가. 청구인은 2011.1.26. 취득한 OOO임야 65,147㎡(이하 “쟁점임야”라 한다)를 2013.4.2. 주식회사 OOO(이하 “매수법인”이라 한다)에게 양도하고 양도가액을 OOO원으로 하여 양도소득세를 예정신고하였다.

나. 처분청은 청구인에 대한 양도소득세조사를 실시하여 매매계약서상의 매매가액 및 거래대금 수수내역 등에 의하여 쟁점임야의 양도가액을 OOO원으로 보아 2014.12.9. 청구인에게 2013년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2015.3.9. 이의신청을 거쳐 2015.7.20. 심판청구를 제기하였다

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 2011.1.26. 쟁점임야를 OOO주식회사(이하 “OOO”라 한다)로부터 OOO원에 취득한 후 쟁점임야에 조경수로 상품가치가 높은 소나무가 다수 식재되어 있어 이를 사업용으로 판매하기 위하여 산지전용신고와 함께 산지일시사용신고를 하여 2011.5.9. OOO시장으로부터 산지일시사용신고의 수리를 받았고, 산지전용허가조건인 복구비를 2012.10.23. 보증보험증권으로 예치함으로써 2013.12.31.까지 산지전용 및 소나무류 등 임목에 대한 굴취허가를 받은바 있으므로 조경수로 판매할 수 있는 소나무 4,200주(이하 “쟁점임목”이라 한다)는 쟁점임야와 분리되어 별도의 가치를 획득한 것이다.

(2) 청구인은 매수법인과 2012.11.14. 쟁점임야 및 쟁점임목에 대한매매계약을 체결할 당시 매매금액 OOO원을 쟁점임야OOO원과 쟁점임목 OOO원으로 구분하였고, 2011.11.26. 계약금 OOO원을 수령하였으며, 잔금은 2013.2.10. 지급하기로 약정하였다.

그러나, 매수법인의 자금 사정으로 인하여 잔금약정일보다 늦은 2013.3.23. 쟁점임목에 대한 가액을 OOO원으로 하여 별도의 매매계약을 체결하면서 설정된 근저당권 채무 OOO을 매수법인이 인수하여 매매대금으로 대체하기로 약정하였고, 2013.3.28. 임목약정 쌍방합의서를 작성하여 쟁점임목을 굴취하여 매수법인이 지정하는 장소에 식재하기로 계약하였으며(매수법인의 분묘이장 소요비용의 요청으로 OOO원을 감액하기로 합의함), 2013.3.29. 쟁점임야에 대한 소유권이전등기(등기부상 기재가액 OOO원)를 완료하면서 2014.4.1. 매매대금 OOO원을 수령하였다.

따라서, 양도가액 OOO원 중 쟁점임야의 가액은 OOO원이고, 쟁점임목의 가액은 OOO원이며, 매매대금은 2011.11.26. 계약금 OOO원, 2014.4.1. 잔금 OOO원 및 채무이전 OOO원이다.

(3) 「소득세법」제19조 제1항은 사업소득으로 과세되는 소득을 열거하면서 제1호에서 ‘임업에서 발생하는 소득’을 규정하고 있고, 같은 조 제3항의 위임을 받은 같은 법 시행령 제29조 본문은 “법 제19조 각 호의 규정에 의한 사업의 범위에 관하여는 이 영에 특별한 규정이 있는 것을 제외하고는 한국표준산업분류를 기준으로 한다.”고 규정하고 있는데, 한국표준산업분류는 임업(020)에 속하는 세세분류 항목의 하나인 육림업(02012)을 ‘임목을 생산하기 위하여 산림에서 나무를 심고, 가꾸고, 보호하는 산업활동’으로 정의하고 있다.

그리고, 「소득세법 시행령」제51조 제8항에서 “임지의 임목을 벌채 또는 양도하는 사업의 수입금액을 계산하는 경우 임목을 임지와 함께 양도한 경우에 그 임지의 양도로 발생하는 소득은 총수입금액 계산할 때 산입하지 아니한다”고 규정하고 있고, 같은 법 기본통칙 23-1에 의하면 “별도로 식림하지 아니하고 자연적으로 생성된 임목의 벌채 또는 양도로 인하여 발생하는 소득은 임목의 성정기간에 불구하고 사업소득으로 본다”라고 규정하고 있어 벌채 또는 양도한 임목이 인공림이든 자연림이든 구분하지 아니하고 사업성이 있는 경우 사업소득으로 본다고 규정하고 있으며, 대법원도 임목의 양도로 발생하는 소득이 사업소득에 해당하는지는 임목을 생산하기 위한 육림활동이 수익을 목적으로 하고 있는지 여부와 그 내용, 규모, 기간, 태양 등에 비추어 사업활동으로 볼 수 있는 정도의 계속성과 반복성이 있는지 여부 등을 고려하여 사회통념에 따라 판단하여야 하는 것( 2013.9.13. 선고 2011두6493 판결)이라고 판시하고 있다.

따라서, 관련 법령 등의 문언과 취지 등에 비추어 임목이 임지와 함께 양도된 경우 임목의 양도로 발생하는 소득이 사업소득에 해당하는 경우에는 나머지 소득만이 임지의 양도에 따른 양도소득세의 과세대상이 된다고 보아야 한다.

(4) 일반적으로 임목을 벌채하고자 하는 경우 「산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률」제36조 제1항에 의하여 소유권(사용·수익권)을 가진 자가 농림수산식품부령으로 정하는바에 따라 시장·군수·구청장이나 지방산림청의 허가를 받아야 하고, 같은 조 제3항에 의하여 시장·군수·구청장이나 지방산림청장은 제1항에 따른 임목 벌채 등의 허가신청을 받은 경우 벌채의 목적과 벌채대상의 적정성 등 농림수산식품부령으로 정하는 사항을 고려하여 그 타당성이 인정되면 임목벌채 등의 허가를 하여야 한다.

따라서, 사업소득 중 임업의 경우 관할 관청으로부터 임목의 벌채허가를 얻는 것이 가장 중요하고, 사업자등록 여부, 종합소득세 신고 및 가액의 구분 여부 등은 벌채 또는 굴취 허가를 얻어 사업으로의 판매가 가능한 이후의 문제일 뿐이며, 청구인이 쟁점임야에 대하여 임목의 굴취 허가를 얻어 사업에 있어 가장 핵심적인 조건을 성취한 이상 임지와 임목은 각각 독자적인 가치를 가지게 되므로 임지와 임목을 별도로 매매하거나 일괄양도하되 이를 구분하는 것은 지극히 정상적이다.

상황이 이러함에도 처분청은 청구인의 사업성을 부인하고, 조세회피목적으로 쟁점임야와 쟁점임목을 구분한 것일 뿐 일괄양도한 것으로 보고 쟁점임목의 대가 OOO원을 쟁점임야의 양도가액에 포함한 OOO원에 대하여 이 건 양도소득세를 과세한 것은 사실관계를 오인한 부당한 처분이다.

(5) 쟁점임야는 청구인이 취득한 이후 양도시까지 토지이용계획변경이나 인근개발계획 등 지가가 상승할 만한 요소가 전혀 없는 지역이고, 군사시설보호구역 등으로 지정되어 토지이용도 제한된 토지이며, 양도가액도 청구인이 신고한 것은 ㎡당 OOO원으로 상식선에 부합하지만 처분청이 경정한 것은 ㎡당 OOO원으로 당초 취득 단가 대비 406%가 상승한 결과가 되어 상식적으로 납득할 수 없는 수준이다.

(6) 쟁점임야의 등기부에 기재된 거래가액은 청구인의 신고가액과 동일한 OOO원이고, 일반적으로 매도인의 조세를 줄이기 위한 허위계약서(일명 다운계약서)를 작성하는 경우가 있으나, 이 건의 경우처럼 실제 거래가액이 OOO원임에도 신고가액을 OOO원으로 한다는 것은 경험칙상 납득할 수 없다.

따라서, 청구인이 양도가액 OOO원을 쟁점임야 OOO원, 쟁점임목 OOO원으로 구분한 것은 정당하므로 이 건 과세처분은 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 관할 관청으로부터 임목의 굴취허가를 받아 임업사업자의 핵심조건을 성취하였다고 주장하나, 굴취허가는 매도자만이 할 수 있는 특권이 아니고, 벌채의 목적과 대상의 적정성과 타당성이 인정되면 받을 수 있는 것이므로 매수법인도 충분히 획득할 수 있는 사항이며, 매수법인이 취득한 후 청구인의 허가는 취소하고 다른 허가를 받은 것으로 파악되고, 임목의 사업성에 있어 중요한 사항은 허가의 취득 여부가 아니라 육림활동의 계속성과 반복성이라 할 수 있는바, 청구인은 임업(육림업)을 영위하기 위하여 사업자등록을 하거나 「산림자원의 조성과 관리를 위한 법률」에 의한 산림경영계획인가를 받은 사실이 없고, 청구인이 쟁점임야를 양도하기 전에 임목을 벌채하거나 양도한 사실이 전혀 없으며, 「임목에 관한 법률」에 따른 소유권보존등기 등의 공시방법을 갖추지도 아니하였고, 쟁점임야의 양도당시 임지와 임목의 가액을 구분하지 아니한채 매매대금을 약정하였다가 나중에 하였으며, 청구인이 영리를 목적으로 임목을 가꾸고 보호하는 등의 육림행위를 계속적·반복적으로 행한 객관적인 증빙이 없어 굴취허가를 받았다는 사실만으로 사업성이 있다고 볼 수 없다.

(2) 보유기간 동안 쟁점임야는 토지이용계획변경이나 인근개발계획 등의 지가상승요소가 전혀 없어 청구인이 신고한 양도가액이 정상적인 가격이고, 처분청이 경정한 양도가액은 납득할 수 없는 수준이라고 주장하나,

쟁점임야는 군사시설보호구역 등으로 지정되어 있어 청구인이 취득할 당시 거래가액이 낮은 것이 당연하고, 청구인은 제한조치가 풀릴 것을 미리 알고 있었다고 조사공무원에게 언급하였으며, 이 부동산의 가액이 급등하는 것이 현실이므로 취득가액에 비하여 양도가액이 지나치게 높아 부당하다는 주장은 이유 없다.

또한, 쟁점임야를 거래하기 전부터 청구인과 매수법인의 담당자였던 이사 박OOO는 잘 아는 사이이며, 부동산 매매가액은 제3자가 파악할 수 없는 당사자 간의 이해관계에 의하여 결정되는 것이라 단순히 취득가액 대비 양도가액이 과다하다 하여 부당한 것은 아니다.

(3) 매매계약서상 부동산과 동산의 가액만 구분하였을 뿐 소나무 가액이 얼마인지를 객관적으로 감정하거나 평가하지 아니하고 임의로 OOO원으로 구분하였다.

OOO가 2011.1.26. 청구인에게OOO원에 쟁점임야를 양도할 때의 매각 사유에 쟁점임목에 대한 언급이 없는 것을 보면 2013.4.2. 양도한 임목이 OOO원의 가치가 있다는 주장은 신빙성이 없고, 2013.3.28. 작성한 쟁점임목 관련 쌍방약정서에서 소나무 4,200주를 굴취하여 식재하기로 하였으나, 2013.6.1. 쟁점임목을 취득한 매수법인이 OOO시청에 제출한 산지전용허가신청서를 보면 16,300㎡의 임야를 자동차 관련 시설인 주기장(건설기계 주차장) 부지로 전용하기 위한 허가를 받아 토목공사를 완료한 상태이며, 임목 굴취에 대한 내역은 없고 벌채 수종 및 수량이 기재되어 있어 취득한 목적이 임목이 아니라 주기장 설치인 것으로 나타난다.

(4) 2013년 3월 작성된 쌍방합의서(합의대상자가 없이 청구인이 일방적으로 작성한)에 의하면, 굴취허가가 취소될 때에는 임목계약을 파기하기로 하였고(대리인 박OOO 진술), 2014.4.20. 매수법인의 요청으로 임목 굴취허가를 취소하여 입목공사 내지 현금으로 변제하기로 하여 청구인이 매수법인에게 OOO원을 반환하여야 함에도 그러한 사실이 없으며, 매수법인이 채권확보를 위하여 청구인의 재산에 대하여 적극적으로 근저당권 설정 등의 행위를 하지 아니한 것으로 보아 OOO원은 임목이 아니라 토지의 양도대가로 보아야 한다.

또한, 매수법인이 쟁점임야를 취득한 후 2년 동안 채권회수를 위한 조치를 취하지 아니하다가 2015.4.14. 청구인이 소유한 OOO 등 2필지 토지 6,013㎡에 권리자를 박OOO로 하여 채권최고액 OOO원의 근저당권을 설정하였으나, 동 토지의 개별공시지가가 OOO원에 불과하며, 또한 OOO이 이미 OOO원의 근저당권을 설정하여 법적인 조치를 취한 것으로 인정할 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점임야의 양도가액이 OOO원인지, OOO원인지 여부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법 제14조【실질과세】② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

(2) 소득세법 제19조【사업소득】① 사업소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 농업(작물재배업 중 곡물 및 기타 식량작물 재배업은 제외한다)·임업 및 어업에서 발생하는 소득

제94조【양도소득의 범위】① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 토지[「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」에 따라 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득

제96조【양도가액】① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 따른다.

(3) 소득세법 시행령 제51조【총수입금액의 계산】⑧ 임지의 임목을 벌채 또는 양도하는 사업의 수입금액을 계산하는 경우 임목을 임지(임지)와 함께 양도한 경우에 그 임지의 양도로 발생하는 소득은 총수입금액 계산시 산입하지 아니한다. 이 경우 임목과 임지의 취득가액 또는 양도가액을 구분할 수 없는 때에는 다음 각 호의 기준에 따라 취득가액 또는 양도가액을 계산한다.

1. 임목에 대하여는 「지방세법 시행령」 제4조 제1항 제5호에 따른 시가표준액

2. 임지에 대하여는 총취득가액 또는 총양도가액에서 제1호에 따라 계산한 임목의 취득가액 또는 양도가액을 뺀 금액. 이 경우 빼고 남은 금액이 없는 때에는 임지의 취득가액 또는 양도가액은 없는 것으로 본다.

⑨ 산림의 분수계약에 의한 권리를 양도함으로써 얻는 수입금액과분수계약의 당사자가 해당 계약의 목적이 된 산림의 벌채 또는 양도에의한 수입금액을 해당 계약에 의한 분수율에 따라 수입하는 금액은 임지의 임목을 벌채 또는 양도하는 사업의 총수입금액에 산입한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 2011.1.26. OOO로부터 OOO원에 쟁점임야를 취득하여 2013.4.2. 매수법인에게 양도하였고,청구인의 양도소득세 신고내용과 처분청의 경정내역은 다음<표1>과 같으며,쟁점임야는 청구인이 취득 및 양도할 당시 「군사기지 및 군사시설 보호법」상 제한보호구역에 해당하고, 등기부에 기재된 거래가액은 청구인의 신고내용과 동일한 사실이 도시계획확인원 및 등기부등본 등에 나타난다.

OOO

(2) 2012.11.24. 작성된 쟁점임야 매매계약서에 매매대금이 OOO원이며, 특약사항에 “매도인은 계약과 동시에 인·허가에 필요한 서류일체를 매수인에게 교부하고, 인·허가에 필요한 절차 등에 적극 협조한다. “부동산 OOO원, 동산 OOO원으로 한다”는 내용이 기재되어 있고,

2013.3.23. 작성된 매매계약서에는 쟁점임야의 임목이 OOO이고, 특약사항에 “토지등기부등본에 기재되어 있는 채무인 OOO원의 채무에 대하여 매수법인이 이자 및 채무 부분을 양수한다”는 약정이 기재되어 있으며,

2013.3.29. 작성된 매매계약서에는 쟁점임야 매매대금이 OOO원이며, 특약사항에 “OOO 현재 대출금이자(4월, 5월, 6월) 선지급함, 채무인수는 3개월 후 승계하기로 하며, 을구 순위 1, 2번의 근저당권 설정(채무자 청구인) 현재 상태로 등기이전함”이라는 취지가 기재되어 있다

(3) 매수법인은 골재 및 토사석 도매업과 일반토목공사 건설업 등을 영위하는 법인으로 청구인으로부터 쟁점임야와 쟁점임목을 취득한 후 2013년도 법인세 신고서 등에 다음 <표2>와 같이 계상하였다.

OOO

(4) 청구인이 제출한 쟁점임목 관련 쌍방약정서의 주요 내용은 다음 <표3>과 같다.

OOO

(5) 청구인이 산지전용신고와 함께한 산지일시사용신고에 대하여 OOO시장이 2011.5.9. 통보한 산지일시사용신고 수리의 주요내용은 다음 <표4>와 같으나, 임업과 관련하여 사업자등록을 신청하거나 관련 수입금액을 신고하지 아니한 사실이 국세청 전산자료에 나타난다.

OOO

(6) 처분청이 OOO시청 및 청구인으로부터 쟁점임야 및 쟁점임목의 굴취 등 허가내역에 대하여 확인한 사항은 다음 <표5>와 같다.

OOO

(7) 청구인이 제시한 쟁점임목의 견적서에 의하면, OOO이 2012.9.25. 작성한 것으로 되어 있고, 견적금액이 다음 <표6>과 같이 OOO원으로 기재되어 있다.

OOO

(8) 청구인이 제시한 2015.4.14. 청구인과 매수법인이 작성한 합의서 및 2015.9.4. 발급한 법인인감이 첨부된 확인서의 주요내용은 다음 <표7>과 같으며,청구인 소유의 OOO 등 2필지 토지 6,013㎡에 채권최고액을 OOO원으로, 근저당권자를 매수법인의 이사 박OOO로 하여 2015.4.14. 근저당권을 설정한 사실이 등기부등본에 나타난다.

OOO

(9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점임야의 양도가액이 OOO원이고 이와 별도로 쟁점임목의 대가로 OOO원을 지급받았으며 쟁점임목의 대가는 사업소득에 해당한다고 주장하나, 청구인이 쟁점임야를 양도함에 있어 매매계약서에 임지와 임목의 가액을 별도로 구분하여 기재한 외에는 임목에 관한 사항(수량, 권리관계 등)이 구체적으로 나타나지 아니하는 점, 임목의 거래에 사업성이 인정되기 위해서는 사업을 위한 수익창출행위와 관련된 비용의 지출내역이 있어야 하지만 청구인이 제출한 수익활동 관련 비용은 굴취 등 인허가비용 및 보증보험증권 수수료에 불과한 점, 청구인은 임야를 취득하여 양도할 때까지 사업자등록을 한 사실이 없는 점, 쟁점임목의 굴취 및 벌채에 따른 종합소득세를 신고하거나 판매한 실적이 전혀 없는 점, 경제적 가치가 미미할 것으로 보이는 쟁점임목의 가액이 토지의 2배가 넘어 납득하기 어려운 점, 매수법인은 처음부터 주기장 신축 및 농지개간 등을 목적으로 매수한 것으로 보이는 점, 쟁점임목을 벌채 및 굴채하여 골프장에 판매하려다가 거래가 무산되자 계약을 해제하였다고 주장하면서 제시한 합의서, 확인서 및 근저당권이 나타나는 등기부등본 등은 처분청의 세무조사 이후 작성되거나 이행된 것이라 객관적인 증빙서류로 인정하기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점임야와 쟁점임목을 별도로 구분하지 아니하고 함께 양도한 것으로 보아 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.