청구인은 청구외 OOO로 부터 1993.2.4자로 경상북도 달성군 다사면 OO리 OOO 전 1,993㎡의 2분의 1중 그 4분의 1(이하 “쟁점토지①”이라 한다), 같은리 OOOO 임야 497㎡의 2분의 1중 그 4분의 1, 같은리 OOOO 전 5,321㎡의 2분의 1중 그 4분의 1(이하 “쟁점토지②”라 하고, 쟁점토지①과 ②를 합하여 “쟁점토지”라 한다) 등 10필지 2,351.125㎡를 증여받고 증여일 현재의 개별 공시지가로 그 증여재산가액을 평가하여 1993.7.28 위 증여에 따른 증여세 117,487,300원을 신고납부하였다.

이에 대하여 처분청은 쟁점토지에 대한 증여가액을 쟁점토지의 공유자가 증여일전후 6개월내에 거래한 것으로 확인되는 실지거래가액으로 평가하여 1995.7.22자로 1993.2.4 증여분 증여세 78,404,460원을 부과처분하였다.

청구인은 이에 불복하여 1995.9.20 심사청구를 거쳐 1996.1.3 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

쟁점토지는 증여일현재 객관적인 시가를 산정하기 어려운 것으로 증여일 현재의 개별공시지가를 적용하여 증여재산을 평가하여야 할 것이나 처분청은 증여일전후 6개월 이내인 1992.11.10 및 1993.7.1의 공유지분 소유자의 실지거래가액을 각각 증여재산의 시가로 보아 증여재산가액을 산정하였는 바, 시가라 함은 그 재산의 현황에 따라 불특정다수인간에 자유로이 거래가 되는 경우에 통상 성립되는 객관적인 교환가치를 말하는 것이고 토지와 같은 경우 그 객관적인 교환가치는 시간의 경과, 주위환경의 변환에 따라 수시로 변할 수 있는 것이며, 쟁점토지의 증여가액을 공유지분 소유자의 매매시 거래가액으로 평가하려면 증여일 현재와 공유지분 소유자의 매매계약일 현재의 토지가액이 동일하다는 전제아래서만 가능할 것으로 반증도 없이 단순히 6개월내의 기간이라 하여 그 가액을 동일시하는 것은 법리의 오해와 입증책임을 결한 부당한 결정이라 할 것이며, 만에 하나 수개월후의 매매거래가액을 시가로 볼 수 있다면 공유지분 소유자의 매매거래가액이 아닌 쟁점토지의 실지매매거래가액을 증여재산의 시가로 보는 것이 타당할 것이고, 또한 이 건 경정결정의 기준이 된 상속세법 기O통칙의 규정은 국세행정기관 내부에서의 사무처리에 관한 지침에 불과할 뿐 법원이나 일반국민에 대한 법적구속력은 없는 것이므로 기O통칙이 정한 방법으로 평가하지 아니하였다 하여 그 평가가 잘못되었다고 단정할 수는 없는 것이므로 처분청이 쟁점토지의 가액을 증여당시의 개별공시지가로 평가하지 아니하고 증여일 3개월전 및 5개월후의 공유지분 소유자의 매매거래가액으로 증여재산가액을 평가하여 이 건 과세처분한 것은 위법 부당한 것으로 취소되어야 한다.

나. 국세청장의견

이 건 사실관계를 살펴보면 쟁점토지①은 청구인과 공유하고 있던 청구외 OOO이 자기지분 996.5㎡를 1993.7.1 주식회사 OO주택 대표이사인 청구외 OOO에게 422,100,000원에 양도하는 계약을 체결한 사실이 있으며, 또한 청구외 OOO이 쟁점토지의 증여자인 청구외 OOO와 함께 쟁점토지②지번상 전 5,321㎡를 공유하다가 1992.11.10 청구외 OOO의 소유이던 쟁점토지②와 같은리 산 4 임야 4,463㎡와 함께 청구외 OOO의 지분전부를 청구외 주식회사 OO주택에 1,784,000,000원에 양도하였다.

상속세법기O통칙 39…9 제1항 제1호에 상속(증여)개시일 전후 6개월내에 상속(증여)재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액이 확인되는 경우는 그 가액을 시가로 보는 것이며, 또 토지의 공유는 그 재산의 특정지역을 한정한 것이 아니므로 일부지분에 대한 거래가액이 있는 경우 다른 지분에 대하여도 이를 시가로 적용하는 것으로 쟁점토지의 경우 앞의 사실관계에서 확인된 바와 같이 쟁점토지가 증여된 날로 부터 각각 6개월 전후의 기간내에 거래된 매매실례가액이 확인되는 바, 그 매매실례가액을 시가로 보아 이 건 과세처분한 것은 달리 잘못이 없다 할 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건은 증여일전후 6개월내 증여재산의 매매실례가액을 증여당시 증여재산의 시가로 보아 증여재산을 평가하여 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

상속세법(1990.12.31 개정) 제9조 제1항에는 상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다고 되어 있고, 같은법 제34조의7에는 제9조의 규정은 증여세에 준용한다고 되어 있다.

같은법시행령 제5조 제1항에는 법 제9조 제1항의 규정에 의한 상속개시당시의 현황에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다고 되어 있고, 같은조 제2항에는 『유형재산(유가증권을 제외한다)의 평가는 다음 각호에 의한다.

1. 토지의 평가

가. 나목의 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시및토지등의 평가에관한법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 “개별공시지가”라 한다)에 의한다. 다만, 개별공시지가가 없는 토지에 있어서는 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 재무부령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

나. 국세청장이 지정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.』고 규정되어 있으며, 같은법시행령 제42조 제1항에는 제5조의 규정은 증여세에 이를 준용한다고 규정되어 있다.

또한 상속세법통칙 39…9(시가로 보는 범위) 제1항에는 『다음 각호의 1에 해당하는 경우는 이를 영 제5조 제1항에 규정하는 시가로 볼 수 있다. 다만, 시가로 보는 것이 지가하락 또는 감가의 요인 등으로 가액의 변동이 있어 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 예외로 하며, 주식평가의 경우에는 이를 적용하지 않는다.

2. 상속개시일전후 6개월내에 상속재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액이 확인되는 경우는 그 가액』으로 규정되어 있고, 그 제2항에는 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 상속개시일로 부터 최근의 가액에 의한다고 규정되어 있다.

다. 심리 및 판단

(1) 쟁점토지의 증여시기와 쟁점토지① 지번상 토지의 공유자인 청구외 OOO이 1993.7.1 자기지분 996.5㎡를 주식회사 OO주택 대표이사인 청구외 OOO와 422,100,000원(㎡당 423,582원)에 매매계약한 사실과 청구인이 쟁점토지②를 증여받기전인 1992.11.10 쟁점토지② 지번상 토지를 쟁점토지②의 증여자인 청구외 OOO와 공유하고 있던 청구외 OOO이 쟁점토지②의 자기지분 2,909㎡를 포함한 3필지 7,372㎡를 주식회사 OO주택 대표이사인 청구외 OOO와 1,784,000,000원(㎡당 241,996원)에 매매계약한 사실 및 청구인등 쟁점토지의 지번상 토지를 청구외 OOO로부터 증여받은 자들이 쟁점토지등 쟁점토지의 지번상 토지중 증여받은 지분 3,905.5㎡등 8필지 9,015.5㎡를 1993.8.13 주식회사 OO주택 대표이사인 청구외 OOO와 매매계약한 사실에 대하여는 다툼이 없으며, 또한 위 계약들에 따라 쟁점토지 및 그 지번상 토지가 각각 그 매수자에게 소유권이전등기된 사실이 쟁점토지의 등기부등O에 의하여 확인된다.

(2) 이 건은 청구인이 쟁점토지를 증여받은 후 공시지가에 의하여 그 증여세를 신고하였으나 처분청이 시가에 의하여 그 증여가액을 평가하여 경정한 처분의 당부를 가리는데 있는 바, 청구인은 증여일전후 6월이내의 그 증여받은 토지의 실지거래가액이 확인되더라도 이를 시가로 볼 수 없다고 주장하나 관련규정상 증여재산의 평가는 시가로 평가하는 것을 원칙으로 하고 시가로 평가하는 것이 어려울 경우에만 예외적으로 공시지가에 의하여 평가하도록 되어 있고, 이경우 증여일전후 6월이내의 증여받은 토지의 실지거래가액이 확인되면 동가액을 증여당시 시가로 볼 수 있으며, 다만, 지가하락 등 가격변동에 대한 객관적인 사실이 확인된다면 예외로 할 수 있으므로 증여일전후 6월이내의 쟁점토지의 실지거래가액에 다툼이 없는 이건의 경우 청구인이 위 실지거래가액을 부인하려면 위 실지거래 가액을 증여당시의 시가로 인정하기 어렵다는 객관적인 사실을 입증하여야 할 것이나 이에 대한 청구인의 증빙제시가 전혀 없으므로 증여일전후 6월이내의 쟁점토지의 실지거래가액을 증여당시 쟁점토지의 시가로 보아 증여재산을 평가한 것은 적법 타당한 것으로 판단된다. (국심 91서334, 1991.5.1 등 같은 뜻임)

(3) 또한 청구인은 쟁점토지를 시가로 평가하더라도 청구인이 쟁점토지를 1993.8.13을 매매계약일로 하여 양도한 사실이 확인되므로 동 양도가액으로 평가하여야 한다고 주장하나 청구인의 쟁점토지의 양도를 위한 매매계약일은 증여일로 부터 6월을 초과할 뿐만아니라 이 건 과세결정시 적용된 실지거래가액이 확인된 거래의 매매계약일 이후이므로 증여시기에 더 가까운 실지거래가액을 쟁점토지의 시가로 하여 이 건 과세처분한 것은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

따라서 이 건 심판청구는 이유없으므로 국세기O법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.