 식음료 판매업체를 개업하여 OOO의 프랜차이즈명인 “OOO”의 가맹점으로 가입하였고, 2016.8.31. 청구법인에게 쟁점가맹점을 포괄양도하고 폐업신고한 것으로 나타난다.

(나) 청구법인이 쟁점가맹점을 포괄양수하고 2016.8.31. 회계처리한 내역은 아래 ＜표8＞과 같다.

＜표8＞ 쟁점가맹점 포괄양수 관련 회계처리 내역

(다) 처분청이 제시한 과세처분에 대한 입증자료는 다음과 같다.

1) 처분청은 청구법인이 쟁점영업권을 임의로 평가하였다는 의견으로 청구법인이 작성한 다음과 같은 내용의 “영업권 평가내역서”를 제출하였다.

2) 조사청의 세무조사 당시 청구법인의 사업자등록증상 대표자인 OOO이 제출한 확인서의 내용은 다음과 같다.

3) 처분청이 제시한 최**의 진술조서OOO의 주요 내용은 다음과 같다.

4) 쟁점수사기록상 청구법인 체크카드의 결제내역을 보면 2017.7.21. OOO에서 사용된 내역이 나타나는데, OOO의 사업자는 OOO지방검찰청의 수사 당시 “2017.7.21. 14:00〜18:00경 OOO의 아들 OOO의 돌스냅 촬영을 하고, 대금을 결제받았다”고 진술하였다.

(라) 청구법인이 제출한 OOO의 혼인관계증명서를 보면 2016.10.12. OOO과의 혼인사실을 신고한 것으로 나타난다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점수수료의 실질은 청구법인의 실질 대표자인 OOO에게 지급된 급여이므로 손금으로 인정하여야 한다고 주장하나, 처분청이 제시한 쟁점수사기록에 의하면 “OOO은 청구법인에서 용역수수료 방식으로 지급된 쟁점수수료를 지인의 계좌로 받아 현금으로 출금하도록 지시하여 본인이 수령한 것”으로 조사된 점, 손금으로 인정되는 임원의 상여금은 「법인세법 시행령」제43조 제2항에 따라 주주총회 등을 거쳐서 사전에 결정된 급여지급 기준에 따라 지급되는 금액이어야 하는바 가공의 용역수수료가 OOO에게 지급되었다는 사실만으로 해당 금액을 OOO에게 지급한 급여로 보기 어려운 점, 청구법인은 OOO에게 지급한 급여의 산정근거를 알 수 있는 구체적이고 객관적인 증빙을 제시하지 못한 점 등에 비추어 쟁점수수료를 손금으로 인정하여 달라는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 OOO와 OOO의 업무 난이도 등을 고려하여 급여를 지급하였다고 주장하나, OOO는 청구법인의 실질 대표자인 OOO의 배우자로서 동일 직급의 다른 과장보다 6배 가량 많은 급여를 지급받은 점, 청구법인은 OOO에게 지급한 급여의 산정근거를 확인할 수 있는 구체적이고 객관적인 증빙을 제시하지 못한 점, OOO은 OOO의 부친으로서 사전에 체결한 2016·2017년 급여규정상 연간 최대수령액은 OOO임에도 이보다 2배 정도 많은 급여를 수령한 것으로 나타난 점, 「법인세법 시행령」제43조 제3항에서 법인이 지배주주 등인 임원 또는 사용인에게 정당한 사유 없이 동일직위에 있는 지배주주 등 외의 임원 또는 사용인에게 지급하는 금액을 초과하여 지급한 금액은 손금에 산입하지 아니하도록 규정하고 있는 점 등에 비추어 처분청이 OOO와 OOO에게 지급된 급여 중 OOO을 손금인정범위를 초과한 것으로 보아 손금불산입하여 법인세 과세 등을 한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

(다) 다음으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점주거지에서 OOO이 직원들과 함께 거주하며 업무회의를 하였으므로 쟁점주거지 관련 임차료를 손금으로 인정해야 한다고 주장하나, 쟁점수사기록에 의하면, 청구법인의 직원들은 쟁점주거지에서 OOO의 가족들이 거주하였다고 진술하였고, 쟁점주거지의 입주자 명부에 OOO과 그의 가족들이 거주자로 되어 있는 점, 쟁점주거지에서 일부 업무가 이루어졌을 수도 있으나 청구법인의 실질대표자인 OOO이 쟁점주거지를 상시 주거용으로 사용하고 있는 것으로 보이므로 쟁점주거지에 대한 임차료를 업무무관비용으로 보아 손금불산입하여 법인세 과세 등을 한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(라) 마지막으로, 쟁점④에 대하여 살피건대, 「법인세법 시행령」제24조 제1항 제2호 가목은 합병 또는 분할로 인한 영업권 외의 영업권을 감가상각대상 무형고정자산으로 열거하고 있고, 그 위임을 받은 같은 법 시행규칙 제12조 제1항 제1호에서 사업을 양도․양수하는 경우 그 양도․양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가․인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용․명성․거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액을 영업권에 포함되는 것으로 규정하고 있는바,

청구법인은 쟁점가맹점의 양수 당시 OOO이 OOO와 결혼하기 전이어서 특수관계자가 아니며 쟁점영업권의 가액은 과다한 금액이 아니라고 주장하나, OOO는 검찰조사 당시 OOO과 2012년부터 혼인관계였다고 진술하는 등 관련 증빙으로 보아 사실혼 관계인 것으로 나타나는 점, 「국세기본법 시행령」제1조의2 제1항 제3호에서 사실혼 관계의 배우자도 특수관계자의 범위에 포함하고 있는 점, 청구법인은 감정기관의 감정평가 등 적절하고 합리적인 방법에 따라 쟁점영업권의 가액을 산정한 내역이 나타나지 아니하는 점, 쟁점수사기록에 의하면 OOO은 청구법인이 OOO에게 지급한 쟁점가맹점의 양도가액 중 일부를 되돌려 받은 것으로 조사된 점 등에 비추어 처분청이 쟁점영업권을 가공으로 보아 법인세 과세 등을 한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 법인세법

제19조(손금의 범위) ② 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

제27조(업무와 관련 없는 비용의 손금불산입) 내국법인이 지출한 비용 중 다음 각 호의 금액은 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

1. 해당 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 자산으로서 대통령령으로 정하는 자산을 취득ㆍ관리함으로써 생기는 비용 등 대통령령으로 정하는 금액

2. 제1호 외에 해당 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 지출금액으로서 대통령령으로 정하는 금액

제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용에 관한 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제67조(소득처분) 다음 각 호의 법인세 과세표준의 신고ㆍ결정 또는 경정이 있는 때 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

1. 제60조에 따른 신고

2. 제66조 또는 제69조에 따른 결정 또는 경정

(2) 법인세법 시행령

제24조(감가상각자산의 범위) ① 법 제23조 제1항에서 "건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 유형자산 및 무형자산"이란 다음 각 호의 유형자산 및 무형자산(제3항의 자산은 제외하며, 이하 "감가상각자산"이라 한다)을 말한다.

2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 무형자산

가. 영업권(합병 또는 분할로 인하여 합병법인등이 계상한 영업권은 제외한다), 디자인권, 실용신안권, 상표권

제43조(상여금 등의 손금불산입) ① 법인이 그 임원 또는 사용인에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금(제20조 제1항 각 호의 1에 해당하는 성과급을 제외한다)은 이를 손금에 산입하지 아니한다. 이 경우 합명회사 또는 합자회사의 노무출자사원에게 지급하는 보수는 이익처분에 의한 상여로 본다.

② 법인이 임원에게 지급하는 상여금중 정관·주주총회·사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.

③ 법인이 지배주주등(특수관계에 있는 자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 임원 또는 사용인에게 정당한 사유없이 동일직위에 있는 지배주주등 외의 임원 또는 사용인에게 지급하는 금액을 초과하여 보수를 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.

제49조(업무와 관련이 없는 자산의 범위 등) ① 법 제27조 제1호에서 "대통령령으로 정하는 자산"이란 다음 각호의 자산을 말한다.

1. 다음 각목의 1에 해당하는 부동산. 다만, 법령에 의하여 사용이 금지되거나 제한된 부동산, 「자산유동화에 관한 법률」에 의한 유동화전문회사가 동법 제3조의 규정에 의하여 등록한 자산유동화계획에 따라 양도하는 부동산 등 기획재정부령이 정하는 부득이한 사유가 있는 부동산을 제외한다.

가. 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산. 다만, 기획재정부령이 정하는 기간(이하 이 조에서 "유예기간"이라 한다)이 경과하기 전까지의 기간 중에 있는 부동산을 제외한다.

제87조(특수관계인의 범위) ① 법 제52조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 특수관계인"이란 법인과 다음 각 호의 어느 하나의 관계에 있는 자(이하 "특수관계인"이라 한다)를 말한다. 이 경우 본인도 「국세기본법」 제2조 제20호 각 목 외의 부분 후단에 따라 특수관계인의 특수관계인으로 본다.

1. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자( 「상법」 제401조의2제1항의 규정에 의하여 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족

2. 주주등(소액주주등을 제외한다. 이하 이 관에서 같다)과 그 친족

3. 법인의 임원·사용인 또는 주주등의 사용인(주주등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인외의 자로서 법인 또는 주주등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족

제88조(부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우

3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. (단서 생략)

제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주등(임원 또는 직원인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 직원인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 「소득세법」 제120조에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.

라. 귀속자가 가목 내지 다목외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것

(3) 법인세법 시행규칙

제12조(감가상각자산의 범위) ① 영 제24조 제1항 제2호 가목의 규정에 의한 영업권에는 다음 각 호의 금액이 포함되는 것으로 한다.

1. 사업의 양도․양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가․인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용․명성․거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액

2. 설립인가, 특정사업의 면허, 사업의 개시 등과 관련한 기금․입회금 등으로서 반환청구를 할 수 없는 금액과 기부금 등

(4) 국세기본법

제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

(5) 국세기본법 시행령

제1조의2(특수관계인의 범위) ① 법 제2조 제20호 가목에서 "혈족·인척 등 대통령령으로 정하는 친족관계"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계(이하 "친족관계"라 한다)를 말한다.

1. 6촌 이내의 혈족

2. 4촌 이내의 인척

3. 배우자(사실상의 혼인관계에 있는 자를 포함한다)

(6) 상속세 및 증여세법 시행령

제59조(무체재산권의 평가) ② 영업권의 평가는 다음 산식에 의하여 계산한 초과이익금액을 평가기준일 이후의 영업권지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)를 감안하여 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다. 다만, 매입한 무체재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무체재산권의 경우에는 이를 별도로 평가하지 아니하되, 당해 무체재산권의 평가액이 환산한 가액보다 큰 경우에는 당해 가액을 영업권의 평가액으로 한다.

[최근 3년간(3년에 미달하는 경우에는 당해 연수로 한다)의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액-(평가기준일 현재의 자기자본×1년만기정기예금이자율을 감안하여 기획재정부령이 정하는 율)]

③ 제2항을 적용함에 있어서 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제56조제1항 및 제2항을 준용하여 평가한다. 이 경우 같은 조 제1항 중 "1주당 순손익액"과 같은 조 제2항 중 "1주당 추정이익"은 "순손익액"으로 본다.