2. 93.12.16 청구법인에게 부과한 갑종근로소득세 114,339,390원 및 동 방위세 20,059,540원의 처분은 그 과세표준에서 17,046,940원을 차감하고 갑종근로소득세액에 방위세의 가산세를 가산하지 않는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

청구법인은 경기도 과천시 OO동 OOOO에 본점을 두고 종합건설업을 영위하는 법인으로 91.3.30, 90.1.1～90.12.31 사업년도의 법인세 과세표준에 대한 신고를 하였다.

처분청은 청구법인의 위 사업년도에 대한 법인소득금액계산에서 공사원가중 재료비 33,826,890원(이하 “쟁점재료비”라 한다)과 노무비 172,536,660원(이하 “쟁점노무비”라 한다)을 허위계상하였다고 하여 손금불산입하여 대표자에게 상여처분하고, 시멘트대 선급액 6,272,970원을 누락하였다고 하여 익금산입 유보처분하고, 출자자인 임원 OOO에게 지급한 상여금 2,775,000원은 손금불산입하여 상여로 처분하고, 법인세 과세표준을 211,191,208원으로 경정하여, 93.11.1 청구법인에게 90.1.1.～12.31 사업년도의 법인세 86,147,120원 및 동 방위세 13,731,620원을 결정고지하고 같은날 소득금액 변동통지를 하였으나 청구법인이 원천세를 징수 납부하지 않은 데 대하여 93.12.16 갑종근로소득세 114,339,390원 및 동 방위세 20,059,540원을 부과하였다.

청구법인은 이에 불복하여 93.12.29 심사청구를 거쳐 94.3.10 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

① 처분청이 공사원가중 재료비 33,826,890원을 가공거래라고 한 것은 공급자가 당해 거래사실을 부인한 사실의 확인도 없이 가공재료비로 추정한 것으로 부당하고,

② 공사원가중 노무비 172,536,660원을 가공지급으로 본데 대하여는 90년 당시의 임금실태가 인력수급이 가장 어려운 시기로 현장노임이 5～6만원이었으나 일용근로자의 면세점이하인 25,000원 이하로 기장하고 출력일수등을 연장하여 기장한 것일 뿐 노무비를 실제 지급한 사실이 현장에 지급한 송금내용, 공정별 노무비, 현장책임자의 금전수령사실 등에 의하여 확인됨으로 처분청이 가공지급으로 보아 손금부인함은 부당하고,

③ 처분청은 대표이사가 가공거래 및 가공지급사실을 확인하였다고 하나 이 것은 법인세 조사시에 조사기일 연장등의 강압적인 수단때문에 형식적으로 날인한 것으로 가공거래 및 가공지급의 증빙이 되지 않는 것임에도 이를 근거로 쟁점재료비와 쟁점노무비를 손금불산입하고 이를 대표자에게 상여로 처분하여 갑종근로소득세를 부과한 처분은 부당하고,

④ 90.12.31 현재 진행중인 공사의 원가를 부인한 경우 작업진행율을 다시 계산하여 원가부인상당액에 대한 수입금액 178,843,751원을 익금불산입하고 법인세 및 방위세를 감액결정하여야 함에도 처분청은 공사원가만을 부인하여 과세함은 부당하고,

⑤ 갑종근로소득세에 대한 원천징수불이행가산세가 산출세액의 10%를 초과하여 과세한 처분은 부당하다는 주장이다.

나. 국세청장 의견

① 쟁점재료비는 공급자의 업태종목이 거래품목과 상이하고 공급자의 사업장소재지와 사업자등록번호가 불일치하고 거래처가 상이함에도 같은 필적으로 기재되어 있고, 공급자의 사업장 소재지와 사업자등록번호가 불일치하는 등 가공거래임이 명백하여 손금불산입하여 과세한 것으로 쟁점재료비는 실지거래한 내용의 확인이 불가능하고, 청구법인의 대표이사가 허위계상하였다는 확인서를 작성한 점과, 청구법인이 실제 거래한 사실을 입증할 수 있는 증빙 및 거증을 제시하지 못하고 있고,

② 쟁점노무비는 추석연휴기간 및 90.9월 중부권 대홍수기간에 실제 공사를 진행하지 아니하였음에도 일용근로자에게 가공지급한 사실이 확인된 것으로 청구법인은 쟁점노무비를 실제 지급한 증빙 및 거증제시를 못하고 있으며,

③ 쟁점재료비와 노무비를 손금불산입한 것이 사외에 유출된 것이고, 어느 특정의 임원이나 사용인에게 귀속된 것인지 그 귀속자가 불분명하여 대표자에게 상여처분한 것으로 동 금액에 대하여 원천세를 납부하지 않아 근로소득세를 경정결정한 처분은 정당하다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 쟁점재료비와 쟁점노무비를 가공거래 및 가공지급한 것으로 보아 손금불산입한 처분이 정당한지 여부

(2) 진행중인 공사원가를 부인한 경우 작업진행율에 의한 수입금액을 차감하여 과세하여야 하는지 여부

(3) 손금불산입한 재료비와 노무비를 전액 대표자에게 상여처분하여 갑종근로소득세를 부과한 처분이 정당한지 여부

(4) 갑종근로소득세를 원천징수하지 아니한 경우 동 방위세에 대한 가산세를 적용하는지 여부를 가리는 데 있다.

나. 쟁점(1), 재료비와 노무비를 가공지급으로 본 데 대하여

(1) 재료비를 가공지급으로 본 데 대하여

① 먼저 이 건 과세한 내용을 보면,

처분청이 쟁점재료비를 가공지급으로 본 내용은 별지목록과 같은 바, 가공지급으로 본 근거는 실물거래없이 간이세금계산서를 수취하고, 거래품목을 비교한 바 거래상대방이 영위하는 업종이 상이하고, 청구법인의 대표이사가 가공매입 사실을 인정하였다는 점이다.

② 청구법인은 위의 거래분에 대하여

가공거래로 시인한 것은 90.4.13 온수기 180,000원과 90.10.30 장비임대료 300,000원이고 나머지는 실제거래한 것이라고 주장하면서, 거래사실확인서 및 간이세금계산서와 청구법인의 금전출납보고서등을 제시하고 있다.

③ 청구법인이 제시한 증빙서류에 의하여 검토한 바,

과세특례자로부터 거래한 내용을 부인한 것중 90.9.6 운반비 200,000원, 90.10.1 도자작업비 3,140,000원, 90.3.25 트란스 1,200,000원, 90.9.1 잔토운임비 2,800,000원은 과세특례자로부터 간이세금계산서를 수취한 것이고 거래상대방이 거래사실을 확인하고 있으며, 특히 잔토운임비는 어음으로 지급하여 지급사실이 명백히 나타나는 것으로 정상적인 거래사실이 있다고 판단되고, OO제재소와의 거래분 4,356,940원은 처분청이 제재소에서 시멘트, 자갈등의 건재를 구입한 것이라고 하여 가공거래로 보았으나, 동 제재소의 사업자등록증을 보면 목재·건재를 취급하고 있고, 거래상대방이 거래사실을 확인하고 있는 등 관련 근거서류로 볼 때 실제거래라고 판단된다.

나머지 거래중 일반과세자와의 거래분 11,210,500원은 간이세금계산서를 받았다는 것 자체가 신빙성이 없는 것이고 과세특례자와의 거래중 90.2.28 철물대 1,000,000원은 금전출납부에 추가기입한 점, 90.3.2 목재문대 1,439,900원은 현재 폐업하고 있는 업체로 사실거래가 확인되지 않고 있는 점, 90.9.21 가설자재 8,000,000원은 일반과세자인 OO상사의 가설자재 구입시의 영수증과 같은 필적으로 거래내용이 신빙성이 없다고 보인다.

④ 따라서 처분청이 재료비를 허위거래로 보아 손금불산입한 33,826,890원중에서 11,696,940원은 실제거래사실이 있는 것으로 인정되므로 청구법인이 신고한 내용대로 손금산입하는 것으로 하고 나머지는 처분청이 손금불산입한 처분이 타당한 것으로 판단된다.

(2) 노무비를 가공지급으로 본데 대하여

(가) 먼저 처분청이 과세한 내용을 보면

① 노임대장을 중복작성하여 2중으로 노임을 지급한 것으로 처리한 금액 97,937,250원과

② 노천공사가 불가능한 우기(1일 강수량 20㎜ 이상)에 지급한 것으로 계상한 노무비 67,908,410원과

③ 공사를 하지 아니한 추석연휴기간(90.10.1～10.4)중 계상한 노무비 6,691,000원을 가공지급으로 보아 손금불산입하였다.

(나) 청구법인은 가공노무비가 아니라는 입증자료로서

① 청구법인이 현장지출한 경비의 운영상황, 90년 당시의 임금실태, 청구법인의 임금대장 작성경위서를 제출하고 당시의 일용근로자의 소득세 면세점이 25,000원으로 일용노무자에게 소득세를 부담시킬 수 없었기 때문에 명세서를 중복작성하였다고 하면서, 공사현장에 자금을 전도한 증빙과 공정별 노임책임자들이 수령하였다고 확인한 확인서를 제시하고 있다.

② 우기중 작업이 불가능하다고 하여 부인한 금액에 대하여는 공정별로 작업이 가능한 이유를 밝히고, 구체적인 증빙으로는 우기중 레미콘 작업이 진행된 날(90.8.20, 9.1, 9.23, 11.19)의 레미콘거래명세서를 제출하고 있는 바, 이 날자의 철근공, 큰크리트공의 인건비는 2,900,000원이다.

③ 추석연휴 계상분에 대하여는 도서관신축공사는 10.1 근무하고 10.2～10. 6 휴무하였다고 보아 처분청이 부인한 금액은 350,000원이며, 다른현장은 현장경비목적으로 실제근무를 하였다고 밝히고 있으나 구체적인 입증자료는 제시하지 못하고 있다.

④ 중복 노임지급명세서중에 OO변전소 현장에 대한 중복으로 부인한 목공노임 2,100,000원은 중복분이 아니고 임금지급기간이 90.5.1～5.15을 6.1～ 6.15로 잘못 표시한 것이라고 하면서 명세서 및 관련증빙을 제시하고 있다.

(다) 처분청 과세근거 및 청구법인이 심판청구시에 제시한 관련자료를 검토한 바,

① 일용근로자의 소득세를 부담시키지 않기 위하여 5～6만원의 임금을 지급하고도 25,000원 이하의 임금대장을 작성하는 과정에서 노임대장을 중복작성하였다고 하고 있는 데 대하여는 청구법인이 원천세의 조세회피를 위하여 분산기장하였다고 하고 있으나, 지급자 각자별로 실제 노임지급 명세서를 제시하지 못하고 있으므로 청구주장이 신빙성이 없다.

다만, OO변전소 현장의 중복노임이라고 하여 부인한 2,100,000원에 대하여는 노임명세서 및 금전출납보고서등에 의하여 검토한 바 임금지급기간이 5.1～5.15을 6.1～6.15로 잘못기재되어 있음이 확인되므로 청구주장대로 손금 산입되어야 한다고 판단된다.

② 우기중 작업여부에 대하여는 일부는 직영잡부가 근무한 것으로 보인 부분도 있으나 이에 대하여 구체적으로 입증자료를 제시하지 못하고 있으므로 청구주장을 받아들일 수 없다.

다만, 레미콘 입하일자가 있는 날인 OO방적 신축공사장의 4일간(90. 8.20, 9.1, 9.23, 11.19)은 레미콘입하명세서에 날자가 기록되어 있으므로 철근공·콩크리트공의 인건비 2,900,000원은 손금산입하여야 한다고 판단된다.

③ 추석연휴 계상분에 대하여는 도서관 신축공사노임 350,000원은 10.1 근무하고 10.2～10.6 휴무하였음이 인정되나, 나머지는 추석연휴일에 근무하였다는 구체적인 입증자료의 제시가 없고 신빙성이 없으므로 청구주장을 받아들일 수 없다.

④ OO동 공사현장은 90.2.18～9.1 기간의 우기중 부인한 노임으로 그 현장의 공사기간이 90.9.26부터 시작된 것으로 지급사실이 없는 노임을 부인한 것이라 하나 처분청이 일자별 금액을 기재하면서 다른 현장의 공사중 우기계상분을 OO동 현장이라고 기재한 것이라고 판단되고, 청구법인의 장부에서 추출한 것이고 이에 대하여 청구법인은 이 건 공사의 우기중 계산된 금액이 실제 근무하였다는 입증이 없으므로 청구주장을 받아들일 수 없다.

⑤ 따라서 처분청이 가공노무비로 손금불산입한 172,536,660원 중에서 청구법인이 제시한 구체적인자료에 의하여 확인된 금액 5,350,000원은 청구주장과 같이 손금산입하는 것으로 하고 나머지는 처분청의 손금불산입한 처분이 타당한 것으로 한다.

다. 쟁점(2), 진행공사중인 공사원가를 부인한 경우 작업진행율에 의한 수입금액을 차감하여야 하는지에 대하여

(1) 관련법령을 보면

법인세법 제17조 제8항에서 “내국법인이 건설 또는 제조에 관한 장기도급계약(2사업년도 이상 계속되는 것을 말한다)을 체결한 경우에는 그 목적물의 건설 또는 제조에 착수한 날이 속하는 사업년도로부터 그 목적물의 건설 또는 제조를 완료하여 그것을 도급자에게 인도한 날이 속하는 사업년도까지의 각 사업년도의 손익은 대통령령이 정하는 바에 의하여 그 목적물의 건설 또는 제조를 완료한 정도를 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 당해 사업년도의 익금과 손금에 각각 산입한다”고 규정하고, 같은법시행령 제37조 제1항에서 “건설 또는 제조를 완료한 정도의 기준은 도급금액(견적금액)에 작업진행율을 곱하여 계산한 바, 이 경우에 작업진행율이 분명하지 아니한 때에는 도급자가 확인한 기성부분에 따라 손익을 계산한다”고 규정하고, 같은법시행규칙 제15조 제1항에서 “령 제37조에 규정하는 작업진행률의 계산은 다음 산식에 의한다”고 규정하고 있다.

(2) 이 건 사실관계를 보면

① 청구법인이 신고한 수입금액은 OO방적직포공장신축공사등 이월공사분에 대하여는 당해 사업년도에 소요된 총공사비를 총공사예정비(1 - 소득표준율)에 의하여 작업진행율을 계상하고, 공사도급금액에 작업진행율을 곱한 금액을 기성고로 계산하여 수입금액을 조정하였음이 청구법인이 법인세 과세표준금액을 신고한 작업진행율에 의한 수입금액 조정명세서에 의하여 확인된다.

② 처분청은 이월공사분에 대하여 재료비, 노무비등을 부인하고, 작업진행율에 의한 수입금액은 조정하지 않았음이 처분청의 법인세 결정결의서에 의하여 확인된다.

(3) 위의 관련법령과 사실관계에 의하여 보면, 처분청이 공사원가를 부인한 장기도급공사에 대하여는 공사별로 작업진행율을 재계산하여 당초 신고한 수입금액에서 재계산한 수입금액을 차감한 수입금액은 익금불산입하는 것이 타당하다고 판단되고, 이에 따라 익금불산입할 수입금액은 당해 사업년도 수입금액에서 차감하여 법인소득금액을 재계산하고 익금불산입한 수입금액은 익년도의 수입금액계산에서 익금산입하는 것으로 하여야 한다.

라. 쟁점(3), 공사원가 부인액 전부를 대표자의 상여로 처분한 데 대하여

(1) 관련법령을 보면,

법인세법시행령 제94조의2 제1항 제1호에서 법인세의 과세표준을 신고하거나 법 제32조의 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금산입한 금액은 “익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여, 배당, 기타소득, 기타 사외유출로 한다. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에 귀속된 것으로 본다”라고 하면서 (나)목에서 “귀속자가 사용인(임원을 포함한다)인 경우에는 그 귀속자에게 상여로 본다”라고 규정하고 있다.

(2) 이 건 사실관계를 보면

처분청은 쟁점재료비와 노무비를 가공지급으로 보아 법인소득금액에 익금산입하고 그 귀속이 불분명하다고 보아 대표자에게 상여처분 한 것이고, 청구법인은 공사별로 현장소장에게 자금을 전도하여 현장소장 책임하에 공사비를 지급하고 현장소장은 공정별 책임자에게 인건비등을 지급하고 있으므로 공정별책임자등 실지 귀속자에게 소득처분을 하여 달라고 주장하고 있으나, 재료비의 가공지급분은 청구법인이 거래상대방에 지급하였다고 하였으나 거래상대방과 거래하지 않은 것으로 보아 귀속이 불분명한 것이고, 노무비의 가공지급분도 실제지급하지 않은 것으로 보아 손금불산입한 것으로 실제지급하지 않은 금액을 손금산입한 것은 귀속이 불분명한 것으로 볼 수밖에 없고 재료비와 노무비를 공정별 책임자에게 지급하였다는 청구법인의 주장은 받아 들일 수 없다.

다만, 처분청이 공사원가를 부인한 금액중 이 건 청구에서 실제거래로 확인된 재료비 11,696,940원과 노무비 5,350,000원 합계 17,046,940원은 대표자의 상여처분금액에서 차감하는 것으로 하여 갑종근로소득세를 경정하여야 한다.

마. 쟁점(4), 갑종근로소득세의 방위세 가산세를 적용한 데 대하여

(1) 관련법령

법인세법 제41조 제2항에서 “제39조의 규정에 의한 원천징수의무자가 원천징수하였거나 원천징수하여야 할 세액을 납부기한이 경과하여 납부하는 경우에는 그 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로서 납부하여야 한다”고 규정하고 있고, 방위세법시행령 제7조에서 “원천징수의무자 기타징수의무자가 방위세의 과세표준이 되는 세액을 징수·납부 또는 납입하지 아니함으로써 당해 세액에 가산세가 가산된 때에는 그 가산세액은 방위세의 과세표준에 산입하지 아니한다”고 규정하고 있다.

(2) 처분청이 93.11.1 법인세를 경정결정하고 상여로 처분한 금액을 소득금액 통지하였으므로 청구법인은 대표자에게 대한 근로소득세를 원천징수하여 납부하여야 함에도 이를 이행하지 않은 데 대하여 처분청은 청구법인에게 근로소득세 및 방위세를 결정고지 한 것이나, 동 원천세결정결의서에 의하여 보면 근로소득세는 산출세액 100,297,715원에 가산세 14,041,679원을 가산한 114,339,390원이고 방위세는 산출세액 20,059,543원으로 근로소득세에는 근로소득의산출세액과 근로소득세가산세 10,029,771원 및 방위세가산세 4,011,908원이 합산되었음이 확인된다.

(3) 위의 관련법령과 사실관계를 모아보면, 처분청이 결정고지한 갑종근로소득세에는 가산하지 아니하여야 할 방위세 가산세 4,011,908원을 합산하고 있는 것으로 이는 관련법령을 잘못 적용한 처분이기때문에 동 가산세는 취소되어야 한다.

따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

별지1

공사원가중 당초 재료비 부인명세서

(금액: 원)

(금액: 원)