도분 양도소득세 380,385,340원 및 동 방위세 76,251,610원의

부과처분은 이를 취소한다.

2. 나머지 청구인들(OOO, OOO, OOO)의 심

판청구는 기각한다.

별지내역의 청구인들(이하 “청구인들”이라 한다)은 자신들이 각자 보유하고 있던 아래의 토지(이하 “쟁점토지”라 한다)를 89.6.28 청구외 주식회사 OO산업(이하 “청구외 법인”이라 한다)에게 양도한 후 실지거래가액에 의하여 자산양도차익 예정신고를 하였다.

대전지방국세청장은

청구인들에 대한 양도소득세조사를 실시하여 청구인들이 청구외 법인과 특수관계에 있는 자들로서 쟁점토지를 시가에 미달하게 양도하여 양도소득에 대한 조세를 부당하게 감소시킨 것으로 보고 그 행위계산을 부인하여 양도가액을 시가로 산정한 후 조사내용을 처분청에 통보하였고, 처분청은 대전지방국세청장의 조사내용 통보에 근거하여 95.2.1 청구인들에게 아래와 같이 1989년도분 양도소득세 및 동 방위세를 부과하였다.

청구인들은 이에 불복하여 95.4.20 이의신청, 95.8.16 심사청구를 거쳐 95.10.11 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장의견

가. 청구주장

(1) 처분청은 청구인 OOO, OOO이 청구외 법인의 주주임을 전제로 쟁점 토지의 양도에 대한 부당행위계산부인을 하여 이 건 부과처분을 하였으나, 청구외 법인의 주식은 89.4.21 유상증자이전에 OOO 외 54인이 주식을 소유하고 있었으며, 이후 89.7.12 유상증자시까지 청구인들 어느 누구도 청구외 법인의 주식을 소유하고 있지 않다가 89.12.16 주식 양수도로 청구인 OOO, OOO이 주식을 소유하였으므로 쟁점토지의 양도당시에는 청구인들이 청구외 법인의 특수관계자가 아니다.

(2) 설사 부당행위부인 대상이 된다 하더라도, 처분청의 결정내용에 의하면, 청구인 OOO의 경우 소유토지의 양도차익이 실지양도가액보다 2OO,758,466원 초과하며, OOO은 992,330,808원, OOO은 153,135,651원을 초과 하는 바 대법원판례 등에서 양도소득세를 결정함에 있어 그 양도차익은 실지거래가액을 한도로 하도록 하고 있으므로 쟁점토지의 양도에 대하여도 그 양도차익을 실지양도가액을 한도로 하여 결정하여야 한다.

(3) 소득세법상 부당행위부인에 관한 규정에는 법인세법령의 규정과 달리 시가의 개념에 대하여 규정하고 있지 아니하므로 시가가 확인되지 아니하는 이 건의 경우 시가가 존재하지 아니하여 부당행위계산부인에 대한 법적 근거가 없는 것이기 때문에 부당행위 부인이 불가능한 것이며, 또한 위 청구주장이 받아들여지지 않는다 하더라도, 처분청이 쟁점토지①은 감정가액을 시가로 보고 나머지 토지는 기준시가를 시가로 보았으나, 쟁점토지는 서로 연접한 사실상 하나의 토지로서 단일건물의 정착토지로 사용되고 있으며, 같은 조건으로 동일한 양수인에게 양도되었으므로 가격의 차이가 발생하지 아니함에도 1필지의 토지만을 감정가액으로 평가함은 부당하므로 쟁점토지①도 기준시가에 의하여 결정하여야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 청구인중 OOO과 OOO은 OOO의 자이며, OOO은 OOO의 동생으로서 모두 친족에 해당되고, 쟁점토지의 양도일 현재 청구인 OOO은 청구외 법인 총발행주식의 32.6%, OOO은 16.8%을 소유하고, 명의신탁한 주식이 8.03%이어서 청구인들은 청구외 법인과 특수관계에 있다 할 것이며, 신고한 실지양도가액이 기준시가의 54.34%에 불과한 점으로 볼 때, 청구인들은 조세를 부당히 감소시킬 목적으로 쟁점토지를 저가양도한 것이므로 처분청이 부당행위부인을 통하여 이 건 부과처분을 한데는 잘못이 없다.

(2) 부당행위부인시에는 시가와 실지거래가액과의 차액을 과세대상로 하는 것이므로 동 금액에 대하여 과세한 처분은 정당하며,

(3) 부당행위부인시 적용하는 가액은 시가를 원칙으로 하나 시가가 불분명한 경우에는 감정가액에 의하는 것이므로 쟁점토지①의 양도가액을 한국감정원의 감정가액으로 하여 과세함은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 이 건 심판청구는 ①청구인들이 쟁점토지의 양도당시 당해토지를 취득한 청구외 법인의 특수관계자에 해당되지 아니하여 부당행위계산부인을 할 수 없는지 여부(쟁점1), ②부당행위계산부인에 의한 과세에 있어서 처분청의 결정양도차익이 실지거래된 양도가액을 초과할 수 없는지 여부(쟁점2)와 ③부당행위계산부인에 있어 시가를 어떻게 볼 것인지와 시가를 산정함에 있어 일부는 감정가액, 일부는 기준시가로 한 것이 부당한지 여부(쟁점3)에 다툼이 있다.

나. 먼저 관련법령을 본다.

(1) 소득세법 제55조 제1항에서 『정부는 부동산소득·사업소득·기타소득·양도소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 대통령령이 정하는 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해년도의 소득 금액을 계산할 수 있다.』고 규정하고 있다.

(2) 같은 법 시행령 제111조 제1항에서 『법 제55조에서 “특수관계있는 자”(이하 이 조에서 같다)라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.』고 하고 그 제5호에서 『당해 소득자가 단독으로 또는 제1호 내지 제3호에 게기하는 자와 공동으로 총발행주식 또는 출자지분의 100분의 50 이상을 출자하였거나 그 소득자가 대표자인 법인』을 규정하고 있고, 같은 조 제2항에서 『법 제55조 제1항에서 “조세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.』고 하고 그 제1호에서 『특수관계있는 자로부터 시가를 초과하여 자산을 매입하거나 특수관계 있는 자에게 시가에 미달하게 자산을 양도한 때』를 규정하고 있다.

한편, 제170조 제8항에서는 『제111조 각호에 규정하는 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 토지 등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.』고 규정하고 있다.

다. 쟁점1에 대하여 살펴본다.

(1) 청구인들은 청구외 법인의 증자대금납입은행의 사실확인서를 제시하면서 1989년중 증자당시 청구인 OOO, OOO이 주식을 취득하지 아니 하였고, 단지 청구인들 중 청구인 OOO과 OOO이 89.12.15 매매를 통하여 각각 80,886주 및 42,212주를 취득하였으므로 쟁점토지의 양도당시(89.6.28)는 청구인 OOO, OOO은 물론 청구인 모두가 청구외 법인의 주주가 아니며, 따라서 부당행위계산부인의 대상이 아니라고 주장하고 있으나,

처분청이 제시한 심리자료에 의하면

(가) 대전지방국세청장의 조사시 청구외 법인이 제시한 증자대금납입현황에 의하면 청구인들 중 청구인 OOO 및 OOO은 아래와 같이 증자를 통하여 청구외 법인의 주식을 취득하였으며,

※주식의 액면가는 1주당 10,000원임

(나) 청구외 법인이 법인세신고시 처분청에 제출한 주식이동상황명세서에 의하면 청구인 OOO과 OOO은 1989.1.1～12.31 사업년도중 유상증자에 의하여 각각 80,886주 42,212주를 취득한 것으로 기재하고 있으며,

(다) 대전지방국세청장이 청구인 OOO 및 OOO에게 1989년 4월～7월중 취득(증자취득)한 주식 취득 자금출처의 소명을 요구한데 대하여 이들은 쟁점토지의 양도대금, 종합소득세 신고소득 등으로 취득하였음을 밝혀 증자주식 취득사실을 인정하고 있으며,

(라) 대전지방국세청장은 이 건 조사시 청구인 OOO에 대한 질문조사를 통하여 청구인 OOO이 주관하여 청구외 법인을 인수한 사실, 서울에서 신설법인이 부동산을 취득할 때는 취득세가 중과되어 회사를 인수한 사실, 법인인수 및 증자에 관하여 행정적인 사항은 청구인 OOO이 주관한 사실, 증자시 대금을 청구인 OOO이 OOO에게 보내 OOO이 주금을 납입한 사실을 진술받았으며, 청구인 OOO, OOO 이외의 주주명의자 19명에 대한 개별질문조사를 통하여 실제주주가 아닌 자로 확인되는 자 및 보유주식내용을 확인하였는 바, 이 대부분은 증자사실을 모르거나 청구외 법인의 소재지 또는 업종 등을 전혀 알지 못하는 자들이며 명시적인 진술을 통하여 명의 신탁된 사실을 시인한 경우에 해당되는 주식만을 감안하더라도 OOO 소유분 4.47%를 청구외 OOO, OOO, OOO, OOO에게 명의신탁하였으며, OOO 소유분 3.56%를 OOO, OOO에게 명의신탁한 사실을 확인하였다.

따라서 위 사실을 종합하여 볼 때 쟁점토지의 거래당시인 89.6.28 현재 청구인 OOO, OOO, OOO은 청구외 법인의 발행주식총액의 50%이상을 소유하고 있는 것으로 인정된다.

(2) 소득세법 제55조 제1항에서 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계있는 자와의 거래로 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우 행위계산부인을 할 수 있도록 규정하고 같은 법 시행령 제111조 제1항에서 “특수관계있는 자”에 대하여 규정하면서 제4항에서 「당해 거주자가 단독으로 또는 제1항내지 제3항에 게기하는 자(친족, 사용인 또는 그 사용인과 생계를 같이 하는 자, 사용인 이외에 당해 소득자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 그들과 생계를 같이 하는 친족)와 공동으로 총발생주식 또는 총출자지분의 100분의 50이상을 출자하였거나 그 소득자가 대표자인 법인」을 특수관계자로 보도록 규정하여 부당한 행위계산을 한 혐의가 있는 자가 주식을 소유하였음을 전제로 그와 법인이 특수관계가 있는 것으로 규정하고 있는 바(조세 1264-258, 84.2.29 같은 뜻),

청구인 OOO, OOO, OOO의 경우 부자간이고, 청구외 법인의 발행주식총액의 100분의 50이상을 실제로 소유하고 있으며, 이들 쟁점토지중 위 3인 소유토지의 양도가액이 약 50%에 불과한 저가인 점을 보면 이들의 양도소득은 부당행위계산부인의 대상이 된다 할 것이다.

반면, 청구인 OOO의 경우 처분청의 조사내용에 의하더라도 청구외 법인의 주식을 보유하고 있지 아니하고, 달리 동 법인의 주식을 보유한 근거가 없으며, 청구외 법인의 대표이사에 재직한 바도 없으므로 청구외 법인은 청구인 OOO과 특수 관계있는 자에 해당되지 아니한다고 보아야 하며, 따라서 청구인 OOO의 쟁점토지양도에 따른 소득의 계산은 부당행위계산부인의 대상이 아니라고 판단된다.

라. 쟁점2에 대하여 살펴본다.

(1) 청구인들은 처분청이 결정한 양도차익이 실지양도가액을 초과하므로 실지양도가액을 한도로 양도차익을 결정하여야 한다고 주장하고 있으며, 처분청이 결정한 취득가액(다툼이 없다)과 양도가액을 기준으로 양도차익을 산정하면 아래와 같이 청구인 OOO, OOO, OOO의 양도차익이 실지양도가액을 초과하는 것으로 확인된다(그러나 청구인 OOO의 양도소득에 대하여는 부당행위계산부인을 할 수 없다).

(2) 살피건대, 우리심판소의 선결정례 및 대법원판례에서는 기준시가에 의하여 양도차익을 결정함에 있어서 양도가액에서 취득가액 등 필요경비를 공제하여 산정한 양도차익이 실지양도가액을 넘는 경우에는 실질과세의 원칙상 실지양도가액을 그 한도로 하여야 한다고 하고 있으나,

(3) 위와 같은 선결정례 및 판례는 기준시가로 양도차익을 결정함에 있어서 양도차익이 실지양도가액을 넘지 못한다는 것이지 부당행위계산부인에 대한 결정 등은 아니며, 부당행위계산부인은 실질과세원칙이나 사적자치의 원칙에 대한 예외로서 당사자간 실제거래(행위 또는 계산)를 부인하는 것이므로 위 판례 등이 적용될 여지가 없다고 판단된다.

(4) 따라서 처분청이 이 건 과세를 함에 있어서 부당행위계산부인에 의하여 결정한 실지양도가액을 초과하는 양도차익으로 과세한데는 잘못이 없다 할 것이다.

마. 쟁점3에 대하여 살펴본다.

(1) 처분청은 감정가액이 있는 쟁점토지①의 경우 감정가액을 시가로 보고, 감정가액이 없는 여타 쟁점토지는 기준시가를 시가로 보아 과세하였으며, 이에 대하여 청구인들은 소득세법상 부당행위계산부인에 있어 시가의 개념에 대한 규정이 없으므로 “시가” 자체가 확인되지 않으면 부당행위계산부인을 할 수 없고, 설사 시가를 인정한다 하더라도 쟁점토지①은 감정가액에 의하고 나머지 토지는 기준시가에 의하여 시가의 개념을 달리 함은 부당하므로 쟁점토지①도 기준시가에 의하여야 한다고 주장하고 있다.

(2) 살피건대, 위에 나열한 소득세법 시행령 제111조에서 조세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때를 “시가에 미달하게 자산을 양도한 때”로 규정하고, 같은법 시행령 제170조 제8항에서 제111조에서 시가에 미달하게 양도함으로써 조세를 부당하게 감소시킨 경우에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다고 규정하고 있어 시가의 개념에 대하여 소득세법령에서는 명시적으로 규정한 바 없으나, 법인세법 제20조, 같은 법시행령 제46조에서 부당행위계산부인에 대하여 규정하고, 같은법 시행규칙 제16조의2에서 시행령 제46조를 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 상속세법 시행령 제5조 제2항 내지 제6항을 준용하여 평가한 가액에 의한다(90.4.4 개정이후 : 감정평가법인이 감정한 가액에 의하고 그 가액이 없는 경우에는 상속세법시행령 제5조 제2항 내지 제6항을 의한다)고 규정하고 있고, 94.12.31 개정 소득세법 시행령 제167조 제5항에서는 부당행위계산부인에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 기준시가에 의한다고 규정하고 있는 점을 볼 때, 시가가 불분명할 때에는 상속세법시행령 제5조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액을 시가로 보는 것이 합리적이라고 판단된다.

(3) 또한 청구인들은 필지별로 감정가액 또는 기준시가를 시가로 보아 시가의 산정기준이 다른 것이 부당하다 하나, 양도차익은 필지별로 계산하는 것이고 필지별로 시가로 볼 수 있는 가액을 양도가액으로 보아야 하므로 감정가액이 있는 토지는 감정평가액을, 감정평가액이 없는 토지는 기준시가를 시가로 보아야 할 것이다.

바. 이상의 논지를 종합하여 볼 때, 청구인들 중 OOO의 경우는 청구외 법인과 특수관계가 없으므로 부당행위계산부인을 할 수 없으며, 나머지 청구인은 특수관계자인 청구외 법인에게 소유토지를 저가로 양도하여 그에 따른 양도소득세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되기 때문에 부당행위계산부인의 대상이 되므로, 처분청이 청구인 OOO에게 부당행위계산부인에 의하여 한 부과처분은 위법하고, 나머지 청구인에 대한 부과처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

사. 이 건 심판청구는 심리결과 청구인들 중 OOO의 주장은 이유있으나 나머지 OOO, OOO, OOO의 주장은 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

【 별 첨 】

청 구 인 내 역