청구인과 그의 처인 청구외 OOO는 서울특별시 강남구 OO동 OOOOOOO외 7필지 지상 위에 “OOO 타워”(OOOOO TOWER, 이하 ”쟁점건물“이라 한다)라는 건물신축공사(부동산임대사업용)를 1992.3.1 착공하여 1995.11.2 사용승인을 받아 청구인은 “OO개발”이라는 상호의 사업장을, 청구외 OOO는 “OO산업”이라는 상호의 사업장을 각각 영위하는 부동산임대사업자로서, 쟁점건물의 신축공사기간 중에 지급하기로 약정한 중간지급대상 공사대금을 약정기일이 지난 1996.2.23 청구외 OO건설(주)에게 지급함으로써 발생한 지연이자 OO개발사업장분 931,427,622원, OO산업사업장분 939,462,839원을 각각 필요경비에 산입하여 종합소득세를 신고하였다.

처분청은 위의 지연이자 중 중간지급하기로 한 날부터 쟁점건물의 사용승인일인 1995.11.2까지의 지연이자 OO개발사업장분 851,896,776원(이하 “쟁점1이자”라 한다), OO산업사업장분 859,245,899원(이하 “쟁점2이자”라 한다)을 건설자금이자로서 자본적지출로 보아 필요경비불산입하여 1998.9.15 자산소득합산대상자 중 주된 소득자인 청구인에게 1996년도분 종합소득세 80,618,910원을 결정고지하였다.

청구인들은 이에 불복하여 1998. 10. 19 심사청구를 거쳐 1999. 2. 8 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

건설공사계약서에 공사신축기간 중 각 기성공사 대금을 지급시기에 지급하지 못할 경우에는 지연이자를 계산하여 지급하기로 약정하였으나, 자금사정으로 인하여 사용승인일 후 임대보증금을 받아 그 지연이자를 일괄 지급하였고, 계약서상의 특수조건에 지연지급이자에 대하여는 금전소비대차로 처리하기로 하였으므로, 쟁점이자는 자본적지출로 볼 수 없을 뿐 아니라 국세청의 기존의 예규(소득 46011-374, 1996.2.1)에 의거 필요경비로 처리하였음에도 불구하고, 처분청이 건설자금이자로서 자본적지출로 보아 필요경비불산입하여 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 부당하고, 신의성실의 원칙에도 위배되므로 부당하다.

나. 국세청장 의견

청구인은 쟁점이자를 기존의 예규(소득46011-374호, 1996.2.1)에 의거 필요경비에 산입하였고, 공사계약서상의 특수조건에 금전소비대차로 처리한다고 되어 있으므로 자본적지출로 볼 수 없다는 주장이나, 동 예규는 쟁점건물의 사용승인일(1995.11.2) 후의 지연이자에 관한 것으로 청구인이 1996.2.23 청구외 OO건설에 지급한 지연이자(OO개발사업장분 931,427,622원, OO산업사업장분 939,462,630원)에서 사용승인일인 1995.11.2까지의 쟁점1이자와 쟁점2이자를 각각 차감한 차액(OO개발사업장분 79,530,846원, OO산업사업장분 80,216,731원)에 대한 지연이자는 이미 필요경비에 각각 산입되었으므로, 처분청이 쟁점건물의 신축공사기간 중 중간지급대상 공사대금을 지급하기로 한 날로부터 쟁점건물의 사용승인일까지의 지연이자인 쟁점이자를 자본적지출로 보아 필요경비 불산입하여 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

중간지급조건부 신축공사대금을 지체하여 당해 자산의 사용승인일이후에 지급하는 경우의 연체이자를 자본적지출로 보아 필요경비 불산입한 처분의 당부에 있다.

나. 관련법령

소득세법 제33조 제1항에서『거주자가 당해 연도에 지급하였거나 지급할 금액 중 다음 각호에 규정하는 것은 부동산임대소득금액·사업소득금액·일시재산소득금액·기타소득금액 또는 산림소득금액의 계산에 있어서 이를 필요경비에 산입하지 아니한다.

10. 차입금 중 대통령령이 정하는 건설자금에 충당한 금액의 이자』라고 규정하고 있고,

같은 법 시행령 제75조 제1항에서 『“건설자금에 충당한 금액의 이자”라 함은 그 명목 여하에 불구하고 당해 사업용 고정자산의 매입·제작·건설에 소요된 차입금에 대한 지급이자 또는 이와 유사한 성질의 지출금을 말한다』고 규정하고, 제2항에서는 『제1항의 규정에 의한 지급이자 또는 지출금은 건설이 준공된 날까지 이를 자본적지출로 하여 원본에 가산한다』고 규정하고, 제4항에서 『차입한 건설자금의 연체로 인하여 발생한 이자를 원본에 가산한 경우 그 가산한 금액은 이를 당해 연도의 자본적지출로 하고 그 원본에 가산한 금액에 대한 지급이자는 이를 필요경비로 한다』고 규정하고, 제5항에서는 『건설자금의 명목으로 차입한 것으로서 그 건설이 준공된 후에 남은 차입금에 대한 이자는 각 연도의 필요경비로 한다』라고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

청구인과 청구외 OO건설(주)와 체결된 건설공사도급계약서를 보면, 청구인은 쟁점건물의 신축공사기간 중 기성부분에 대하여 매 2개월마다 1회씩 검사 후 그 대가를 지급하기로 약정(60일내에 지급하지 못하는 경우에는 매 기성금에 대한 지급이자를 지급하되, 이자율은 OO관계사간의 대출금리를 적용)되어 있고, 또한 동 계약의 특수조건(제6조)에서는 기성금 지연지급에 대한 이자는 도급인과 수급인간의 “금전소비대차”계약에 의거 처리한다고 되어 있음을 알 수 있으며,

청구인은 쟁점건물에 대한 사용승인(1995.11.2)을 받은 후인 1996.2.23 공사계약서의 약정에 의거 중간지급기일 이후부터 발생된 지연이자(OO개발사업장분 931,427,622원, OO산업사업장분 939,462,630원)에 대하여 각각 법인세를 원천징수하여 청구외 OO건설(주)에게 지급한 후 이를 1996년도 종합소득세 신고시 필요경비에 산입하여 확정신고하였으나, 처분청은 중간지급기일부터 쟁점건물의 사용승인일인 1995.11.2까지의 지연이자 즉, 쟁점1이자 851,896,776원 및 쟁점2이자 859,245,899원을 각각 필요경비불산입하여 자산소득합산대상자 중 주된 소득자인 청구인에게 이 건 종합소득세를 과세하였음이 청구외 OO건설(주)와 체결한 공사도급계약서, 1996년도 종합소득세과세표준확정신고서, 경정결정결의서 등 관련서류에 의하여 확인된다.

청구인은 자금사정으로 인하여 신축공사기간 중의 기성부분에 대한 대가를 지급하지 못하다가 쟁점건물의 사용승인일(1995.11.2)이후인 1996.2.23 공사계약서의 약정에 따라 지연이자를 계산하여 기존의 국세청 예규(소득46011-374, 1996.2.1)에 의거 일괄 지급한 후 필요경비에 산입하였고, 또한 수급자인 OO건설(주)에서도 수입이자로 계상처리하였을 뿐 아니라, 위 공사계약서의 특수조건에도 지연이자에 대한 이자는 금전소비대차로 처리하기로 되어 있으므로 쟁점1이자 및 쟁점2이자는 재무비용 즉, 필요경비에 산입되는 금융비용으로 보아야 한다는 주장이나, 소득세법 제33조 제1항 제10호, 같은 법 시행령 제75조 제1항, 제2항에서 그 명목여하를 불구하고 당해 사업용 고정자산의 매입·제작·건설에 소요된 차입금에 대한 지급이자 또는 이와 유사한 성질의 지출금, 이른 바 건설자금이자에 대하여는 필요경비 산입을 인정하지 아니하고, 건설이 준공된 날까지 이를 자본적지출로 하여 원본에 가산하도록 규정하고 있는 바, 부동산임대사업자가 임대사업용 부동산을 건설함에 있어서 공사금액을 결정한 후 그 대금 중 일부의 지급지연으로 인하여 지급하는 지연이자 상당액은 당해 부동산의 취득가액에 산입하는 것이고, 그 금액이 실질적으로 소비대차로 전환된 경우에 지급하는 이자는 건설이 준공된 날까지의 기간 중에는 건설자금이자로 보고 건설이 준공된 날 이후의 이자는 각 과세기간의 소득금액계산에 있어서 필요경비에 산입하는 것이라 할 것인 바,

청구인이 도급계약서의 약정에 따라 쟁점건물의 신축공사기간 중 중간지급대상 공사대금을 지급하기로 한 날로부터 사용승인일(1995.11.2)까지 그 공사대금을 지급시기에 지급하지 못하여 발생된 지연이자상당액 즉, 쟁점1이자 및쟁점2이자를 취득원가에 산입되는 건설자금이자로서 자본적지출에 해당하는 것으로 보아 필요경비불산입하여 종합소득자 중 주된 소득자인 청구인에게 이 건 종합소득세를 과세한 처분에 잘못이 없으며, 청구인이 주장하는 1996.2.1자 기존의 국세청 예규는 쟁점건물의 사용승인일(1995.11.2)후의 지연이자에 관한 것으로, 청구인이 청구외 OO건설(주)에게 일괄 지급(1996.2.23)한 지연이자에서 사용승인일까지의 쟁점1이자와 쟁점2이자를 각각 차감한 차액에 대한 지연이자는 이미 필요경비에 산입되었으므로, 신의성실의 원칙에 위배된다는 청구주장 또한 이유없다고 판단된다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.