가. 청구인은미술품거래사업에 투자하면 고수익을 올릴 수 있다는 김OOO의 권유에 따라“안OOO과 김OOO”(이하 “김OOO 등”이라 한다.)이 조직한 소위 ‘OOO아트펀드’에 가입(정식문서에 의한 것이 아니라 모집책 김OOO의 권유에 의한 구두가입)하였고,그 후 청구인은 김OOO의 계좌에 투자금 입금후 3월내에 투자원금의 10% 상당의 이자를 원금과 함께 회수하였고, 다시 일정 금액을 더 보태어 재투자하여 10% 상당의 이자를 원금과 함께 회수하는 과정을 수십차례 반복하는 등 2008.5.21.～2011.6.28. 기간동안 투자원금에 대한 10% 상당의 가산금을 수취하였다.

나. OOO지방국세청장은 위와 같은 사실을 조사확인하고 청구인들이 수취한 소득에 대한 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2012.6.5. 청구인에게 종합소득세를,2008년귀속 OOO원, 2009년귀속 OOO원, 2010년귀속 OOO원, 합계 OOO원을 결정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2012.8.17. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 김OOO 등이 운용하는 미술품투자사업에 청구인이 2008.5. 투자를 개시한 이래 2011.11.말 비상조기정산(각주1) 시점까지 미술품투자수익은 거의 창출되지 않았고(각주2), 그동안 청구인이 매월 투자원금에 대하여 지급받은 이자는 청구인이 투자한 자금으로 되돌려막기를 한 것이었고, 비록 금전차용인이 금전대여인에게서 차용한 금전으로 이자를 지급 하여도 그 이자라는 성격을 부인할 수 없는 것이지만, 청구인으로부터 미술품 투자사업으로 차용한 자금을 비상조기정산 시점까지 약 3년 6개월 동안 거의 수익을 창출하지 않은 채, 되돌려 막기로 투자원금과 이자를 지속적으로 변제한 사실과 일정한 사유가 발생하여 그때까지 회수한 금액이 원금에 미달하는 때에는 그와 같은 회수불능사유가 발생하기 전의 과세연도에 실제로 회수한 이자소득이 있다고 하더라도 이는 이자소득세의 과세대상이 될 수 없다.(대법원 2012.6.28. 선고, 2010두9433, 1993.1.15. 선고 92도2588).

(2) 김OOO 등이 계속적인 투자를 유인하기 위하여 10%라는 고율의 이자를 지급하지 않았다면 투자를 지속하지 않았을 것이고, 김OOO 등은 조기에 변제불능에 이르게 되어, 투자자들에게 지금과 같은 엄청난 경제적 고통을 줄일 수 있었을 것이며, 투자자들이 매회 계속적으로 투자를 하지 않았다면, 그동안 투자자 들에게 지급된 이자누계액과 안OOO이 미술품구입 및 사업상 경비로 지출한 금액을 합한 금액만큼 투자원금의 변제불능이 될 수 있는 상황이 거래당시부터 상시적으로 잠재하는 비정상적인 금융거래를 하였는데, 투자자들에게 매회 지급한 10%이자는 명목상 이자로 계상되었고 비상조기정산시 미회수투자원금과 일방적으로 상계처리 되었으며 결과적으로 비상조기정산시까지 막대한 금액의 투자원금 손실이 청구인에게 발생하게 하였고, 김OOO 등의 의도에 따라 정상적인 금전대차거래인 것처럼 숨겨진 거래로 비상조기정산을 통한 변제불능상태가 2011년11월까지 이월된 것으로 보아야 하는 바, 이러한 점을 종합하여 볼 때, 김OOO 등으로부터 지급받아 온 10% 이자는 형식적 의미의 이자로는 볼 수 있다 하여도 실질적인 의미의 이자에 해당하지 않는다.

(3) 청구인이 파악한 바에 의하면, OO기업과의 OOO억 규모의 납품계약은 정식계약문서로서 체결되지 않았으며, 단지, 안OOO과 OO기업 양자간 양해사항으로 구두로 합의된 사항이었던 점, OO기업 측에서 일방적으로 구매유보 통보를 받은 후에 김OOO 등이 아무런 계약불이행에 따른 손해배상 등의 조치를 취하지 않은 점 및 이러한 대규모 납품 프로젝트가 불발로 그칠 경우 투자자들에게 미치는 엄청난 투자손실 우려에 대하여 사전에 신중한 대비가 없었던 점 등을 볼 때, OOO억 대규모의 납품 프로젝트도 그 진정성 및 구체적 실현가능성이 매우 낮은 것이라 볼 수 밖에 없는 것으로, 김OOO 등은 청구인에게 약속한 연 20% 이상의 고수익 및 투자 원금 변제보장은 잠재적 실현가능성도 없었고 투자자금을 유인하기 위하여 사전에 계획하여 제시한 거래조건으로 밖에는 볼 수 없다.

(4) 김OOO 등은 2008년 5월부터 2011년 11월말 비상조기정산 직전까지 (i) 청구인이 김OOO 등으로부터 수령한 10%이자는 당초부터 변제의사와 능력없이 청구인 등에게 적극적인 투자 유인만을 위하여 비정상적으로 지급한 것이고, ii) 투자자들의 투자원금에서 원천적·지속적으로 지급된 것이기 때문에 김OOO 등이 애초부터 통상적으로 기대되는 정상적인 금전차용자로서 이자를 지급한 것으로 볼 수 없으며,(iii) 청구인 등이 김OOO 등으로부터 지급받은 10%이자를 재투자원금에 포함시킨 경우에는 청구인 등의 투자원금으로만 보아야 하는 것으로 처분청에서 재투자에 포함된 10%이자를 세무상 이자로 보고 판단한 것은 세법 규정을 잘못 해석한 것이다.

(5) 위와 같이 처분청은 (i) 현대국가의 근본 조세입법원칙을 위배 하였으며, ii) 국세기본법상 국세부과의 기본원칙의 하나인 실질과세의 원칙을 위배하였고, (iii)‘세법을 해석, 적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 않도록 과세하여야 한다’는 세법해석의 기준원칙(각주3)을 잘못 적용하였으며, (ⅳ)징벌적으로 과세처분 함으로써 조세정의와 형평성원칙을 위배하였다고 볼 수 있으며, 청구인 등 투자자들이 김OOO 등을 상대로 한 특정경제가중처벌법에 따른 금융사기죄 고소사건의 처리결과에 상관없이 이자소득은 애초부터 발생하지 않은 것으로 보아야 하는 바, 이 건 과세처분은 마땅히 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 이 사건은 청구인이 인용한 대법원판례의 사례와 다르다

청구인이 인용한 대법원판례 건은 자금을 대여하면서 선이자를공제한 나머지 원금을 대여하는 형태로서 추후 채무자의 파산 등으로 원금채권 및 이자를 회수할 수 없게 되었고, 그 때까지 회수한 금액의 합계액이 원금에 미달하므로 소득세법 시행령 제51조 제7항에서 규정에 따라 총수입금액이 없는 것으로 보는 경우에 해당하여 그 때까지 수취한 이자소득에 대한 부과처분의 위법성을 적시한 판결로서, 이 건 자금거래는 동 판례의 사례와는 전혀 다른 내용의 거래로, 앞에서 살핀 바와 같이 청구외 안OOO은 미술품을 거래하여 얻은 수익으로 투자원금의 10%의 이익을 보장한다는 명분으로 그의 이모 청구외 김OOO으로 하여금 투자자들을 모집하게 하였고,투자자들이 투자한 날로부터 약 3개월내에 투자원금과 10%의 이자를 함께 지급하였으며, 투자자들은 이를 모두 수령하였으며 이 건 세무조사 대상기간인 2008.5.21.～2011.6.28.까지의 기간 동안에는 단 한 건도 이자와 원금을 회수하지 못한 적이 없었음은 별지「<표>연도별, 월별 투자원금과 회수내역」과같이 확인되고, 투자자들은 자금을 투자하기만 하면 어김없이 10%의 이자가 원금과 함께 붙어오는 행태가 수년간 거듭되므로 이에 재미를 붙인 투자자들은 점점 액수를 늘려 투자하였으며, 청구인은 투자만 하면 3개월내에 10%의 이자가 붙어 나가는 과정이 반복적으로 이루어졌고 재산이 늘어났으며 별지「<표>연도별, 월별 투자원금과 회수내역」에 나타나는 바와 같이 청구인은 투자가 거듭될수록 액수를 늘렸으며, 계속적으로 10%의 이자를 투자 원금과 함께 받아왔다.

(2) 청구인은 원금 및 이자를 모두 회수하였으므로 아무런 손실이 없다.

이 사건 부과처분은 2008년～2010년 기간동안 발생한 이자소득에 대하여 과세(2011.1.1～2011.6.30까지 발생분은 관할 세무서에 과세 자료통보)하였으며, 청구인은 동 기간에는 물론 2011.6.28.까지도 원금과 이자를 모두 회수하여 아무런 손실이 없었음에도, 청구인은 자금을 투자한 최초단계부터 자금거래가 중단된 비상조기정산 시점까지를 연속된 하나의 거래로 보아 전시 대법원판례를 인용, 자신들의 거래를 동 판례와 동일시하고 있다.

(3) 이 건 거래는 건건이 각각의 독립된 거래이다.

전시 대법원판례의 경우처럼 자금을 대여하고 이자만을 수령하고 원금은 그대로 채무자가 사용·수익하는 일반적인 사채업 등은 최종 원금을 회수할 때까지를 하나의 거래로 보아야 하겠지만, 이 건 거래는 그와는 확연히 구별되는 다른 개념의 거래임은 앞에서 살핀 바와 같은 바, 이 거래는 한 건 한 건이 각각의 독립된 거래로 청구인은 투자원금을 투자한 후 3개월내에 원금과 이자를 모두 수령 하였는 바, 각각의 투자는 건별로 투자의 목적을 달성하여 소멸한 거래이며 돈을 계속 불려나가려는 청구인의 탐욕으로 인하여 수년간 지속되었기 때문에 마치 일련의 연속된 거래인 것처럼 보일 뿐이다.

(4)채무자가 부도 등 채권을 회수할 수 없는 상태에 있지 아니하다.

이 건 거래는 전시 판례의 경우처럼 채무자가 부도, 파산 등으로 인해 채권을 회수할 수 없는 경우에 해당하지 않는 바, 이 건에 대한 세무조사가 본격화하여 총책인 안OOO과 김OOO을 출두케 하여 사실조사를 하고, 투자자들에게 조회공문 등을 발송하는 등 거래의 실체가 서서히 윤곽을 드러내기 시작하자 안OOO은 돌연 이런저런 핑계를 대고 독단적으로 자금거래 중단하였는데, 미처 이를 인지하지 못한 청구인(투자자)은 2～3개월 전에 투자한 원금을 회수할 수 없는 상황에 이르렀으며, 안OOO은 세무조사가 막바지에 이른 2012년 2월경, 자기에게 부과될 세금의 규모를 어렴풋이 알 수 있을 즈음에 보유하고 있는 부동산들을 급매도 처분하였으며, 이와 때를 맞춰 청구인도 역시 소유 부동산 등을 급매도 처분하여 세무당국이 조세채권을 확보할 수 없도록 조치하고 관련 세금을 체납하는 등 탈세행위를 서슴치 않았으며, 안OOO은 부도, 파산 등으로 원금을 갚지 못할 피치 못할 사정에 처한 자가 아니라 재산을 은닉하고서 고의적으로 청구인의 원금을 갚지 않은 것으로 청구인은 김OOO 등 채무자에게 채권확보를 위한 조치를 하지 않았으므로, 위에서 살펴 본 바와 같이 이 건 과세처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구인이 김OOO 등으로부터 이자명목으로 받은 10% 상당액이 실질적 의미의 이자소득이 아니라는 청구주장의 당부

나. 사실관계 및 판단

(1) 조사청의 개인사업자 조사종결보고서(2012.2.)를 보면, 조사청은 상호가 ‘OOO아시아’라는 아트컨설팅을 운영하는 안OOO을 조사하여 안OOO이 2008년부터 미술품투자 펀드를 구성, 청구인 등 투자자들로부터 자금을 모집(투자자 33명, 총누적금액 OOO억원)하여 조성된 자금으로 미술품 매입·부동산 취득 등에 사용하였으며,이후 조성된 투자금으로 약 3개월 후 10%상당의 이자를 가산한 금원을 투자자들에게 상환하여 비영업대금이익 원천징수 불이행 OOO만원에 대한지급이자 원천징수불이행에 대하여 OOO만원을 과세한 것으로 나타난다.

(2) 본 건은 조세심판원의 선심 결정사례와 동일한 사건(2012서 3820외 7)으로 아래 표와 같이 투자자들이 원금을 투자하면 투자일

OOOOO OOO O OOOOO OOO(OO)

(OO : O)

로부터 3월내에 원금과 10%이자를 함께 지급받았고, 투자자는 다시투자원금과 함께 재투자하였으며, 투자회차가 거듭될수록 투자자들은 투자금을 늘려갔고, 김OOO 등은 당초 최초 3회에 걸쳐 투자한 총액 OOO원을 기초로 매회 되돌려막기식으로 원금과 이자를 지급하였는 바, 매달 말에 변제기(약 3개월 후)가 돌아오는 투자원금과 이자를 지급하고 남은 잔액을 다른 데에 사용하지 않는다고 가정할 때, 제36회차에 다다르면 더 이상 차입금을 지급할 수 없는 지급불능사태가 초래되는 구조였다.

(3)「 소득세법」제16조(이자소득)제1항 제11호에 이자소득은 해당 과세기간에 발생한 비영업대금의 이익 등의 소득으로 하고, 제27조(필요경비의 계산) 제1항에서 부동산임대소득금액·사업소득금액 또는 기타소득금액의 계산에 있어서필요경비에 산입할 금액은 당해연도의 총수입금액에 대응하는 비용으로서일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다고 규정하고 있고, 제160조(장부의 비치ㆍ기록) 제1항에서사업자는 소득금액을 계산할 수 있도록 증명서류 등을 갖춰 놓고 그 사업에 관한모든 거래 사실이 객관적으로 파악될 수 있도록 복식부기에 따라 장부에 기록ㆍ관리하여야 한다고 규정하고 있으며, 같은 법시행령 제55조(부동산임대소득 등의 필요경비의 계산) 제1항 제16호에서부동산임대소득과 사업소득의 각 연도의 총수입금액에 대응하는 필요경비는대손금(부가가치세 매출세액의 미수금으로서 회수할 수 없는 것 중「부가가치 세법」제17조의 2의 규정에 의한 대손세액공제를 받지 아니한 것을 포함한다)을, 제2항 제1호 및 제2호에서는채무자의 파산·강제집행·형의 집행 또는 사업의 폐지로 인하여 회수할 수 없는 채권 및채무자의 사망·실종·행방불명 등으로 인하여 회수할 수 없는 채권을 들고 있다.

한편, 같은 법 시행령제208조(장부의 비치ㆍ기록) 제2항 제1호및 제2호는 이중으로 대차평균하게 기표된 전표와 이에 대한 증빙서류가 완비되어 사업의 재산상태와 손익거래내용의 변동을 빠짐없이 기록한 때 및제1항의 장부 또는 제1호의 전표와 이에 대한 증빙서류를 전산처리 된 테이프 또는 디스크 등으로 보관한 때에는장부를 비치ㆍ기장한 것으로보도록 규정하고 있다.

(4) 조사청에 제출한 심리자료를 보면,이 건 세무조사는 안OOO과 그의 이모 김OOO이 2008.1.1부터 2011. 6.30까지의 기간동안 청구인으로부터 금융계좌로 거액을 주고받은 것에 대한 것으로, 미술품큐레이터로 활동중이라는 안OOO과 그의 이모 김OOO이 공모하여 “OOO아트펀드”를 조직하고 미술품 거래사업에 투자하면 고수익을 보장한다고 투자자들을 모집하여 투자금을 계좌로 받은 다음 구두로 약정한 3월내에 투자원금에 10%의 가산이자를 붙여 지급하는 거래를 3년 이상 지속적으로 해오다가, 이 건 세무조사 진행과정에서 안OOO, 김OOO이 조사관서에서 조사를 받고, 투자자들에게 조회공문 등이 발송되는 등 조사가 본격화되자 안OOO, 김OOO은 돌연 이런저런 핑계를 대고 모든 거래를 중단하였는데,그 거래를 중단하게 된 것이 세무조사의 장기화, 모대기업과의 대규모 그림판매계획이 세무조사 때문에 유보되었다는 것이 그 이유인데 이는 그 간에 진행된 여러 불복청구에서 안OOO, 김OOO이 계속적으로 주장해 온 사실이며, 청구인과 안OOO 등 간에 이루어진 자금의 흐름은 아래 거래흐름도와 같다.

(5) 청구인의 연도별, 월별 투자원금과 회수내역은 붙임 「연도별, 월별 투자원금과 회수내역」과 같으며, 2011.11. 비상조기정산일 현재아래표와 같이 미회수 투자원금이 있다.

OOOOOOOO OOO OOOO OOOOOOO

(OOOOOOOOOOOOOOO OO) (OO)

(6) 청구인은 채무자가 당초부터 최종 지급불능시점까지 일관되게 투자자의 투자원금만으로 투자자에게 투자원금과 이자를 지급해 오고,이러한 거래를 취한 주목적이 지급불능 이전까지 투자자로부터 재물상 이득을 취할 목적이었고, 변제능력이 당초부터 없었음이 확인되므로, 어느 회차라도 투자자가 추가 투자를 중단할 경우, 지급불능상태가 초래될 수밖에 없었으며, 이에 따라 투자자는 언제나 자신의 투자원금OOO만을 최대한도로 회수할 수 있는 상태에 있으므로, 투자자에게 실질적인 이자는 처음부터 한 푼도 발생하지 않은 것으로 보아야 한다고 주장하였다.

(7) 살피건대,「 소득세법 시행령」제45조에 비영업대금의 이자소득의 수입 시기는 “약정에 의한 이자지급일,다만 이자지급의 약정이 없거나 약정에 의한 이자지급일 전에 지급받는 경우”로 규정되어 있는 점, 청구인은 각 거래별로 이자를 포함한 금원을 회수한 금원을 다시 김OOO 등에게 투자하였다 하더라도 이는 당초 투자거래와는 별개의 다른 투자거래로 보이는 점에서 소득세는 매년 1.1.부터 12.31.까지 1년분의 소득금액에 대하여 과세하는 기간과세이고, 비영업대금의 이익으로 발생한 이자소득금액은 당해 연도의 총수입금액으로 산정되는 것이므로 채권의 일부 회수가 있는 경우 그 회수 당시를 기준으로 나머지 채권의 회수가 불가능함이 객관적으로 명백하게 된 경우에는 그 회수 금원에 미달하는 한 당해 과세연도에는 과세요건을 충족시키는 이자소득의 실현이 없는 것으로 보아야 하지만, 회수 불능사유가 발생하기 이전에 이미 구체적으로 실현된 이자소득의 납세의무에 대하여는 어떠한 영향을 미칠 수 없다고 보이는 점, 청구인의채권 자체는 그대로 존재하고 있으므로 사업자가 회수불능이 명백하게 되어 대손이 발생했다고 장부에 필요경비로 계상하였을 때에 한하여 당해 과세연도의 필요경비에 산입할수 있다고 보이는 점,청구인은 이 건 이자수익 및 이에 대응되는 대손금 등에 대하여 「소득세법」제70조에 따라 종합소득 과세표준확정신고를 이행하지 아니한 것으로 관련 대손금을 필요경비로 산입할 수 없다고 보이는 점 등에 비추어 볼 때, 청구주장은 이유가 없다 하겠다.

따라서, 처분청이 청구인의 투자원금에 대한 10% 상당의 가산금을 청구인의 각 사업연도의 이자소득으로 보아 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

OOO, OO OOOOO OOOO

(OO : O)

각주1) 김OOO 등에 대해 세무조사가 실시되자 돌연 자금거래를 중지한 것을 청구인은 “비상조기정산”이라 함

각주2) 2011년 11월말 비상조기정산 후에 청구인등은 투자원금 손실사유를 파악하는 과정에서 알게 된 사실이며, 그 이전까지는 김OOO 등이 운영하는 미술품투자사업에서 수익이 상당히 좋아, 단기간에 높은 이자(약3개월에 10%이자)를 지급받은 것으로 알고 있었음.

각주3) 국세기본법 제18조(세법해석의 기준 및 소급과세의 금지) 제1항 참조.