가. 청구인은 2015.3.11. 사망한 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 4남매 중 장남으로 2015.9.26. 상속세를 신고한 후 2015.10.5. 누락된 상속재산 1건(상속재산가액 OOO원)을 추가하여 상속세 납부세액을 OOO원으로 수정신고하였고, 처분청은 청구인이 신고한 상속세가 미납된 사실을 확인하여, 2016.1.5. 청구인과 OOO․OOO․OOO(이하 “동생들”이라 한다)에게 납부불성실가산세를 포함하여 상속세 총 OOO원(각 1/4지분 OOO원)을 결정․고지하였으며, 청구인은 2016.2.29. 체납가산금 OOO원을 포함하여 OOO원을 납부하였다.

나. 청구인과 동생들은 상속재산에 대해 상속재산분할 및 기여분결정 청구소송을 진행하여 2018.11.16. 청구인의 상속지분은 없는 것으로 대법원 판결이 있자, 청구인은 2019.5.3. 처분청에 기 신고한 상속세 과세표준신고 및 자진납부계산서의 산출세액 중 과다신고한 세대생략가산액 OOO원을 감액하고, 청구인이 납부한 상속세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다. 처분청은 세대생략가산액 OOO원만 청구인에게 환급결의하고, 청구인이 납부한 상속세는 경정청구 대상이 아닌 것으로 보아, 2019.7.3. 청구인에게 경정청구 거부통지를 하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2019.9.30. 이의신청을 거쳐 2020.2.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 피상속인의 사망에 따라 상속재산가액을 산정하여 상속등기절차를 이행하려고 하였으나 동생들과 이견이 있어 상속등기가 늦어질 것을 예상하였음에도 우선 상속세를 신고하는 것이 좋을 것 같아 아래 OOO의 상속재산가액에 대해 2015.9.26. 상속세를 신고하였고, 동생들이 OOO가정법원에 상속재산분할 청구소송을 제기하자 청구인은 기여분결정 청구소송을 제기하였다.

OOO

청구인과 동생들의 OOO가정법원의 상속재산분할 청구소송 및 기여분결정 청구소송의 결과는 2018.1.30. 청구인의 패소로 결정되었고, 청구인은 OOO고등법원에 항고하였으나 이 또한 받아들여지지 않아, 대법원에 재항고하였으나 2018.11.16. 대법원에서 심리불속행 기각되어 아래 OOO와 같이 청구인의 상속지분은 없는 것으로 되었다.

OOO

(2) 상속세를 납부한다는 것은 상속받은 재산가액이 있을 때 납부하는 것이지 그것이 유류분반환청구 소송인지, 상속재산분할청구 소송인지, 협의상속인지 등 그 방법은 중요하지 않고 상속인별 상속재산가액이 변경되었기에 환급되어야 한다.

(가) 청구인은 상속받은 재산이 없어 상속세 연대납세의무자에 해당하지 않는다. 「상속세 및 증여세법」에서 상속세 연대납세의무는 상속으로 얻은 재산의 범위 내에서 상속세 납세의무가 있는데, 청구인은 피상속인의 사망으로 인하여 청구인이 받은 상속재산가액은 전혀 없다. 상속세 연대납세의무는 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 지는 것이므로 청구인은 상속인도 수유자도 아니므로 연대납세의무자에 해당하지 않기에 처분청의 경정청구 거부는 부당하다.

(나) 유산세 체계에서도 상속세액의 계산문제와 상속인별로 이루어지는 처분은 별개라고 할 것으로 각 상속인이 부담하는 상속세는 그들 고유의 납세의무이므로 총 상속세액에는 변동이 없더라도 각 상속인의 부담세액을 변경하는 것은 상속인 고유의 납세의무를 변경하는 것으로서 이는 경정청구에 의해 결정할 사항이다. 처분청이 청구인의 OOO가정법원 판결문(2015느합30303 상속재산분할, 2017느합1047 기여분결정 청구)을 인용하여 상속세를 민사소송을 통하여 정산하라는 것은 경정청구에 대한 회피이며 청구인에게 떠넘기는 것이고, 이는 상속세를 납부하였기 때문에 누구든지 세금만 납부하면 그만이라는 식으로 생각된다. 또한, 처분청은 납세의무가 없는 자가 납부한 세금에 대하여 환급처리하고 상속재산 비율이 변경된 만큼 다른 상속인에게 부과처분하면 될 것인데 새로운 부과처분이 까다롭거나 어려움이 있어서 그런 것은 아닌가라는 의심마저 든다.

(다) 조세심판원 결정례(조심 2008전2369, 2008.11.19.)를 보면, 상속세 신고 후 법원 판결에 의해 상속인별 상속지분 변동 시 상속세액이 감소된 상속인에게는 환급가산금과 더불어 기 납부세액까지도 환급받았으므로 추가 납부 상속세액에는 납부불성실가산세를 적용한다는 취지로 결정되었기에 상속지분이 없는 청구인의 납부 상속세는 환급가산금까지 포함하여 환급되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 「상속세 및 증여세법」제79조 제1항 제1호 및 같은 법 시행령 제81조 제2항은 「상속세 및 증여세법」에 의하여 상속세과세표준 및 세액을 신고한 자 또는 상속세과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 받은 자로서 상속재산에 대한 피상속인 또는 상속인과 그 외의 제3자와의 분쟁으로 인한 상속회복청구소송 또는 유류분반환청구소송의 확정판결이 있는 경우에는 그 사유가 발생한 날부터 6개월 이내에 결정이나 경정을 청구할 수 있다고 규정하고 있다. 일반세목의 경정청구는 「국세기본법」에 명시되어 있으나 「상속세 및 증여세법」에서는 경정청구 특례규정을 특별히 규정한 것이므로 보다 엄격히 경정청구 사유에 해당하는지를 판단하여야 한다.

(2) 청구인이 제출한 심판 결정례(조심 2008전2369, 2008.11.19.)는 처분개요(… 피상속인의 손자 OOO에 대한 유류분 반환으로 인하여 …)에서 보듯이 유류분 반환에 의한 사건이고, 청구인의 경우는 상속인과 그 외의 제3자의 분쟁으로 인한 상속회복청구소송 또는 유류분반환청구소송의 확정판결이 아닌 상속인간 재산분할소송에 대한 확정판결이므로 「상속세 및 증여세법」제79조(경정등의 청구 특례)와 같은 법 시행령 제81조(경정청구등의 인정사유 등)에 의한 경정청구 대상이 아니다. 또한 청구인은 상속세 신고 후 무납부하여 처분청은 법정상속비율에 따라 상속세를 연대하여 고지하였고, 청구인은 연대하여 상속세를 납부하였으며, 해당 소송으로 인해 유산 총액이 변경되었거나 상속세 과세표준 및 세액이 변동된 사실이 없다. 청구인과 동생들의 상속재산분할 청구 및 기여금결정 청구 소송의 결과, 청구인과 동생들은 각각 피상속인의 재산에 대하여 상속개시일 현재 상속인의 지위가 변경되거나 법정상속지분이 변경된 것이 아닌 청구인은 이미 받은 특별수익으로 인하여 추가로 상속받을 재산이 없는 것으로 결정된 것이므로 이는 「상속세 및 증여세법」에서 정하는 경정청구 사유인 피상속인 또는 상속인과 그 외의 제3자와의 분쟁으로 인한 상속회복청구소송 또는 유류분반환청구 소송에 해당하지 아니하므로 처분청이 청구인의 소송을 경정청구 대상이 아닌 것으로 보아 상속세 환급을 거부한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

상속재산분할 소송결과에 따라 상속재산가액이 없는 청구인이 납부한 상속세와 관련한 경정청구를 거부한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법

제2조의2【상속세 납세의무】① 법 제3조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 비율"이란 제1호에 따라 계산한 상속인 또는 수유자별(이하 이 조에서 "상속인별"이라 한다) 상속세 과세표준 상당액을 제2호의 금액으로 나누어 계산한 비율을 말한다.

1. 법 제13조 제1항의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 상속인별 증여재산의 과세표준에 다목의 금액이 나목의 금액에서 차지하는 비율을 가목의 금액에 곱하여 계산한 금액을 가산한 금액

가. 법 제25조 제1항의 규정에 의한 상속세과세표준에서 법 제13조 제1항 각호의 규정에 의하여 가산한 증여재산의 과세표준을 차감한 금액

나. 법 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에서 동조 제1항 각호의 금액을 차감한 금액

다. 상속인별 상속세과세가액 상당액에서 법 제13조 제1항 각호의 규정에 의하여 상속재산에 가산하는 상속인별 증여재산을 제외한 금액

2. 법 제25조 제1항의 규정에 의한 상속세과세표준에서 법 제13조 제1항 제2호의 규정에 의하여 가산한 증여재산가액중 수유자가 아닌 자에게 증여한 재산에 대한 과세표준을 차감한 가액

③ 법 제3조 제3항에서 "각자가 받았거나 받을 재산"이라 함은 상속으로 인하여 얻은 자산총액에서 부채총액과 그 상속으로 인하여 부과되거나 납부할 상속세를 공제한 가액을 말한다.

제3조【상속세 납부의무】① 상속인(특별연고자 중 영리법인은 제외한다) 또는 수유자(영리법인은 제외한다)는 상속재산(제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산 중 상속인이나 수유자가 받은 증여재산을 포함한다) 중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령으로 정하는 비율에 따라 계산한 금액을 상속세로 납부할 의무가 있다.

② 제1항에 따른 상속재산에는 제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산 중 상속인이나 수유자가 받은 증여재산을 포함한다.

③ 제1항에 따른 상속세는 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다.

제79조【경정 등의 청구 특례】① 제67조에 따라 상속세 과세표준 및 세액을 신고한 자 또는 제76조에 따라 상속세 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 받은 자에게 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생한 경우에는 그 사유가 발생한 날부터 6개월 이내에 대통령령으로 정하는 바에 따라 결정이나 경정을 청구할 수 있다.

1. 상속재산에 대한 상속회복청구소송 등 대통령령으로 정하는 사유로 상속개시일 현재 상속인 간에 상속재산가액이 변동된 경우

2. 상속개시 후 1년이 되는 날까지 상속재산의 수용 등 대통령령으로 정하는 사유로 상속재산의 가액이 크게 하락한 경우

(2) 상속세 및 증여세법 시행령

제81조【경정청구등의 인정사유 등】① 법 제79조에 따른 결정 또는 경정의 청구를 하고자 하는 자는 다음 각 호의 사항을 기재한 결정 또는 경정청구서를 제출하여야 한다.

1. 청구인의 성명과 주소 또는 거소

2. 결정 또는 경정전의 과세표준 및 세액

3. 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액

4. 제2항 및 법 제79조 제1항 각 호 및 같은 조 제2항의 사유에 해당됨을 입증하는 서류

5. 제1호부터 제4호까지 외에 기타 필요한 사항

② 법 제79조 제1항 제1호에서 "상속회복청구소송 등 대통령령으로 정하는 사유"란 피상속인 또는 상속인과 그 외의 제3자와의 분쟁으로 인한 상속회복청구소송 또는 유류분반환청구소송의 확정판결이 있는 경우를 말한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 신고한 2015.10.5. 상속세 수정신고, 처분청의 2016.1.5. 상속세 결정, 청구인의 2019.5.3.자 경정청구 내역은 아래 OOO과 같다.

OOO

(2) 청구인은 동생들과의 상속재산분할 및 기여분결정 청구소송에서 청구인의 상속받을 재산은 없는 것으로 결정되었다며 OOO고등법원(2018.7.18. 선고 2018부215․2018부216 판결)을 제시하였는바, 주요내용은 아래와 같고, 대법원은 2018.11.16. 심리불속행으로 결정하였다.

OOO

(3) 청구인이 제출한 2심 OOO고등법원 결정문의 이유는 고치거나 추가하는 부분 외에는 제1심[OOO가정법원 2015느합30303(본심판) 상속재산분할, 2017느합1047(반심판) 기여분결정 청구)] 심판의 이유를 그대로 인용한다고 기재되어 있다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 동생들과의 상속재산분할 소송으로 상속지분이 변경되었고 해당 소송은 유류분반환청구 소송과 유사한 것으로 경정청구 사유에 해당하고, 청구인은 상속받은 재산이 없기에 연대납세의무자에 해당하지 않으므로 청구인이 납부한 상속세는 환급되어야 한다고 주장하나, 「상속세 및 증여세법」제79조 제1항 제1호 및 같은 법 시행령 제81조 제2항은 「상속세 및 증여세법」에 의하여 상속세과세표준 및 세액을 신고한 자 또는 상속세과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 받은 자로서 상속재산에 대한 피상속인 또는 상속인과 그 외의 제3자와의 분쟁으로 인한 상속회복청구소송 또는 유류분반환청구소송의 확정판결이 있는 경우에는 그 사유가 발생한 날부터 6개월 이내에 결정이나 경정을 청구할 수 있다고 규정하고 있는바, 청구인의 상속세 신고에 대해 처분청은 법정상속비율에 따라 상속세를 연대하여 고지하였고, 청구인은 동생들과 연대하여 상속세를 납부하였으며, 해당 소송으로 인해 상속재산 총액이 변경되었거나 상속세 과세표준 및 세액이 변동된 사실이 없는 점, 청구인과 동생들의 상속재산분할 청구 및 기여금결정 청구 소송(대법원 2018.11.16. 선고 2018스636, 637 판결) 결과, 청구인과 동생들은 각각 피상속인의 재산에 대하여 상속개시일 현재 상속인의 지위가 변경되거나 법정상속지분이 변경된 것이 아닌 점 등에 비추어 청구주장은 「상속세 및 증여세법」에서 정하는 경정청구 사유인 상속회복청구소송 또는 유류분반환청구 소송에 해당하지 아니하므로 처분청이 청구인의 상속세 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.