청구인 OOO, OOO(이하 “청구인들”이라 한다)은 서울특별시 OO구 OO동 OOOOOOO, OO, OO, OO 소재 상가건물(지하 3층, 지상 7층, 연면적 3,545.41㎡, 이하 “쟁점건물”이라 한다)을 1990.3.9 신축하여 공동으로 부동산임대업을 영위하는 사업자이다.

처분청은 청구인들의 1992년도 귀속 종합소득세 실지조사시에 쟁점건물의 임대보증금 1,700,000,000원에 대한 간주임대료 165,610,651원을 총수입금액에 산입하여 종합소득세를 결정하고, 1994.3.3 청구인 OOO, OOO에게 각각 1992년 귀속 종합소득세 52,584,690원과 51,750,000원을 고지하였다.

청구인들은 이에 불복하여 1994.4.27 이의신청, 1994.7.19 심사청구를 거쳐 1994.11.16 이 건 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

쟁점건물 임대보증금 1,700,000,000원은 전액 동 건물신축대금 미지급금 상환에 사용되었음에도 처분청이 이를 임대사업과 관련된 차입금의 상환에 충당된 금액에 해당하지 않는 것으로 보아 이에 대한 간주임대료를 계산하여 총수입금액에 산입하고 종합소득세를 부과한 것은 부당하다.

나. 국세청장 의견

구 소득세법(1993.12.31 법률 제4661호로 개정되기 전의 것) 제29조 제1항 및 동법시행령 (1992.12.31 대통령령이 제 OO802호로 개정되기 전의 것) 제58조 제3항·4항의 규정을 모두어 보면, 임대사업자가 부동산 등을 대여하고 받은 임대보증금 등이 총수입금액에 산입할 금액의 계산대상에서 제외되는 경우는 임대사업 개시 후 임대사업용 고정자산의 취득에 소유된 차입금을 당해 임대보증금 등으로 상환하는 경우라야만 하는 것임을 알 수 있는 바,

이 건의 경우 쟁점건물의 임대보증금으로 동 건물신축공사대금 미지급금을 지급하였다는 청구주장에는 처분청과 다툼이 없어 사실로 인정되나 『공사대금 미지급금(통상 이자부담이 예상되지 않는 부채임)의 지급』이 곧바로 위 관련법령에서 규정하는 『임대용 고정자산의 취득에 소요된 차입금(통상 이자부담이 예상되는 부채임)의 상환』과 같은 것으로 보기는 어렵다 할 것이므로 청구주장은 이유없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건의 다툼은 쟁점건물의 신축공사대금을 당해 건물의 임대보증금으로 지급한 경우 동 임대보증금에 대한 간주임대료를 계산, 총수입금액에 산입하여 종합소득세를 과세한 처분의 당부를 가리는 데 있다.

나. 관련법령

소득세법(1990.12.31 법률 제4281호로 개정된 것) 제29조(총수입금액의 계산) 제1항은 『거주자가 부동산(대통령령이 정하는 주택을 제외한다) 또는 부동산상의 권리 등을 대여하고 받은 임대보증금 등(임대사업과 관련된 차입금의 상환에 충당된 금액을 제외한다)에서 발생한 수입금액이 그 임대보증금 등에 금융기관의 이자율을 참작하여 대통령령이 정하는 이자율을 곱하여 계산한 금액에 미달하는 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액을 부동산소득금액의 계산에 있어서 총수입금액에 산입한다』라고 규정하고 있고,

동법시행령(1990.12.31 대통령령 제OO194호로 개정된 것) 제58조(총수입금액계산의 특례)는 『① 법 제29조 제1항에서 “대통령령이 정하는 주택”이라 함은 사원용 임대주택 또는 주택건설촉진법에 의한 임대주택(당해주택에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 제15조 제2항의 규정에 의한 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지를 포함한다)을 말한다.

② 법 제29조 제1항에서 “대통령령이 정하는 이자율”이라 함은 당해 과세기간 종료일 현재 계약기간 1년의 정기예금이자율(서울특별시에 본점을 둔 시중은행의 이자율을 평균한 것을 말한다. 이하 같다)을 말한다.

③ 법 제29조 제1항의 규정에 의하여 총수입금액에 산입한 금액은 다음 산식에 의하여 계산한다. 이 경우 적수의 계산은 매월말 현재의 임대보증금 등의 잔액에 경과일수를 곱하여 계산할 수 있다.

(당해 과세기간의 임대보증금 등의 적수 - 임대사업개시후의 차입금액상환액의 당해 과세기간중 적수) × 계약기간 1년의 정기예금이자율 × 1/365 - 당해 과세기간의 당해 임대사업에서 발생한 수입이자와 할인료·배당금·신주인수권처분익 및 유상증권처분이익의 합계액

④ 제3항에서 “임대사업 개시 후의 차입금액상환액”이라 함은 임대사업용고정자산의 취득에 소요된 차입금을 임대보증금으로 상환한 금액을 말한다. 이 경우 임대보증금 등을 받은 후 차입금감소액이 있는 때에는 이를 임대보증금 등에서 먼저 상환한 것으로 보며, 차입금을 상환한 후 다시 차입금이 증가한 경우에는 그 증가한 날부터 증가액에 상당하는 금액은 이를 상환하지 아니한 것으로 본다.』고 규정하고 있다.

다. 사실 및 판단

이 건 과세기록에 의하면,

청구인 OOO, OOO은 쟁점건물을 신축(준공일자: 1990.3.9)하여 1990.6.22 공동으로 소유권보존등기(OOO지분 1/2, OOO지분 1/2)하고, 공동으로 부동산임대업을 영위하고 있으며, 임차인들로 받은 임대보증금 1,709,500,000원 전액을 1990.2.28～1990.7.27 동안 쟁점건물 신축공사대금으로 청구외 OO토건주식회사에 지급하였으며, 1992.12.31 현재 결산서상 쟁점건물에 대한 임대보증금은 1,700,000,000원임이 확인된다.

살피건대,

처분청은 청구인들이 쟁점건물을 임대하고 받은 임대보증금으로 쟁점건물 신축공사대금으로 지급한 금액은 전시 소득세법 제29조 제1항(1990.12.31, 법률 제4281호로 개정된 것)에서 말하는 임대사업과 관련된 차입금의 상환에 충당된 금액이라고 볼 수 없다고 보아 동 임대보증금에 대한 간주임대료를 계산하고 이를 총수입금액에 산입하여 종합소득세를 과세하였으나, 위 소득세법 제29조 제1항은 『거주자가 부동산 또는 부동산상의 권리 등을 대여하고 받은 보증금, 전세금 또는 이와 유사한 성질의 금액(임대사업과 관련된 차입금의 상환에 충당된 금액을 제외한다)에서 발생한 수입금액이 그 보증금 등에 금융기관의 이자율을 곱하여 산출한 금액에 미달하는 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액을 부동산소득금액의 계산에 있어서 총수입금액에 산입한다』고 규정하고 있는 바, 이러한 간주임대료에 관한 규정을 둔 취지는 부동산을 임대하고 받은 보증금 등을 새로운 부동산취득자금으로 운용하는 것을 방지하고 부동산 과다보유를 억제하기 위한 것이라 할 것이므로, 여기서 차입금이라 함은 반드시 소비대차로 인한 차용금 채무만을 가리키는 것이 아니라 이와 경제적 실질이 동일한 채무도 포함하는 개념으로 해석하는 것이 타당하다 할 것인 바, 부동산취득자금을 조달하는 방편으로 그 부동산 임대보증금으로 임대부동산의 미지급 공사대금을 상환하는 것은 임대보증금을 새로운 부동산취득자금으로 운용하지 않은 것임은 물론 타인으로부터 자금을 차용하여 임대부동산을 취득한 다음 그 부동산 임대보증금을 받아 동 차입금을 상환하는 행위와 경제적 실질이 동일하다 할 것이므로, 임대보증금 중 임대부동산의 미지급 공사대금채무의 상환에 충당된 금액은 임대사업과 관련된 차입금의 상환에 충당된 금액으로서 간주임대료 계산의 대상이 되는 임대보증금에서 이를 제외하여야 할 것이다(대법원 94누5748, 1995.2.10 같은 뜻임).

따라서 쟁점건물의 신축공사 대금으로 지급된 임대보증금을 임대사업과 관련된 차입금의 상환에 충당된 금액이 아니라고 보아 이에 대한 간주임대료를 계산하고 동 금액을 총수입금액에 산입하여 종합소득세를 과세한 처분청의 이 건 과세처분은 부당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.