가. 청구인은 1986년～2015년 기간 중 OOO 등에서 공무원으로 재직하였고, 1988.9.3. 청구인 배우자의 사촌인 고 OOO과 2분의 1 지분씩 공동으로 취득한 OOO답 2,329㎡ 및 같은 동 OOO답 2,208㎡(합계 4,537㎡, 이하 “쟁점토지”라 한다)를 2011.12.30. OOO(2013.7.30. 전의 명칭은 OOO)에게 공익사업용 토지로 양도한 후 2012.2.28. 쟁점토지를 8년 이상 자경한 농지로 보아 이에 대한 산출세액 OOO원에 대하여「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제69조에 따른 감면(이하 “8년 자경농지감면”이라 한다)을 적용하여 2011년 귀속 양도소득세 예정신고를 하였다.

나. 처분청은 2017.5.8.～2017.5.22. 기간 중 양도소득세 조사를 실시한 결과, 청구인이 쟁점토지에서 농작물의 경작 등에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 경작 등을 한 것으로 인정할 수 없다는 이유로 8년 자경농지감면을 부인하여 2017.5.26. 청구인에게 2011년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2017.8.24. 이의신청을 거쳐 2018.1.29. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 처분청의 청구인에 대한 세무조사는 조사대상의 선정, 조사방법 등 절차상의 위법이 있는 것으로 보아야 한다.

과세관청이 세무조사를 할 때 납세자에게 교부하는 ‘세무조사가이드북’에 의하면 세무조사가 법령에 규정된 절차에 따라 진행되고 조사공무원이 그 진행과정에서 납세자에게 충분한 해명기회를 제공하여야 하나, 처분청이 청구인의 양도소득세 신고일(2012.2.28.)부터 5년 3개월이 지나고 부과제척기한(2017.5.31.)까지 23일을 남은 2017.5.8. 세무조사를 실시하면서 위 신고시 증빙자료로 제출한 인우보증서의 작성자에 대하여 면담과 유선통화를 각각 1일간만 하였을 뿐 조사기간의 전·후에 조사대상자인 청구인에게는 쟁점토지의 자경 사실에 대한 소명요구 또는 연락 등이 없었던 등 납세자의 권리인 소명의 기회를 제공하지 아니한 점, 조사착수통지서를 받은 청구인이 조사사유를 물었으나 처분청이 ‘일반적인 표본조사’라는 답변만 하였을 뿐 구체적인 사유를 제시하지 아니하였고 2017.5.23. 납세고지서를 교부하기 위하여 방문하였다가 청구인이 쟁점토지가 공익사업용임에도 조특법 제77조에 따른 감면을 미적용한 문제를 제기하자 2017.5.26. 동 감면을 다시 적용하여 이 건 과세처분을 한 점 등을 감안할 때 청구인에 대한 조사는 위법한 것으로 보아야 한다.

(2) 처분청의 조사가 적법하더라도 청구인은 쟁점토지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 경작하였으므로 8년 자경농지감면의 요건을 충족한 것으로 보아야 한다.

공무원으로 근무하였다고 하더라도 토지와 원고의 주거지 및 근무지 간 거리가 그리 멀지 아니하고, 재배하였던 작물의 종류나 작업 내용 등을 볼 때 반드시 일정한 정도의 노동력을 매일 또는 일정한 주기로 상시적으로 투여하여야 하는 것도 아니어서 자기 노동력의 2분의1 이상으로 경작을 한다는 것이 사회통념상 어려운 것으로 단정할 수 없다 할 것인바(대법원 2010.1.28. 선고 2009두17087 판결), 청구인의 쟁점토지의 취득경위, 그 규모, 경작거리, 노동력 투입의 정도, 농자재 구입, 공동경작인과의 경비 분담 및 수확물 분배 등의 사실과 13명이 작성한 인우보증서 등 증빙자료를 볼 때 청구인의 쟁점토지 경작사실을 인정하여야 한다.

첫째, 청구인은 공동소유자와 더불어 주소지 및 직장과 가까운 소규모의 쟁점토지를 경작하였으므로 공무원으로 재직하면서 8년 이상 2분의 1 이상의 자기 노동력으로 경작하였다.

청구인은 1985.7.19.～2010.5.6. 기간 중 쟁점토지의 인근인 OOO에서 거주하면서 1986.8.25.～1997.5.30. 기간 중 자동차로 30분 소요되는 OOO의 직장인 OOO에서 8급 공무원으로 근무하던 1988.9.3. 청구인의 배우자인 OOO과 더불어 벼농사를 할 목적으로 위 거주지와 직선거리로 1.2km 정도 떨어진 곳에 소재한 쟁점토지를 공동으로 매입하였고 이후 1997.5.30. 직장을 OOO 등으로 옮기면서 2010.5.6. 이후 OOO특별시에 거주하다가 2015.6.16. OOO를 끝으로 퇴사하였다.

한편 청구인은 보유기간인 OOO 기간(23년 3개월) 중 취득일인 1988.9.3.부터 OOO에서 마지막으로 근무하던 1997.5.30.까지의 기간(8년 8개월, 상시경작기간) 중에는 하급공무원으로서 직장에서의 주요 업무가 외항 외항선박의 입항시 주 1회 정도의 검역으로서 야간에 근무할 필요가 없어 정시 퇴근하였는바, 평일에는 퇴근 후, 주말 및 휴일에는 하루 종일 공동소유자인 고 OOO과 더불어 쟁점토지에서 논농사를 하였고, 쟁점토지와 원거리인 OOO 등으로 전근한 1997.5.31.부터 동 토지의 양도일인 2011.12.30.까지의 기간(14년 7개월, 주말경작기간) 중에는 주말 및 휴일에 동 토지에 인근에 소재한 청구인 배우자의 주소지에 머물면서 동일한 방법으로 쟁점토지를 경작하였다.

논농사는 그 특성상 물관리가 중요하고 경작기간이 길지만 농번기인 매년 6월～10월 기간에만 경작에 필요한 시간 및 노동력이 집중적으로 투입되고 그 외의 기간에는 그러하지 아니하므로 다른 작물의 경작과 비교할 때 상시 경작이 필요하지 아니한바, 청구인은 논농사의 경우 크게 어렵지 아니하므로 농사방법을 배우면서 자급할 쌀을 공동으로 수확하자는 고 OOO의 권유로 쟁점토지를 매입한 점, 고 OOO이 청구인의 쟁점토지 인근에 소재한 주소지에 인접한 곳에 거주하고 OOO를 영위하면서 청구인과 역할을 분담하였는바, 물관리(매주 1～2회)의 경우 평일의 오전 중에 고 OOO 퇴근 후에 청구인이 하였고 많은 노동력이 필요한 가래질, 쓰래질, 모내기, 벼베기, 농약살포 등의 경우 주말과 휴일에 공동으로 하였다.

또한 통계청의 ‘재배규모별 작업별 논벼 노동력투입시간’에 의하면 농지 5,000㎡ 이하 규모의 벼농사에 소요되는 노동력투입시간이 연간 100㎡당 34.8시간인바, 쟁점토지(면적 4,537㎡)의 경우 연간 157시간(1일 8시간 경작을 기준으로 하면 20일) 정도가 소요되고 이를 공동경작하는 것을 감안하면 그 절반 정도이고, 위 상시경작기간 당시 쟁점토지를 경작한 평일의 퇴근시간 이후를 제외하더라도 주말(오전에 근무한 기간임을 감안하여 0.5일 적용)과 평일이 연간 90일 정도이므로 청구인이 쟁점토지를 경작하는데 필요한 위 노동력 투입시간을 충분히 확보할 수 있었으며, 실제로 청구인과 고 OOO이 쟁점토지의 경작에 투입한 시간은 연간 140시간(1일 8시간 경작 기준으로 하면 18일) 정도였다.

특히 위 상시경작기간 중 청구인은 경작시간을 확보하기 위하여 1989.7.1. 출·퇴근용 자동차를 할부로 매입하였는바, 쟁점토지 인근의 주소지에서 근무지인 OOO까지의 거래가 30km 정도로서 제한속도인 시속 80km로 주행하더라도 출·퇴근에 소요되는 시간이 30분 이내였다. 또한 쟁점토지(면적 4,537㎡)는 축구장 면적의 절반(가로·세로 각 67m) 정도로 소규모였고 공동소유자 2인이 함께 경작하였음을 감안할 때 1인당 경작면적은 더 작았으므로 전문농업인이 아니더라도 근로하면서 충분히 경작이 가능하였다.

참고로 쟁점토지를 매입하여 경작을 개시하던 1990년 당시의 청구인의 급여가 본봉 기준으로 연간 OOO만원(매월 OOO만원 정도)이었고 동 토지에서 수확한 쌀이 매년 80kg 단위의 25가마 정도로서 그 가격이OOO원) 정도였는바, 청구인 몫인 그 2분의 1 상당액만으로도 벼농사기간인 약 4개월 동안 위 급여의 4～5개월분 상당의 수입을 얻을 수 있었다.

둘째, 이러한 사실은 증빙자료로 입증된다.

청구인은 쟁점토지의 경작에 필요한 농약, 비료 등의 농자재를 쟁점토지 인근의 상호가 ‘OOO’인 농자재판매상에서 매입하였으나 쟁점토지의 규모가 작아 구입량도 소량이었고 그 경작 당시인 20년～27년 전에는 소액결제시 현금 또는 소액권의 수표가 사용되어서 영수증 등을 보관하고 있지 아니하지만 위 농자재판매상의 대표자인 OOO으로부터 받은 확인서로 위 매입사실이 입증된다.

청구인과 고 OOO은 쟁점토지를 공동경작하면서 발생한 농자재의 매입비용 등을 농약, 급·배수료 등을 절반씩 부담하였고, 특히 OOO이「농지개량조합법」(1999.2.5. 법률 제5759호로 폐지된 것)에 따라 농지의 소유자에게 부과하는 급·배수료(조합비)의 경우 쟁점토지의 소유자인 청구인과 고OOO에게 지분율에 따라 절반씩 부과되어야 하나 관행상 위 토지 외에 다른 농지를 소유하던 고 OOO원 정도를 부과하였는데 동 경비도 공동부담의 대상으로 하였는바, 이러한 사실은 고 OOO의 배우자와 자녀가 각각 작성한 인우보증서로 입증된다.

청구인과 고 OOO이 쟁점토지를 공동경작하여 수확한 쌀의 경우 그 양이 정부의 수매대상으로 할 정도로 많지 아니하였으므로 동 토지의 인근에서 도정하여 서로 절반씩 분배하였고 특히 일부는 지인 등에게 판매하거나 무상으로 나누어 주었는바, 이러한 사실은 청구인의 지인 등이 작성한 인우보증서로 입증된다.

나아가 청구인은 양도소득세 신고(2012.2.28.)를 하기 전인 2012년 1월 중 당시 주소지를 관할하는 OOO세무서의 담당자로부터 인우보증서로 쟁점토지 경작사실의 입증이 가능하다는 조언을 받아 위 신고시 쟁점토지 소재지의 통장, 인근토지의 농업인 등 5명으로부터 인우보증서를 받아 첨부하였고, 처분청이 조사 당시 사실관계를 왜곡하여 위 보증인에 대하여 실시한 문답내용을 바로 잡기 위하여 위 신고 후 5년 이상 경과한 2017년 6월 위 보증인을 다시 방문하여 이들로부터 청구인이 쟁점토지를 경작하였다는 취지의 확인서를 받아 위 보증인 외에 추가로 위 농자재판매상의 대표자, 직장동료 등 8명(위 농자재판매상의 대표자 포함)으로부터 보다 구체적인 사실관계를 포함하여 받은 인우보증서와 함께 2017.8.24. 이의신청시 제출하였다.

한편 처분청은 조사 당시 위 당초 인우보증인 5명과 청구인이 잘 알지 못하는 제3자인 1명을 대상으로 2017.5.18. 현장방문 후 면담 및 2017.5.19. 유선통화로 문답을 하면서 이들이 진술한 경작사실을 제외하고 불명확하거나 유도성 있는 질문을 한 후 오래되어 기억하지 못하거나 착오로 잘못 진술한 부분을 근거로 청구인의 쟁점토지 경작사실을 부인하였으나, 청구인이 처분청에 요청하여 위 문답 내용을 녹음한 파일을 제공받아 전문업체에 의뢰하여 작성한 녹취록을 통하여 그 내용을 확인한 다음, 2017년 6월 위 당초 인우보증인 5명을 다시 방문하여 위 문답 내용을 확인한 결과, 이들은 처분청 담담자가 갑자기 오래 전의 사실관계를 물어서 청구인의 얼굴을 알지만 이름이 기억이 나지 아니하였거나 질문내용이 모호하여 혼동한 부분이 있었지만 위 담당자에게 청구인을 알고 있고 쟁점토지를 경작하는 것을 보았으므로 청구인에게 인우보증서를 작성하여 주었다는 취지로 답변한 사실을 확인한 점, 위 당초 인우보증인 5인 모두가 추가로 청구인의 경작사실을 구체적이고 명확하게 기재한 확인서를 작성하여 청구인에게 제공한 점 등을 감안할 때 처분청이 위 당초 인우보증인 5명에 대한 문답은 이 건 과세처분의 과세근거가 될 수 없다.

또한 처분청은 청구인의 배우자인 OOO도 쟁점토지를 경작하였다는 의견이나, OOO은 위 기간 중 OOO를 운영(전체 사업기간은 1980.8.11.～2009.12.14.)하였고 피아노를 연주할 때 필요한 손가락의 감각을 유지하는 것이 중요하다는 점을 감안할 때 거친 농사일을 하였다는 것은 상식상 이해하기 어렵다 할 것이다.

나. 처분청 의견

(1) 처분청의 청구인에 대한 세무조사는 적법하다.

「국세기본법」제81조의6 제3항 제4호에서 세무공무원이 정기선정에 의한 조사 외에 납세자의 신고 내용에 탈루 또는 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우에는 세무조사를 할 수 있다고 규정하고 있는바, 처분청은 2017.4.20. OOO세무서장으로부터 쟁점토지의 공동소유자인 고 OOO 한 상속받은 지분에 대한 양도소득세 신고와 관련한 과세자료를 받은 후 청구인의 소유지분에 대한 양도소득세 신고를 검토하여 공무원으로 재직하던 청구인이 2분의 1 이상의 자기 노동력을 투입하여 쟁점토지를 경작하였는지를 확인할 필요가 있어 청구인을 조사대상자로 선정한 점, 세무조사의 사전통지 등 적법한 절차를 거쳐 청구인에 대한 세무조사를 한 후 이 건 과세처분을 한 점 등을 감안할 때 처분청의 청구인에 대한 세무조사는 적법하다.

(2) 청구인이 쟁점토지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 경작한 것으로 볼 수 없다.

조특법 제69조에 따른 '직접 경작'이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성 식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 의미하는 점, 동 조항은 실질적으로 영농에 종사하지 아니하면서 양도소득세가 감면되는 등의 문제를 해소하기 위한 것인 점, 조세 법령은 과세요건 뿐만 아니라 비과세·감면의 요건도 법문대로 엄격하게 해석하여야 하는 점 등을 감안할 때 '자기의 노동력'은 자기의 책임·계산 하에 다른 사람을 고용하거나 생계나 세대를 같이하는 가족으로 하여금 경작하도록 하는 경우까지 포함할 수 없고, 문리해석대로 자신이 직접 2분의 1 이상의 노동력을 담당하는 경우만 해당된다 할 것인바, 농업에 상시 종사하는 것이 아니라 다른 직업을 가지는 등의 경우에는 전체 농작업 중 가족 등을 제외한 자기 노동력의 투입 비율이 2분의 1 상당인 경우만을 직접 경작한 것으로 인정하여야 한다.

또한 8년 이상 토지를 직접 경작한 사실도 8년 자경농지감면의 적용을 주장하는 납세의무자에게 있고(대법원 2002.11.22. 선고 2002두7074), 토지가 농지로 경작된 사실이 인정된다고 하더라도 그 소유자가 자경한 사실까지 추정되지 아니한다(대법원 1993.7.13. 선고 92누11893 판결).

이 건의 경우 첫째, 청구인이 양도소득세의 신고 및 이의신청 당시 각각 제출한 인우보증서는 사인 간에 작성된 것으로서 이웃 등 보증인들이 단순히 쟁점토지를 경작하는 청구인을 보았다는 내용이므로 그 자경사실을 입증할 객관적인 증빙자료로 보기 어려운 점, 조사 당시 당초 신고서에 첨부됨 인우보증서의 사실관계를 확인하기 위하여 보증인 5명과 쟁점토지 인근의 제3자 1명에 대하여 실시한 문답에 의하면 OOO이 청구인이 아니라 그 배우자인 OOO 등이 쟁점토지를 경작하였다고 진술한 점, 청구인의 주장과 이의신청시 제출한 OOO의 배우자) 및 OOO(청구인의 형)의 확인서에 의하더라도 청구인이 논농사의 경험이 없어서 공동소유자인 고 OOO과 더불어 '배우면서 논농사를 짓기' 위하여 쟁점토지를 매입한 점 등을 감안할 때 청구인이 쟁점토지를 취득한 것은 공동소유자인 취득대금이 부족한 고 OOO의 권유를 받아 취득한 것으로 보일 뿐 농업인으로서 쟁점토지를 경작하기 위한 목적이 아니라 할 것이다.

둘째, 청구인은 쟁점토지를 상시 경작하였다는 1988.9.3.～1997.5.30. 기간을 포함하여 30여년간 공무원으로 재직한 점, 처분청이 조사 당시 확인한 쟁점토지 전체 면적에 대한 농지개량조합비 고지서 및 영수증에 의하면 OOO이 실제 경작자에게 농업용수의 사용대가로 부과하는 조합비를 고 OOO이 납부한 점, 쌀소득 등 보전직접지불금의 수취내역에 의하면 고 OOO과 그 배우자인 OOO이 동 지불금을 수취한 점 등의 객관적인 사실관계를 감안할 때 청구인이 2분의 1 이상의 자기 노동력으로 쟁점토지를 경작한 것으로 인정하기는 어렵다.

요컨대 쟁점토지의 경우 고 OOO이 주도적으로 농지로서 경작하고 청구인과 그 배우자인 OOO등이 이에 도움을 준 것으로 보는 것이 타당하므로 동 토지의 양도에 8년 자경농지감면을 적용할 수는 없다.

3. 심리 및 판단

가.쟁점

① 청구인에 대한 세무조사가 절차상 적법한지 여부

② 청구인이 쟁점토지에서 2분의 1 이상의 자기 노동력으로 직접 경작하였는지 여부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법

제81조의6[세무조사 관할 및 대상자 선정] ③ 세무공무원은 제2항에 따른 정기선정에 의한 조사 외에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 세무조사를 할 수 있다.

4.신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우

(2)조세특례제한법(2011.12.31. 법률 제11133호로 일부개정되기 전의 것)

제69조[자경농지에 대한 양도소득세의 감면] ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를「한국농어촌공사 및 농지관리기금법」에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 “농업법인”이라 한다)에 2012년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. (단서 생략)

(3)조세특례제한법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23590호로 일부개정되기 전의 것)

제66조[자경농지에 대한 양도소득세의 감면] ① 법 제69조 제1항 본문에서 “농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자”란 8년[제3항의 규정에 의한 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 「한국농어촌공사 및 농지관리기금법」에 따른 한국농어촌공사(이하 이 조에서 "한국농어촌공사"라 한다) 또는 제2항의 규정에 따른 법인에게 양도하는 경우에는 3년] 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시·군·구안의 지역

3. 해당 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내의 지역

④ 법 제69조 제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(제3항의 규정에 따른 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 3년) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다. (각 호 생략)

⑤ 제4항의 규정을 적용받는 농지는 「소득세법 시행령」 제162조의 규정에 의한 양도일 현재의 농지를 기준으로 한다. (단서 생략)

⑬ 법 제69조 제1항에서 “직접 경작”이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성(多年性)식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다.

다.사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 결의서 등의 심리자료를 보면 청구인이 1986년～2015년 기간 중 OOO 등에서 공무원으로 재직하였고, 1988.9.3. 청구인 배우자의 사촌인 고 OOO과 2분의 1 지분씩 공동으로 취득한 쟁점토지를 2011.12.30. OOO에게 공익사업용 토지로 양도한 후 2012.2.28. 쟁점토지를 8년 이상 자경한 농지로 보아 이에 대한 산출세액OOO원에 대하여 8년 자경농지감면을 적용하여 2011년 귀속 양도소득세 예정신고를 하였으나, 처분청은 조사 결과 청구인이 쟁점토지에서 농작물의 경작 등에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 한 것으로 인정할 수 없다는 이유로 8년 자경농지감면을 부인하여 이 건 과세처분을 한 것으로 나타나고, 쟁점토지가 농지로서 경작된 사실에 대해서는 양측의 이견이 없다.

(2) 처분청이 확인한 사실관계 등은 아래와 같다.

(가) 처분청이 2017.4.20. OOO세무서장으로부터 통보받은 청구인과 관련된 과세자료를 보면 쟁점토지의 공동소유자인 고 OOO 2011.12.27. 소유지분(상속받은 것으로 보임)을 양도하면서 8년 자경농지감면을 적용한 것으로 나타나고, 처분청이 2017년 4월 작성한 조사대상 선정검토표를 보면 처분청은 청구인이 쟁점토지의 보유기간 중 계속하여 근로소득이 발생하였는바, 동 토지의 실제 자경 여부에 대한 확인이 필요하여 청구인에 조사에 착수한 것으로 나타나며, 처분청은 2017.4.27. 청구인의 배우자인 OOO에게 세무조사의 통지를 하였다.

(나) 주민등록초본에 의하면 청구인이 1985.7.19.～1992.4.17. 기간 중 OOO, 1992.4.17.～2010.5.6. 기간 중 같은 시 OOO에 주소지를 두었고, 그 이후 OOO 주소지를 둔 것으로 나타난다.

(다) 청구인은 1985년부터 쟁점토지의 양도일이 속한 2011년까지의 기간 동안 공무원으로 재직하였고, 근로소득 내역의 확인이 가능한 1992년～2011년 기간 동안 합계 OOO만원의 급여를 받은 받았으며, 청구인의 배우자인 OOO은 1985.7.19. 이후 계속하여 OOO에 주소지를 두었고, 국세청 전산자료에 의하면 1980년～1999년 기간 중 같은 시에서 OOO를 운영하는 등 3건의 사업자등록 내역이 있었으나, 청구인이 제출한 교습소운영자 사실확인서(OOO지원청이 발급한 것)에는 OOO이 1980.8.11.～2009.12.14. 기간 중 위 교습소를 영위한 것으로 나타난다.

(라) 처분청은 조사 기간 중 2011.12.30. 쟁점토지의 양수인인 OOO에게 동 토지 인근의 보유토지를 양도한 사람이 8명(당초 인우보증인인 OOO 및 이외의 제3자인 OOO 포함)이 있음을 확인한 후 이 중 4명에 대한 문답을 실시한 결과, OOO은 2017.5.18. 유선으로 처분청에게 고 OOO(쟁점토지의 공동소유자)을 알고 있으나 청구인의 경우 얼굴만 아는 관계이고 오랜 기간이 지나서 당초 인우보증서를 누구에게 작성하여 준 것인지 기억이 나지 아니한다고 진술하였고, 나용희는 고 OOO이 쟁점토지 중 OOO 답을 경작하였으며 나머지 토지의 경우 잘 알지 못하고 청구인을 알지 못한다고 진술하였으며, 나머지 2명의 경우 청구인 및 고 OOO, 관련된 사실관계 등을 모른다고 답변하였다.

또한 처분청은 나머지 인우보증인 4명에 대한 문답을 한 결과, 쟁점토지가 소재한 OOO에 거주하면서 통장으로 재직한 OOO은 2017.5.18. 방문한 처분청에게 청구인과 그 장모가 찾아와서 부탁하여 인우보증서를 작성하여 주었으나 장모의 경우 통장 업무를 하면서 잘 알지만 청구인을 잘 알지 못하고 청구인이 쟁점토지를 경작하는 것을 보지 못하였다고 진술하였고, OOO는 같은 날 방문한 처분청에게 청구인의 배우자인 OOO이 쟁점토지를 경작하는 것을 본 적이 있으며 OOO으로부터 일당을 받고 모내기 등을 해준 사실이 있고, OOO의 배우자인 OOO을 자주 보았으나 청구인의 경우 그 만큼 보지 못하였으며 청구인의 배우자가 시누이와 함께 일하는 것을 보았다고 진술하였다.

한편 고 OOO은 2017.5.19. 유선으로 처분청에게 고 OOO이 쟁점토지를 매입하고자 하였으나 자금사정으로 청구인에게 공동 매입할 것을 권유한 것으로 기억하고, 평일에는 고 OOO과 청구인의 배우자인 OOO이 쟁점토지를 상시 관리하며 특히 물관리는 고 OOO이 하였고 모내기 등 큰일의 경우 사람을 쓰기도 하였으며 주말에는 날을 잡아서 청구인, OOO 및 본인이 공동으로 쟁점토지를 경작하였다고 진술하였다.

(마) 고 OOO 상속받은 쟁점토지의 6분의 1 지분에 대한 양도소득세 신고서에 첨부한 농지개량조합비 납입고지서 및 영수증에 의하면 고 OOO이 동 조합비(필지당 OOO원)를 납부한 것으로 나타나고, 처분청이 OOO센터장에게 요청하여 받은 2005년～2011년 기간 동안의 쌀소득 등 보전직접지불금 수취 내역를 보면 아래 수령자명에 고 OOO이 기재되어 있다.

(2) 청구인이 제출한 증빙자료 등은 아래와 같다.

(가) 통계청의 국가통계포털사이트에 수록된 ‘1997년 재배규모별·작업별 논벼 노동력 투입시간’을 보면 재배규모 5,000㎡ 미만인 논에서 벼를 재배할 경우 1,000㎡당 노동력 투입시간이 34.8시간인 것으로 나타나고, 청구인은 이를 적용할 경우 쟁점토지의 경작에 연간 157시간 정도가 소요되고 청구인 단독으로 경작할 경우 그 절반인 연간 78시간 정도가 소요되나, 그 실제 노동력 투입시간은 연간 140시간 정도로 추정된다고 주장한다.

(나) 청구인이 2012.2.28. 양도소득세 예정신고시 첨부한 5부(확인자란만 수기로 기재)를 보면 2012.1.8. 또는 2012.1.9. OOO의 주소지에서 통장 재직), OOO에서 주소를 둠) 등 5명은 청구인이 고 OOO과 더불어 보유기간 중 쟁점토지를 공동경작하였음을 확인한 것으로 나타나고, 이외에 2017.6.10.～2017.6.19. 기간 중 위 인우보증인 5명 및 추가로 8명으로 받은 인우보증서 13부(상호가 ‘OOO’인 농자재판매상의 대표자인 OOO을 제외한 나머지는 수기로 기재)를 제출하였다.

(다) 청구인은 처분청이 객관적인 근거 없이 조사 당시 당초 인우보증인 5명 및 제3자인 1명에 대한 문답 내용 중 유리한 부분만을 근거로 한 이 건 과세처분을 한 것이 위법·부당하다고 주장하면서 처분청으로부터 제공받은 위 문답 내용의 녹음파일을 외부업체에 의뢰하여 받은 녹취서(2017.5.30. 작성된 것)를 제출하였다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여,

(가) 먼저 쟁점①을 살피건대, 청구인은 처분청이 부과제척기간이 임박한 상황에서 청구인에게 쟁점토지의 자경과 관련한 소명의 기회를 주지 아니하고 단지 이틀 동안 인우보증서의 작성자 등에 대한 문답만으로 청구인이 2분의 1 이상의 자기노동력으로 쟁점토지를 자경하지 아니한 것으로 단정한 것은 부당하다고 주장하나, 처분청이 세무조사의 착수 전에 청구인에게 세무조사의 통지를 한 이상 부과제척기간이 임박하였다 하여 청구인에게 쟁점토지의 경작사실을 소명할 기회가 없었다고 단정하기는 어려우므로 청구인의 주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②를 살피건대, 청구인은 다수의 인우보증서를 통하여 8년 이상 쟁점토지와 가까운 곳에서 근무하면서 쟁점토지를 자경한 사실이 입증된다고 주장하나, 8년 자경농지감면은 자경농민에게 조세정책상의 특혜를 주는 것이므로 그 요건을 엄격하게 적용하여야 하고, 자경사실에 대한 입증책임은 그 면제를 주장하는 납세의무자에게 있으며, 특히 30년 이상 공무원으로서 다른 직업을 가진 청구인으로서는 자경사실에 대하여 전업농민보다 구체적인 입증이 필요함에도 사인 간에 임의로 작성할 수 있는 인우보증서 외에 쟁점토지의 보유기간 중 농자재의 구매, 논농사에 필요한 농기구의 구매·비치·사용 등 실제 경작사실을 입증할 수 있는 객관적인 증빙자료를 제출하지 아니한 점, 청구인이 제출한 인우보증서에 의하더라도 모내기 등 주요 경작의 경우 청구인이 아니라 그 배우자인 OOO을 통하여 박상오 등 인근 농민에게 대신하도록 한 것으로 보이는 점 등에 비추어 볼 때, 청구인이 쟁점토지에서 농작물의 경작 등에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 경작 또는 재배한 것으로 인정하기는 어렵다 하겠다.

따라서 처분청이 양도소득세 신고시 적용한 8년 자경농지감면을 부인하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.