가. 피상속인 OOO이 2011.1.16. 사망하여 상속이 개시되자 가족관계등록부상 자녀로 등재되어 있던 OOO 외 4인(이하 “참칭상속인들”이라 한다)은 2011.7.29. 상속세 신고 후 무납부하였고, 처분청은 2012.12.5. 상속세 조사를 실시하여 참칭상속인들에게 2011.1.16. 상속분 상속세 OOO원을 결정·고지하였다.

나. 청구인은 참칭상속인들을 상대로 친생자관계부존재확인소송과 상속재산인 ‘OOO’(이하 “OOO아파트”라 한다)의 소유권이전등기말소 및 손해배상·부당이득금반환 청구소송(이하 “소유권이전등기말소소송 등”이라 한다)을 제기하여 승소한 후인 2015.12.31. 청구인을 상속인으로 변경하여 상속세를 신고·납부하였는바, 처분청은 2016.6.27.～2016.10.4. 기간 동안 상속세 조사를 실시하여 당초 참칭상속인들에게 부과한 상속세를 취소하고 2017.1.16. 청구인에게 2011.1.16. 상속분 상속세 OOO원(납부불성실가산세 OOO원 포함)을 결정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2017.4.7. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 상속세 신고기한까지 상속세 납세의무자(상속인) 및 청구인의 상속재산에 대한 권리가 확정되지 않았다.

(가) 상속개시 당시 법적으로는 참칭상속인들만이 적법한 상속인으로 간주되었으므로 그들의 상속인 지위가 상실되어야만 비로소 다음 순위의 법정상속인이 상속권리를 취득하게 되는바, 상속개시 당시에는 친생자관계부존재 확인소송 결과가 나오지 않은 상태였기 때문에 진정한 상속인이 누구인지를 알 수 없는 상황이었다.

(나) 또한, 피상속인과 계모자 관계에 있는 청구인은 법적으로 상속권이 없고, 이 건 유증계약(피상속인의 증여확인서)에 의하여 상속재산에 대한 권리가 인정될 수 있으나 상속개시 당시 이 건 유증계약의 효력이 문제되어 상속재산에 대한 청구인의 권리 또한 미확정상태에 있었다.

(다) 이와 같이 상속세 신고기한까지는 상속인이 누구인지가 확정되지 아니하여 상속세 신고·납부의무를 이행할 주체가 불분명하였고, 소송결과에 따라 청구인의 상속인의 지위가 인정되지 않을 수도 있었다.

(2) 청구인과 참칭상속인들 간의 법적 다툼은 법정상속인으로서의 지위에 관한 것이다. 상속세는 피상속인의 상속재산에 대하여 상속인별로 신고할 수 있고, 공동상속인들 사이에 상속재산에 다툼이 있다 하더라도 연대납세의무가 있어 상속개시일 현재 확인된 상속재산가액으로 신고하고 법원 판결 등에 의하여 상속재산가액이 확정되면 경정청구를 하여야 하나, 청구인과 참칭상속인들 간의 다툼은 공동상속인 간의 상속지분에 관한 것이거나 상속재산에 관한 것이 아니라 참칭상속인들의 법정상속인으로서의 지위에 관한 것으로서 그 결과에 따라 공동법정상속인 지위 전부가 변동될 수 있고 상속재산 전부의 귀속이 변동될 수도 있었다.

(3) 상속세 신고기한까지 청구인은 상속재산에 대한 관리·처분권이 없었다. 친생자관계부존재 확인소송이 확정되어 상속인의 지위가 상실되기 전까지 참칭상속인들은 형식상 법정상속인으로서의 지위를 악용하여 상속신고 부동산 중 OOO아파트를 자신들의 명의로 상속등기하고 피상속인의 예금 OOO원 중 OOO원을 인출하는 등 상속재산은 사실상 참칭상속인들의 지배·관리하에 있었는바, 소송결과 청구인의 권리가 최종 확정되기 전까지 청구인은 상속재산에 대하여 어떠한 권한도 행사할 수 없었고 법적으로 가능하지도 않았다.

(4) 청구인은 참칭상속인들의 상속재산 반환거부로 상속세를 납부할 수 없었다. 상속재산 중 OOO아파트는 참칭상속인들의 명의로 상속등기가 되어 있었을 뿐만 아니라, OOO 소재 토지 5필지의 상속재산은 소유권이전등기말소소송 진행으로 청구인 명의로 상속등기할 수 없는 상황이었고, 참칭상속인들이 피상속인의 예금도 인출하여 가져갔고 2014년 참칭상속인들에게 재산반환소송을 제기하여 승소하였음에도 참칭상속인들이 사전에 상속재산을 은닉하여 현실적으로 재산을 돌려받을 수 없는 상황이었다.

나. 처분청 의견

(1) 조세법령상 상속인이 확정되지 않은 경우에도 상속세 신고·납부기한의 예외규정은 없으며, 상속세는 상속재산에 대하여 납부하는 세금이고 타 세목과 달리 연대납세의무가 있어 상속인 중 누가 납부하여도 되는 세금으로서 상속인의 재산다툼이나 상속인이 확정되지 않은 경우에도 부담하여야 하므로 이 건 납부불성실가산세 부과처분은 정당하다.

(2) 별론으로, 청구인과 피상속인의 동생 OOO는 피상속인에게 친자가 없음을 사전에 알고 있었을 뿐만 아니라 피상속인의 생전 유증계약으로 청구인과 피상속인의 동생이 상속권리가 있음을 미리 인지하고 있었을 것인바, 참칭상속인들은 피상속인의 친자가 아님에도 친자임을 주장하면서 상속재산인 OOO아파트를 상속등기하고, 일부 예금을 인출하였으므로 해당 상속재산을 회수하기 위해 소송을 제기하였으며, 소유권이전등기말소소송 등과 관련된 상속재산을 제외한 나머지 상속재산(부동산 OOO원, 예금 OOO원)으로 충분히 상속세를 납부할 수 있었다.

(3) 이상과 같이, 청구인은 상속세 납세의무가 있는 상속인이 확정되지 아니하였고 소송결과에 따라서는 청구인의 상속지위가 인정되지 않을 여지가 있었다고 주장하나, 친생자관계부존재 확인소송은 피상속인의 친자임을 주장한 참칭상속인들로부터 일부 재산을 돌려받기 위한 소송과정에서 먼저 진행된 소송일 뿐, 피상속인에게 친자가 없음을 이미 알고 있었음에도 유전자검사를 통해 참칭상속인들이 친자일수 있다는 가정을 전제로 한 주장은 가산세 감면의 정당한 사유를 무리하게 해석한 결과로 판단되며, 청구인과 피상속인의 동생은 유증받은 재산으로 충분히 상속세를 납부할 수 있었음에도 나머지 상속재산을 반환받을 수 없었다는 이유로 상속세 납부를 지연하였으므로 이는 납부불성실가산세를 면제할 만한 정당한 사유로 볼 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

가산세를 면제할 만한 정당한 사유가 있는지 여부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법(2011.4.12. 법률 제10580호로 개정되기 전의 것)

제6조(천재 등으로 인한 기한의 연장) ① 천재지변이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 이 법 또는 세법에서 규정하는 신고, 신청, 청구, 그 밖에 서류의 제출, 통지, 납부를 정해진 기한까지 할 수 없다고 인정하는 경우나 납세자가 기한 연장을 신청한 경우에는 관할세무서장은 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 기한을 연장할 수 있다.

제47조의5(납부·환급불성실가산세) ① 납세자가 세법에 따른 납부기한까지 국세를 납부하지 아니하거나 납부한 세액이 납부하여야 할 세액에 미치지 못하는 경우에는 다음 계산식을 적용하여 계산한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.(단서 생략)

납부하지 아니한 세액 또는 부족한 세액 × 납부기한의 다음날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율

제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

(2) 국세기본법 시행령(2012.1.6. 대통령령 제23488호로 개정되기 전의 것)

제2조(기한연장 및 담보제공) ① 법 제6조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1.납세자가 화재, 전화(戰禍), 그 밖의 재해를 입거나 도난을 당한 경우

2. 납세자 또는 그 동거가족이 질병으로 위중하거나 사망하여 상중(喪中)인 경우

3. 납세자가 그 사업에서 심각한 손해를 입거나, 그 사업이 중대한 위기에 처한 경우(납부의 경우만 해당한다)

4. 정전, 프로그램의 오류, 그 밖의 부득이한 사유로 한국은행(그 대리점을 포함한다) 및 체신관서의 정보통신망의 정상적인 가동이 불가능한 경우

5. 금융회사 등(한국은행 국고대리점 및 국고수납대리점인 금융회사 등만 해당한다) 또는 체신관서의 휴무, 그 밖의 부득이한 사유로 정상적인 세금납부가 곤란하다고 국세청장이 인정하는 경우

6. 권한 있는 기관에 장부나 서류가 압수 또는 영치된 경우

7. 납세자의 형편, 경제적 사정 등을 고려하여 기한의 연장이 필요하다고 인정되는 경우로서 국세청장이 정하는 기준에 해당하는 경우(납부의 경우만 해당한다)

8. 제1호, 제2호 또는 제6호에 준하는 사유가 있는 경우

(3) 상속세 및 증여세법(2011.7.14. 법률 제10854호로 개정되기 전의 것)

제3조(상속세 납부의무) ① 상속인( 「민법」제1000조·제1001조·제1003조 및 제1004조에 따른 상속인을 말하며, 같은 법 제1019조 제1항에 따라 상속을 포기한 사람 및 같은 법 제1057조의2에 따른 특별연고자를 포함한다. 이하 같다) 또는 유증을 받는 자[사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여에 의하여 재산을 취득하는 자를 포함하며, 이하 "수유자"(受遺者)라 한다]는 이 법에 따라 부과된 상속세에 대하여 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 비율에 의하여 상속세를 납부할 의무가 있다. 다만, 특별연고자 또는 수유자가 영리법인인 경우에는 그 영리법인이 납부할 상속세를 면제한다.

제67조(상속세 과세표준신고) ① 제3조에 따라 상속세 납부의무가 있는상속인 또는 수유자는 상속개시일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내에 제13조와 제25조 제1항에 따른 상속세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.

⑤제1항의 신고기한까지 상속인이 확정되지 아니한 경우에는 제1항의 신고와는 별도로 상속인이 확정된 날부터 30일 이내에 확정된 상속인의 상속관계를 적어 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.

(4) 민법

제999조(상속회복청구권) ① 상속권이 참칭상속권자로 인하여 침해된 때에는 상속권자 또는 그 법정대리인은 상속회복의 소를 제기할 수 있다.

제1000조(상속의 순위) ① 상속에 있어서는 다음 순위로 상속인이 된다.

1. 피상속인의 직계비속

2. 피상속인의 직계존속

3. 피상속인의 형제자매

4. 피상속인의 4촌 이내의 방계혈족

② 전항의 경우에 동순위의 상속인이 수인인 때에는 최근친을 선순위로 하고 동친등의 상속인이 수인인 때에는 공동상속인이 된다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) 피상속인은 OOO과 1960.6.28. 혼인신고를 하면서 OOO과 OOO(피상속인의 사촌자매)의 자녀들인 참칭상속인들을 친생자로 출생신고를 하였고, 1969.12.6. 협의이혼 하였으며, 위 OOO과의 혼인기간(1960.6.28.∼1969.12.6.) 동안 실제로는 청구인의 부(父) OOO과 동거하면서 청구인을 양육하는 등 사실혼 관계에 있다가 1971.4.24. 혼인신고를 하였다(OOO은 2010.3.27. 사망).

(나) 피상속인이 2011.1.16. 사망하자 가족관계등록부상 친생자로 등재된 참칭상속인들은 2011.7.29. 아래 <표1>과 같이 상속세 신고를 하였으나 무납부하였으며, 이에 처분청은 2012년 12월 상속세 조사를 실시하여 참칭상속인들에게 2011.1.16. 상속분 상속세 OOO원(납부불성실가산세 OOO원 포함)을 결정·고지하였다.

<표1> 참칭상속인들의 상속세 신고내역

(다) 피상속인은 2010.8.16. 청구인과 피상속인의 동생 OOO 등에게 상속재산 전부를 증여하는 내용의 증여확인서를 작성하였으나, 참칭상속인들은 자신들이 상속인이라고 주장하며 상속신고 부동산(OOO원) 중 OOO아파트(OOO원)를 자신들의 명의로 상속등기(2011.6.30.)하였고, 피상속인의 예금 OOO원 중 OOO원을 인출(2011.6.16., 2011.6.22.)하였다.

(라) 청구인과 OOO는 위 증여확인서에 의한 상속권리를 주장하면서 참칭상속인들을 상대로 2011.7.15. 친생자관계부존재 확인소송과 2011.7.29. OOO아파트의 소유권이전등기말소소송 등을 각각 제기하여 모두 승소하였다.

(마) 청구인은 2015.12.31. 자신을 상속인으로 하여 2011.1.16. 상속분 상속세를 신고·납부하였으나, 처분청은 2016.6.27.～2016.10.4. 기간 동안 상속세 조사를 실시하여 당초 참칭상속인들에게 부과한 상속세를 취소결정하고 청구인에게 2011.1.16. 상속분 상속세 OOO원(납부불성실가산세 OOO원 포함)을 결정·고지하였다.

<표2> 상속세 신고(청구인) 및 결정(처분청) 내역

<표3> 상속재산 평가명세서

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 않는 반면, 이와 같은 제재는 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우 부과할 수 없다 할 것인바,

이 건의 경우 피상속인과 참칭상속인들은 공부상 직계존비속 관계에 있었을 뿐만 아니라 청구인이 참칭상속인들을 상대로 제기한 친생자관계부존재확인소송 및 소유권이전등기말소소송 등이 확정되기 전까지는 청구인이 단독으로 상속인의 지위에서 상속재산에 대한 권리를 행사하는 것이 불확실한 상황에서 상속세 신고·납부의무의 이행을 기대하는 것은 무리인 점, 친생자관계부존재확인소송이 확정되어 상속인의 지위가 상실되기 전까지는 참칭상속인들이 형식상 법정상속인 지위에 있었고 실제 부동산의 상속등기 및 일부 현금의 인출을 하는 등 사실상 대부분의 상속재산을 지배·관리하고 있었으므로 청구인은 상속재산에 대하여 어떠한 권리도 행사할 수 없었던 것으로 보이는 점, 처분청이 당초 참칭상속인들의 상속세 신고에 따라 상속세 조사를 실시한 결과 참칭상속인들을 납세의무자(상속인)로 보아 상속세를 부과한 사실이 있는 점 등에 비추어 청구인에게 상속세 신고·납부의무의 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다 할 것이므로 처분청이 청구인에게 가산세를 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.