가. 청구법인은 2010.12.23. OOO 외 1필지상에 건축물 55,283.93㎡(이하 “이 건 건축물”이라 한다)를 신축 취득한 후 2011.1.5. 그 취득가액을 OOO으로 하여 산출한 취득세 등 합계 OOO을 신고․납부하였다.

나. 이후 처분청은 경상남도에서 2011.5.30.부터 2011.6.2.까지 실시한 세무조사 결과 청구법인이 이 건 건축물에 대한 취득비용 일부를 누락한 것으로 보아 그 누락된 금액 OOO을 과세표준으로 하고 「지방세법」(2010.3.31. 법률 제10221호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제112조 제1항 및 제131조 제1항의 세율을 적용하여 산출한 취득세 OOO, 농어촌특별세 OOO, 등록세 OOO, 지방교육세 OOO, 합계 OOO(가산세 포함)을 2011.10.18. 청구법인에게 부과 고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2012.1.13. 이의신청(결정 : 경정)을 거쳐 2012.6.8. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

OOO는 이 건 취득세 등의 부과처분과 관련한 이의신청 결정과정에서 신탁보수에 관한 사항을 비롯하여 기반시설부담금, 모델하우스 관련비용, 소개수수료, 일조권 소송 관련비용, 보상비, 협회가입비 등에 대하여는 청구법인의 주장을 수용하여 이 건 건축물 취득비용에서 제외하였지만,

이 건 취득세 등의 과세표준에 포함된 건설자금이자와 이자비용(총 OOO, 이하 “이 건 건설자금이자”라 한다)의 경우 이는 취득에 따른 부대비용의 범위에서 그 과세표준에 산입한다는 것이고, 그것은 취득의 시기 전까지 지급하거나 지급하여야 할 이자 전부를 포함한다고 볼 수 있으며, 이와 관련하여 취득세 과세표준을 산정함에 있어 「지방세법」은 과세표준에서 제외시킨 지출비용과 비과세로 분류된 지출비용에 대하여 각각 분리하여 건설자금이자를 산정하여 과세표준으로 삼아야 한다는 별도의 규정을 두고 있지 아니한 이상, 이 건은 일단의 토지를 취득하여 그 지상에 집합건물을 신축하는 일관건축체제에 해당되는 경우로 그 건축행위를 각각 분리하여 건설자금이자를 계산한다는 것은 타당하지 아니하고, 더구나 이 건 건축물 건축공사 시작부터 종료시점까지 당해 차입금의 효용이 유지되고 있으므로 이 건 건설자금이자는 이 건 건축물 건축공사에 투입하기 위한 특정차입금에 대한 이자로 볼 수 있다는 이유로 이를 이 건 건축물에 대한 취득세 등의 과세표준에 포함하는 것이 적법하다고 판단하였는데,

「지방세법 시행령」(2010.9.20. 대통령령 제22395호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제82조의2 제1항 본문 및 제1호는 건설자금에 충당한 차입금의 이자 또는 이와 유사한 금융비용은 취득세 과세표준에 포함한다고 하면서도 “해당 물건을 취득하기 위하여” 지출된 비용이어야 하는 것으로 규정하고 있고, 여기에서 “해당 물건”이라 함은 취득세 등의 과세대상이 되는 물건이어야 함은 너무나 당연하다 할 것이며,

또한, 부동산을 취득하기 위한 건설공사를 진행함에 있어 취득세 등의 과세대상에 포함되는 지출과 취득세 등이 비과세 또는 취득세 등과 관련이 없는 지출이 함께 발생하고, 그러한 지출이 모두 차입을 통하여 조달된 자금에서 집행이 되었다면 차입금에 대한 이자비용은 취득세 등의 과세대상이 되는 지출과 취득세 등과 무관한 지출에서 동시에 발생하였다고 보는 것이 타당하므로,

취득세 등의 과세표준을 계산함에 있어서 이자비용을 안분하게 된다면 전체 이자비용을 취득세 등의 과세대상이 되는 지출에 귀속될 이자비용과 취득세 등의 과세대상이 되지 않는 지출에 귀속될 이자비용으로 안분하여 계산한 후 취득세 등의 과세대상에 해당하는 지출에 귀속되는 이자비용만을 취득세 등의 과세표준에 포함시켜야 할 것이다.

그렇다면 이 건에 있어 OOO의 세무조사 결과에 따라 조정된 후 금액 기준OOO으로 하면 이 건 건축물 공사원가는 OOO인데, 여기에는 세무조사 과정에서 취득세 등과 관련이 없는 것으로 판단하여 과세표준에 포함시키지 아니한 지출 OOO, 취득세 등이 비과세되는 공사관련 지출 OOO, 취득세 등이 비과세되는 토지 관련 지출 OOO, 이 건에 대한 이의신청 과정에서 OOO가 취득세 등의 과세표준에서 제외되는 것으로 결정한 과세표준 차액 OOO이 포함되어 있으므로(상세내역 아래 ＜표1＞ 참조), 이 건 건축물의 취득세 과세표준에 포함된 이 건 건설자금이자 중 이 건 건축물을 취득하기 위하여 지출한 것이 아닌 비용에 해당하는 OOO은 이 건 건축물 취득비용에서 제외됨이 타당하다.

OOO

그리고, 처분청은 청구법인의 위 계산에 대하여 추계적인 계산방법을 사용하였고, 이러한 방법으로 산출된 비용이 이 건 건축물의 취득과 무관한 건설자금이자임을 입증할 만한 서류 또는 법인장부 등을 제출하지 못하고 있으므로 이 건 건설자금이자를 취득비용으로 보아야 한다고 판단하였지만,

청구법인의 이자비용 중에서 건설에 투입된 이자, 즉 건설자금이자를 계산하기 위하여는 건설에 직접 투입되었는지가 불분명한 경우에는 이자비용을 배분하는 것이 일반적인 건설자금이자 계산방법이고, 해당 차입금이 건설에 직접 투입되어 이자비용 전체가 건설자금이자로 볼 수 있는 경우에도 재산이 취득세 등의 과세와 비과세로 구성되어 있다면 전체 건설자금이자를 취득세 등의 과세분과 비과세분으로 안분하는 것은 피할 수 없는 방법으로,

청구법인이 사용한 금액은 모두 처분청이 조사과정에서 확인한 금액이고, 이자비용은 처분청이 2011.1.10. 작성한 이 건 건축물 지방세 납부 검토내역서에 포함된 금액이며, 관련 취득가액 역시 처분청이 취득세 등의 추징과정에서 사용한 금액과 이의신청 과정에서 OOO가 인용한 금액을 기준으로 계산한 것이므로 위 처분청의 판단은 잘못이라 할 것이다.

한편, 계산방법을 달리하여 본다면 청구법인은 2008.1.9. 건설용지OOO를 취득하면서 매매대금 중 OOO에서, OOO은 같은 날 OOO조합 차입금에서 조달하여 지급하였고, 위 차입금 OOO은 2008.11.13.에 차입된 OOO으로부터의 차입금 OOO에서 상환된 사실이 법인장부에서 확인되는데,

주.임.종차입금에 대하여는 이자를 지급하지 않았다는 점을 고려하면 토지 취득일인 2008.1.9. 이후 OOO으로부터 OOO을 차입하기 전까지 발생한 OOO으로부터의 차입금 OOO에 대한 이자비용(2008.1.9.～2008.11.13.)과 OOO으로부터의 차입금 OOO과 주.임.종차입금 중 OOO이 OOO으로부터의 차입금으로 대환된 이후의 차입금 OOO에 대한 이자비용(2008.11.14. 이후 발생이자)은 건설용지 취득 이후에 발생된 건설용지 취득과 관련된 차입금에 대한 이자비용으로서(상세내역 아래 ＜표2＞ 참조) 2008.12.10.에 착공이 이루어진 이 건 건축물과는 무관한 이자비용이므로,

건설용지와 관련한 차입금 이자 중 그 취득 이후에 발생한 OOO, 건설용지 취득과 무관한 이자 OOO 중 취득세 등 비과세 부분에 안분되는 이자 OOO, 합계 OOO은 이 건 건축물의 취득비용에서 제외되어야 할 것이다.

OOO

따라서 이 건 취득세 등은 그 계산방법에 따라 이 건 건설자금이자에서 첫 번째 주장의 OOO과 두 번째 주장의 OOO 중 하나는 이 건 건축물 취득비용에서 제외하여 산출한 세액으로 경정되어야 하다.

나. 처분청 의견

「지방세법 시행령」 제82조의2 제1항 본문 및 제1호는 법 제111조 제5항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 취득가격은 취득의 시기를 기준으로 그 이전에 해당물건을 취득하기 위하여 거래 상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 간접비용의 합계액으로 한다고 하면서, 건설자금에 충당한 차입금의 이자 또는 이와 유사한 금융비용을 취득가격에 포함시키는 것으로 규정하고 있고, 건설자금이자는 특정자산을 취득하기 위한 이자비용을 수익비용의 대응이라는 회계처리기준에 따라 당기비용이 아닌 투자비용으로 인식하여 이자를 자산화 하는 것으로써 기업회계기준 뿐만 아니라 「법인세법」에서도 건설자금이자를 자산처리하고 있으며, 「지방세법」 또한 그러한 취지로 건설자금이자라는 용어를 사용하고 이를 취득가액에 포함시키는 것으로 이해되고 있는바,

일반기업회계기준(제18장 차입원가자본화)을 보면, 차입원가(또는 차입금이자)에는 적격자산을 취득할 목적으로 직접 차입하는 자금(특정차입금)과 그 외 일반차입금으로 구분하고 있고, 차입원가(또는 차입금이자)의 자본화를 설명하면서 일반차입금에 대해서는 차입금 구성종목 및 차입금액의 변동 등에 가중평균하여 산정하는 방식을 적용하지만, 특정차입금에 대해서는 적격자산이 제철소와 같이 일관생산체제를 갖추어야 하는 경우 개별공정이 완료되더라도 자본화를 종료하지 않고, 전체 공정이 완료되는 시점까지 자본화한다는 회계처리기준의 취지에 비추어 이 건 건설자금이자는 적격자산, 즉 이 건 건축물의 건축공사에 투입하기 위한 특정차입금에 대한 이자로 볼 수 있고,

더구나 이 건은 일단의 건설용지를 취득하여 그 지상에 집합건물을 신축하는 일관생산체제에 해당되는 경우로 볼 수 있어 건설용지 취득행위와 건축물 건축행위를 각각 분리하여 건설자금이자를 계산한다는 것은 타당하지 아니할뿐더러 이 건 건축물 건축공사 시작부터 종료시점까지 당해 차입금의 효용이 유지되고 있다 할 것이며,

또한, 청구법인이 주장하는 건설자금이자 OOO은 과세표준에서 제외된 지출비용과 비과세로 분류된 지출비용에 상당한 비용이라고 하면서 공사원가에서 제외된 비용들을 역으로 추계적인 방법으로 안분계산한 것이고, 이러한 계산방법으로 산출된 비용이 이 건 건축물의 취득과 무관한 건설자금이자임을 입증할 만한 서류 또는 법인장부 등을 제출하지 못하고 있어 이 건 건설자금이자를 이 건 건축물의 취득비용으로 봄이 타당하므로 이 건 취득세 등의 부과처분은 적법하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

법인장부상 계상된 건설자금이자 전액을 건축물 취득비용에 포함하여 취득세 등을 부과고지한 처분이 적법한지 여부

나. 사실관계 및 판단

(1) 「지방세법」 제29조 제1항 제1호는 취득세를 납부할 의무는 취득세 과세물건을 취득하는 때에 성립한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제73조 제4항 본문은 건축허가를 받아 건축하는 건축물에 있어서는 사용승인서 교부일(사용승인서 교부일 이전에 사실상 사용하거나 임시사용승인을 받은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 임시사용승인일)을 취득일로 보고, 건축허가를 받지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일을 취득일로 본다고 규정하고 있다.

(2) 「지방세법」 제111조 제5항 제3호 및 같은 법 시행령 제82조의3 제1항 제2호는 법인이 작성한 원장․보조장․출납전표․결산서에 의하여 취득가격이 입증되는 취득(증여․기부 그 밖의 무상취득 및 「소득세법」 제101조 제1항 또는 「법인세법」 제52조 제1항에 따른 거래로 인한 취득을 제외한다)에 대하여는 제2항 단서 및 제3항의 규정에 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액에 의한다고 규정하고 있고, 같은 법 제130조 제3항은 제111조 제5항 및 제6항에 해당하는 경우에는 제2항의 규정에 불구하고 제111조 제5항 및 제6항에 따른 사실상의 취득가액을 과세표준으로 하되, 다만 등기․등록당시에 자산재평가 또는 감가상각 등의 사유로 그 가액이 달라진 경우에는 변경된 가액을 과세표준으로 한다고 규정하고 있다.

(3) 일반기업회계기준 18.4는 차입원가는 기간비용으로 처리함을 원칙으로 하되, 다만, 유형자산, 무형자산 및 투자부동산과 제조, 매입, 건설, 또는 개발(이하 ‘취득’이라 한다)이 개시된 날로부터 의도된 용도로 사용하거나 판매할 수 있는 상태가 될 때까지 1년 이상의 기간이 소요되는 재고자산(이하 ‘적격자산’이라 한다)의 취득을 위한 자금에 차입금이 포함된다면 이러한 차입금에 대한 차입원가는 적격자산의 취득에 소요되는 원가로 회계처리 할 수 있다고 규정하고 있고, 동 회계기준 18.6은 자본화할 수 있는 차입원가는 적격자산을 취득할 목적으로 직접 차입한 자금(이하 ‘특정차입금’이라 한다)에 대한 차입원가와 일반적인 목적으로 차입한 자금 중 적격자산의 취득에 소요되었다고 볼 수 있는 자금(이하 ‘일반차입금’이라 한다)에 대한 차입원가로 나누어 산정한다고 규정하고 있으며,

동 회계기준 18.15는 적격자산이 여러 부분으로 구성되어 건설활동 등이 진행되는 경우 일부가 완성되어 해당 부분의 사용이 가능하다면 그 부분에 대해서는 자본화를 종료한다. 그러나 자산 전체가 완성되어야만 사용이 가능한 경우에는 자산 전체가 사용 가능한 상태에 이를 때까지 자본화한다. 예를 들면, 집단업무시설을 건설하는 경우 여러 동의 건물에 대한 공사가 진행 중이라도 각각의 건물별로 완공시점에 자본화를 종료한다. 그러나 제철소와 같이 일관생산체제를 갖추어야 하는 경우, 개별 공정이 완료되더라도 자본화를 종료하지 않고, 전체 공정이 완료되는 시점까지 자본화한다고 규정하고 있다.

(4) 청구법인은 2010.12.23. 이 건 건축물을 취득하고 2011.1.5. 이에 대하여 취득가액을 OOO으로 하여 산출한 취득세 등을 신고하였다.

(5) 이후 처분청은 OOO가 2011.5.30.부터 2011.6.2.까지 실시한 청구법인에 대하여 세무조사 결과 청구법인이 이 건 건축물의 취득비용 일부OOO를 누락하였다고 보아 이 건 취득세 등을 부과 고지하였고, 청구법인이 이에 불복하여 이의신청을 제기하자 OOO는 청구법인의 주장을 일부 받아들여 추징과세표준을 OOO으로 경정하였다.

(6) 청구법인의 계정별 원장에 기장된 연도별 이 건 건설자금이자 및 장기차입금 내역은 아래 ＜표3＞, ＜표4＞와 같다

OOO

(7) 청구법인은 2008.1.9. 건설용지(토지) 취득을 완료하였고, 이 건 건축물에 대하여는 2007.11.15. 건축허가를 받은 이후 2008.12.10. 공사에 착공하여 2010.12.9.과 2010.12.23. 각각 사용승인서 및 주택건설사업 사용검사필증을 교부받았다.

(8) 위 사실관계 및 제시증빙과 관련법령 등을 종합하여 살펴본다.

「지방세법 시행령」 제82조의2 제1항 본문에서 취득가격은 취득시기를 기준으로 그 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 거래 상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 간접비용의 합계액으로 한다고 하면서, 그 제1호에서 건설자금에 충당한 차입금의 이자 또는 이와 유사한 금융비용을 간접비용의 하나로 열거 규정하고 있는데,

위 규정은 2000.12.29. 대통령령 제1705호에 의하여 취득가격에 “ 「법인세법」 제16조 제11호의 규정에 의한 건설자금에 충당한 금액의 이자(이하 ‘종전 건설자금이자’라 한다) 등 취득에 소요된 직접․간접비용을 포함한다”는 규정이 “건설자금에 충당한 금액의 이자 등 취득에 소요된 직접․간접비용”(이하 ‘현행 건설자금이자’라 한다)으로 개정된 것을 이어온 것으로,

종전 건설자금이자는 「법인세법 시행령」 제52조 제1항에서 그 명목에 불구하고 사업용 고정자산의 매입에 소요되는 차입금이라고 하면서 그 매입에 소요된 지의 여부가 분명하지 아니한 차입금을 제외한다고 하고 있지만, 현행 건설자금이자에 대하여는 아무런 규정이 없어 특정차입금만 건설자금이자범위로 보는 법인세와 달리 특정차입금이 없어도 회사평균이자율로 계산한 것을 차입원가 자본화하라는 일반기업회계기준에 따라서 법인장부상에 기장된 것을 그 이자의 범위로 보아야 할 것이다(조심 2009지618, 2010.12.30. 참조).

다만, 일반기업회계기준 18.15는 적격자산이 여러 부분으로 구성되어 건설활동 등이 진행되는 경우 일부가 완성되어 해당 부분의 사용이 가능하다면 그 부분에 대해서는 자본화를 종료하지만 자산 전체가 완성되어야만 사용이 가능한 경우에는 자산 전체가 사용 가능한 상태에 이를 때까지 자본화한다고 하면서, 예를 들어 집단업무시설을 건설하는 경우 여러 동의 건물에 대한 공사가 진행 중이라도 각각의 건물별로 완공시점에 자본화를 종료하지만, 제철소와 같이 일관생산체제를 갖추어야 하는 경우, 개별 공정이 완료되더라도 자본화를 종료하지 않고, 전체 공정이 완료되는 시점까지 자본화한다고 규정하고 있다고는 하나,

이 건의 경우 건축물 취득행위와 그 부속토지인 건설용지의 취득행위는 그 구분이 가능한 것이라 할 것이어서 건설용지 취득행위와 건축물 취득행위가 위 회계기준에서 든 제철소와 같이 일관생산체제를 갖추어야 해당 부분의 사용이 가능한 경우에 해당된다고 보기는 무리가 있다 하겠고,

더구나 위 「지방세법 시행령」 제82조의2 제1항 본문에서 말하는 취득가격에는 과세대상물건의 취득일 이전에 거래상대방 또는 제3자에게 지급원인이 발생 또는 확정된 것으로서 당해 물건 자체의 가격(직접비용)은 물론 그 이외에 실제로 당해 물건 자체의 가격으로 지급되었다고 볼 수 있거나 그에 준하는 취득절차비용도 간접비용으로서 이에 포함된다 할 것이나, 취득일 이후에 발생되는 건설자금이자는 취득세 과세대상이 되지 않는다 하겠으므로OOO, 건설용지 취득에 소요된 차입금과 관련한 건설자금이자 중 그 건설용지 취득 이후 발생된 이자는 이 건 건축물 취득비용에서 제외함이 타당하다(조심 2011지623, 2012.7.10. 같은 뜻).

다만, 이는 처분청이 청구법인 장부 등의 보다 구체적인 자료에 의하여 이를 재조사하여 과세처분을 경정하는 것이 합리적이라고 판단된다.

따라서 처분청이 이 건 취득세 등을 청구법인에게 부과 고지한 처분은 일부 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「지방세기본법」 제123조 제4항과 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호․제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.