가. 청구법인은 2014.8.8. 주식회사 OOO(이하 “쟁점위탁자”라 한다)과 OOO(이하 “쟁점신탁재산”이라 한다) 신축공사와 관련하여 분양형 토지신탁계약(이하 “쟁점계약”이라 한다)을 체결하였고, 쟁점위탁자는 경영악화로 아래 OOO과 같이 2018년 제1기～2019년 제1기 부가가치세 합계 OOO원(이하 “쟁점체납액”이라 한다)을 체납하였다.

OOO

나. 처분청은 체납액 징수를 위해 쟁점위탁자에게 체납처분을 집행하였으나 쟁점위탁자의 도산으로 체납된 부가가치세를 징수하지 못하자, 「부가가치세법」제3조의2【신탁 관련 수탁자의 물적납세의무】 규정에 따라 청구법인을 쟁점위탁자가 체납한 쟁점체납액의 납세의무자로 보아 2019.10.29. 청구법인에게 물적납세의무자 지정 및 납부통지(이하 “쟁점처분”이라 한다)를 하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2020.1.23. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 수탁자의 물적납세의무의 범위는 물적납세의무자 지정통지 당시 수탁자가 고유재산으로부터 자금을 추가 조달하지 않고 신탁재산만으로 납부할 수 있는 신탁계정의 잔액(신탁사업과 관련하여 발생한 적극재산에서 소극재산을 차감한 금액)이면서, 같은 시점에 신탁재산 전부를 강제집행하였을 때 환가될 수 있는 금액(현금흐름상 현금의 유입이 확정된 금액)이라고 할 것인데, 당초 청구법인이 처분청에게 제출한 ‘쟁점신탁재산 관련 재무제표’는 특정 시점에 내부관리 목적으로 작성된 것으로서 객관적이고 신뢰성 있는 자료라고 할 수 없고, 이를 통해서는 이 사건 사업의 신탁재산이 얼마인지에 관한 정보를 정확히 알 수 없으며, 실제로는 처분청이 쟁점처분을 한 2019.10.29. 현재 이 건 신탁사업에서 발생한 소극재산이 적극재산을 초과하였으므로, 청구법인이 물적납세의무를 부담하게 될 신탁재산은 존재하지 아니함에도 청구법인을 쟁점체납액에 대한 물적납세의무자로 지정하고 납부통지한 처분은 위법하다.

(2) 처분청은 쟁점신탁재산과 관련하여 쟁점위탁자가 체납하고 체납처분을 통해서도 징수되지 아니한 2018년 제1기∼2019년 제1기 귀속 부가가치세액이 OOO원이라고 하나, 쟁점신탁재산과 관련하여 쟁점위탁자가 체납한 부가가치세액은 최대 OOO원이므로, 쟁점체납액에 대하여 청구법인에게 납부통지한 처분은 위법하다.

나. 처분청 의견

(1) 처분청이 쟁점처분을 위해 청구법인으로부터 제출받은 쟁점신탁재산 관련 재무제표에 의하면, 부가가치세미수금 및 분양미수금 포함 OOO원의 자산이 계상된 사실을 확인하였는바, 쟁점처분일 현재 쟁점신탁재산과 관련한 신탁재산이 존재하므로 청구주장은 이유 없다.

(가) 청구법인은 재무상태표상 계상된 부가가치세미수금 OOO원은 회수될 가능성이 없는 금액으로 추후 대손처리 되었으므로, 신탁재산의 범위에 포함될 수 없다고 주장하나, 납부통지 처분과 관련하여 청구인이 당초 제출한 2019.8.31. 기준 재무상태표상 청구법인은 여전히 위 미수금을 자산으로 계상하고 있고, 미수금 관련 대손충당부채를 전혀 계상하고 있지 않은바, 처분청으로서는 이를 신뢰하여 위 미수금을 청구인이 회수 가능성을 인식하고 있는 자산으로 보아야 할 것이며, 청구법인이 매출처로부터 위 미수금을 회수할 가능성이 있는지 여부는 처분청이 자의적으로 판단할 문제가 아니다.

(나) 또한 청구인은 처분청의 납부통지처분 전 신탁재산 존재 여부 검토 과정에서 제출한 2019.8.31. 기준 재무상태표는 청구인이 내부관리 목적으로 작성된 것으로 신뢰성 있는 자료가 아니므로, 2019.9.30. 기준으로 내부 산정된 재무상태표상 신탁재산은 존재하지 않는다고 주장하나, 처분청은 납부통지 전 청구인에게 2019.8.31. 기준 재무상태표상 부가가치세미수금 OOO원, 분양미수금 OOO원 및 기타 자산과 부채 내역에 대한 상세한 해명을 요구하였으나 청구인은 이에 응하지 아니한바, 처분청이 처분 당시 청구인이 제출한 자료를 근거로 하여 청구인이 회수 가능한 신탁재산이 존재하는 것으로 보아 납부통지한 당초 처분은 정당하다.

(2) 청구법인은 쟁점신탁재산과 관련한 쟁점위탁자의 부가가치세 납부세액이 OOO원이라고 주장하나, 개정된 「부가가치세법」제3조의2[신탁 관련 수탁자의 물적납세의무] 규정에 따르면 수탁자가 부담해야 할 부가가치세는 신탁 설정일 이후 「국세기본법」제35조 제2항에 따른 법정기일이 도래하는 부가가치세 또는 가산금으로서 해당 신탁재산과 관련하여 발생한 것으로서, 쟁점위탁자가 해당 과세기간 발행한 세금계산서를 전수 검사한 결과 쟁점체납액 전체가 쟁점신탁재산과 관련하여 발생하였음을 확인하였는바, 청구주장은 이유 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① (주위적 청구) 청구법인이 물적납세의무 통지를 받을 당시 신탁재산이 존재하였는지 여부

② (예비적 청구) 처분청이 물적납세의무 납부통지한 쟁점체납액이 쟁점신탁재산과 관련하여 체납된 부가가치세액을 초과한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 부가가치세법

제3조의2【신탁 관련 수탁자의 물적납세의무】 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 부가가치세ㆍ가산금 또는 체납처분비(이하 "부가가치세등"이라 한다)를 체납한 제3조에 따른 납세의무자에게 대통령령으로 정하는 신탁재산(이하 "신탁재산"이라 한다)이 있는 경우로서 그 납세의무자의 다른 재산에 대하여 체납처분을 하여도 징수할 금액에 미치지 못할 때에는 그 신탁재산으로써 「신탁법」 제2조에 따른 수탁자(이하 이 조, 제10조 제8항, 같은 조 제9항 제4호 및 제52조의2에서 "수탁자"라 한다)는 이 법에 따라 납세의무자의 부가가치세등을 납부할 의무가 있다.

1. 신탁 설정일 이후에 「국세기본법」 제35조 제2항에 따른 법정기일이 도래하는 부가가치세 또는 가산금(부가가치세에 대한 가산금으로 한정한다)으로서 해당 신탁재산과 관련하여 발생한 것

2. 제1호의 금액에 대한 체납처분 과정에서 발생한 체납처분비

제52조의2【물적납세의무에 대한 납부 특례 등】 ①제3조의2에 따른 납세의무자를 관할하는 세무서장은 수탁자로부터 납세의무자의 부가가치세 등을 징수하려면 다음 각 호의 사항을 적은 납부통지서를 수탁자에게 고지하여야 한다. 이 경우 수탁자의 주소 또는 거소를 관할하는 세무서장과 납세의무자에게 그 사실을 통지하여야 한다.

1. 부가가치세등의 과세기간, 세액 및 그 산출 근거

2. 부가가치세등의 납부기한 및 납부장소

3. 그 밖에 부가가치세등의 징수를 위하여 필요한 사항

② 제1항에 따른 고지가 있은 후 납세의무자가 신탁의 이익을 받을 권리를 포기 또는 이전하거나 신탁재산을 양도하는 등의 경우에도 제1항에 따라 고지된 부분에 대한 납세의무에는 영향을 미치지 아니한다.

③ 신탁재산의 수탁자가 변경되는 경우에 새로운 수탁자는 제1항에 따라 이전의 수탁자에게 고지된 납세의무를 승계한다.

④ 제1항에 따른 납세의무자의 관할 세무서장은 최초의 수탁자에 대한 신탁 설정일을 기준으로 제3조의2에 따라 그 신탁재산에 대한 현재 수탁자에게 납세의무자의 부가가치세등을 징수할 수 있다.

⑤ 신탁재산에 대하여 「국세징수법」에 따라 체납처분을 하는 경우 「국세기본법」제35조 제1항에도 불구하고 수탁자는 「신탁법」제48조 제1항에 따른 신탁재산의 보존 및 개량을 위하여 지출한 필요비 또는 유익비의 우선변제를 받을 권리가 있다.

⑥ 제1항부터 제5항까지에서 규정한 사항 외에 물적납세의무의 적용에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 부가가치세법 시행령

제5조의2【신탁 관련 수탁자의 물적납세의무】 ① 법 제3조의2 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 신탁재산"이란 「신탁법」 또는 다른 법률에 따른 신탁재산(해당 신탁재산의 관리, 처분 또는 운용 등을 통하여 발생한 소득 및 재산을 포함한다)을 말한다.

② 법 제3조의2 제1호에 따른 신탁 설정일은 「신탁법」 제4조에 따라 해당 재산이 신탁재산에 속한 것임을 제3자에게 대항할 수 있게 된 날로 한다. 다만, 다른 법률에서 제3자에게 대항할 수 있게 된 날을 「신탁법」과 달리 정하고 있는 경우에는 그 달리 정하고 있는 날을 말한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제시한 과세 근거서류의 주요 내용은 아래와 같다.

(가) 처분청은 쟁점처분 전 청구법인에게 신탁재산의 존재 여부 확인을 위해 사전안내문을 발송하여 쟁점신탁재산과 관련한 재무제표(2019.8.31. 현재)를 제출받았다.

(나) 쟁점신탁재산의 재무상태표상 부가가치세미수금 OOO원 및 분양미수금 OOO원 등 자산총액은 OOO원으로 확인되었고, 부채 계정과목 중 부가가치세 미지급금 OOO원은 2019.8.31. 기준 쟁점위탁자가 체납한 부가가치세로 확인하였다.

OOO

(다) 처분청은 청구인에게 재무상태표상 자산 계정의 상세 내용에 대해 재차 소명요구한 결과, 부가가치세미수금은 쟁점위탁자가 쟁점신탁재산 신축공사 당시 처분청으로부터 환급받은 후 청구법인에게 반환하지 아니한 부가가치세로 확인되었고, 이와 관련하여 부가가치세 환급금 채권 추심 및 고소 사건이 진행 중임을 확인하였으나 청구법인은 분양미수금의 상세 내용에 대하여 소명하지 아니한 것으로 나타난다.

(라) 처분청은 위와 같은 사실을 확인 후, 청구법인의 신탁재산을 OOO원으로 보아 쟁점처분을 하였다.

(마) 처분청은 쟁점위탁자가 2018년 제1기～2019년 제1기 부가가치세 과세기간 동안 발행한 전자세금계산서를 전수 검사한바, 세금계산서는 모두 쟁점신탁재산의 임대, 분양 등과 관련하여 발행된 것으로 확인하였다.

(2) 청구법인이 제출한 증빙서류 및 청구주장의 주요 내용은 아래와 같다.

(가) 청구법인은 쟁점처분 이전 처분청에 제출된 재무제표가 내부목적으로 작성된 것으로 실제 재무상태를 적정히 반영하고 있지 못하였고, 아래 OOO의 2019.9.30. 현재 재무제표가 쟁점처분 당시 실제 재무상태에 따라 적정히 작성된 재무제표라고 주장하면서 각 계정잔액에 대한 소명자료를 함께 제출하였으며, 그 주요 내용은 아래와 같다.

OOO

1) 현금 및 현금등가물(보통예금) 계정잔액 OOO원은 청구법인이 제출한 신탁계좌 입출금 내역 상 2019.9.30. 기준 신탁계좌의 현금 잔액과 일치하는 것으로 나타난다.

2) 부가가치세미수금 OOO원 및 대손충당금 △OOO원과 관련한 주요 청구주장 내용 및 관련 증빙서류의 내용은 아래와 같다.

가) 쟁점신탁계약서에 의하면, 쟁점위탁자는 쟁점신탁재산 분양사업으로부터 발생한 부가가치세 매입세액이 매출세액을 초과하여 환급액이 발생하는 경우 계약서 제39조 및 특약사항 제6조에 의하여 그 환급금을 신탁계좌에 입금하여야 하고, 부가가치세미수금 및 부가가치세미지급금 계정별원장에 의하면 쟁점위탁자는 아래 OOO와 같이 2015년 제2기 확정신고기한까지 수령한 환급금을 신탁계좌에 정상적으로 입금하였으나, 그 이후 과세기간에 발생한 환급금 누계액 OOO원을 입금하지 아니하여 2019.9.30. 현재 쟁점위탁자에 대한 부가가치세미수금 OOO원이 발생한 것으로 나타난다.

OOO

나) 청구법인은 실무상 신탁계정의 회계처리에서는 채권을 제각하는 대손금 또는 대손충당금을 별도로 인식하는 정교한 과정을 거치지 않고 있어서 대손충당금 설정 대상임에도 당초 처분청에 제출된 재무제표에는 대손충당금이 표시되어있지 아니하였던 것이나, 처분청이 직접 쟁점위탁자의 다른 재산에 대해 체납처분을 하여도 징수할 금액에 미치지 못하여 비로소 청구법인을 쟁점체납액에 대한 물적납세의무자로 지정한 것이므로, 청구법인이 부가가치세미수금으로 계상한 OOO원 역시 쟁점위탁자로부터 회수될 가능성은 없다고 보아야 하는바, 전액에 대하여 대손충당금을 설정하여야 한다고 주장한다.

3) 분양미수금 OOO원, 분양수수료 미지급금 OOO원, 계약이행보증금 OOO원과 관련한 주요 청구주장 내용 및 관련 증빙서류의 내용은 아래와 같다.

가) 분양대행계약서에 의하면 청구법인은 2019.4.30. 분양대행자인 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)와 쟁점신탁재산 중 미분양 상태로 남아 있는 오피스텔 96개 호의 분양을 2019.5.31.까지(위탁자 점유물건인 OOO의 경우 명도소송 완료 후 잔금완납일까지) 완료하는 것을 내용으로 하는 분양대행계약을 체결하고, OOO으로부터 계약이행보증금 OOO원을 수취한 것으로 나타난다.

나) 당초 계약대로 분양이 진행되지 아니하여 2019.5.30. 현재 분양 완료된 3개 호를 제외한 93개 호가 여전히 미분양 상태로 남아 있게 되자 청구법인과 OOO의 대표이사 OOO은 위 오피스텔 93개 호를 총매매대금 OOO원에 OOO이 매수하기로 하는 내용의 매매계약을 체결하고 같은 날 소유권을 이전하였으나, OOO은 청구법인이 OOO에게 2020.5.31.까지 1년간 유예기간을 주면 제3자에 대한 분양대행용역을 계속해 보겠다는 의사를 피력하였고, 청구법인은 이를 수용하여, OOO에 대한 매매잔금 중 당초 분양대행 계약상 분양대행수수료 상당액 OOO원의 지급은 2020.5.31.까지 지급을 유예하기로 하는 매매변경계약을 체결하였으며, OOO은 2019.5.31. OOO이 청구법인에게 지급하여야 할 분양대금 OOO원의 채무를 인수하였고, 2020.5.31.까지 분양을 완료하지 못하면 동 채무와 청구법인에 대한 수수료채권을 동액의 범위 내에서 상계하기로 하였다.

다) 청구법인은 OOO에 대한 매매잔금 유예금액 OOO원에 계약이행보증금 OOO원 중 위탁자 점유분에 대한 보증금을 제외한 OOO원을 합한 금액인 OOO원을 분양미수금으로 계상하였다.

라) 또한 OOO의 분양대행용역의 대가로 지급되어야 할 채무이자, 2020.5.31. 분양대행용역계약이 종료되면 OOO이 OOO으로부터 인수한 분양대금 채무와 상계되는 금액인 OOO원을 분양수수료 미지급금으로 계상하였다. 분양수수료 미지급금의 경우 2019.5.30. 현재 청구법인이 지급하여야 할 의무와 금액이 모두 확정되었음에도 불구하고 처분청에 제출한 재무상태표에는 단순히 기재가 누락된 항목이라고 주장한다.

청구법인이 제출한 2020.5.22.자 세금계산서에 의하면 청구법인은 공급자 OOO으로부터 공급대가 OOO원(품목 : OOO 수수료)의 매입세금계산서를 교부받은 것으로 확인된다.

4) 수탁자는 신탁사무를 수행하기 위해 신탁재산에서 자금을 지출하나, 유동성 부족 등의 이유로, 수탁자의 고유재산에서 필요한 자금을 차입하여 지출하기도 하는데( 신탁법 제46조 제2항), 신탁재산과 고유재산은 분리되어 있으므로, 이 경우 신탁재산이 수탁자의 고유재산에 관해 부담하는 채무가 발생하게 되고, 이를 실무상 ‘대지급금’ 또는 ‘대지급비용’이라고 하며, 계정 과목은 ‘단기회사계정차’라는 부채 항목을 사용한다. 즉 단기회사계정차 잔액 OOO원은 쟁점처분 당시 신탁재산이 청구법인의 고유재산으로부터 차입한 채무의 금액이다.

5) 위와 같이 쟁점신탁재산으로부터 발생한 적극재산의 합계액인 OOO원에서 소극재산 합계액 OOO원을 차감하면 부(△OOO원)의 신탁재산이 되므로, 결과적으로 손실이 발생한 쟁점신탁재산으로써 청구법인이 부담할 물적납세의무 금액은 존재하지 아니한다고 주장한다.

(나) 또한 청구법인은 위 OOO의 부가가치세 정산내역과 같이 쟁점신탁재산과 관련하여 2018년 제1기에는 환급금만 발생하였기 때문에 2018년 제2기분 OOO원과 2019년 제1기분 OOO원의 합계액인 OOO원이 쟁점신탁재산과 관련하여 발생한 것으로서 2018년 제1기부터 2019년 제1기까지 쟁점위탁자에게 체납처분이 가능한 별도 재산이 전혀 없는 경우를 가정하더라도 청구법인에게 물적납세의무를 부과할 수 있는 최대 범위임에도 처분청은 별다른 근거 없이 쟁점위탁자의 체납세액 전부에 대하여 청구법인을 물적납세의무자로 지정하여 납부통지 하였으므로 이는 부당하다고 주장하고, 상기 OOO는 청구법인의 부가가치세미수금 및 부가가치세 미지급금 계정별원장을 근거로 작성한 것으로 나타난다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 청구법인이 당초 제출한 2019.8.31. 현재 재무제표상 OOO원의 자산이 계상되어 있었으므로, 청구법인을 물적납세의무자로 지정 및 납부통지 한 처분이 정당하다는 의견이나, 쟁점신탁재산 관련 재무제표상 계상된 부가가치세미수금은 쟁점위탁자에 대한 채권으로 확인되고, 처분청이 직접 쟁점위탁자의 다른 재산에 대해 체납처분을 하여도 징수할 금액에 미치지 못하여 비로소 청구법인을 쟁점체납액에 대한 물적납세의무자로 지정한 것이므로, 동 부가가치세미수금은 쟁점위탁자로부터 회수될 가능성이 없다고 봄이 타당한 점, 청구법인과 OOO 및 OOO의 대표이사 OOO 간의 분양대행계약 및 오피스텔 매매계약의 내용에 따르면, 청구법인은 OOO에 대하여 OOO원의 분양미수금 채권을 소유하였으나, 동시에 OOO원의 분양수수료 미지급금 채무 및 OOO원 상당의 계약이행보증금 채무를 부담하였던 사실이 확인되는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점처분을 한 2019.10.29. 현재 이 건 신탁사업에서 발생한 소극재산이 적극재산을 초과하여 채무초과상태로 확인되므로, 청구법인이 물적납세의무를 부담하게 될 신탁재산이 존재하였다고 보기 어려우므로 청구법인을 물적납세의무자로 지정하여 납부통지한 당초 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

쟁점①이 인용되어 쟁점②는 별도로 심리할 실익이 없으므로 생략한다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.