가. 청구인은 1989.9.28. 취득한 OOO OOO OOO OOO OOOOOO번지 대지 229.8㎡와 동 지상의 3층 상가건물 479.55㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 2002.7.30. 장모 김OO에게 양도하고, 2003.2.17. 실지거래 취득가액을 290,000천원으로, 양도가액을 350,000천원으로 하여 양도소득세 5,238,950원을 신고납부하였다.

나. 처분청은 청구인에 대한 양도소득세 실지조사를 실시하고, 청구인이 기준시가가 776,171천원인 쟁점부동산을 특수관계자인 장모에게 350,000천원에 저가 양도하였다 하여 부당행위계산 부인하고, 2006.1.11. 청구인에게 2002년 귀속 양도소득세 160,721,970원을 추가로 결정고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2006.4.3. 이의신청을 거쳐 2006.5.9. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

청구인은 장모 김OO에 대한 채무 330백만원을 장기간 변제하지 못하여 2000.7.24. 쟁점부동산을 350백만원에 매매하기로 하는 내용으로 매매예약에 의한 가등기를 설정해 주었으나, 청구인의 사업실패 등으로 가정불화가 지속되고 급기야 이혼문제로까지 번지게 되자 김OO이 청구인의 가등기 말소요구를 거절하고 660백만원의 변상을 요구하면서 청구인을 상대로 소송을 제기하여 그 당시 부동산 시장의 사정상 쟁점부동산을 제3자에게 매각하여 그 매각대금으로 매매예약금 350백만원과 김OO의 추가적인 요구내용을 들어주는 것보다는 차라리 쟁점부동산을 그대로 넘겨주는 것이 합리적이며, 가정불화도 해소할 수 있다고 판단되어 불가피하게 법정화해를 하고 김OO에게 쟁점부동산을 양도할 수 밖에 없었는데도 청구인이 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 목적으로 쟁점부동산을 저가로 양도하였다고 본 것은 청구인이 김OO으로부터 금전을 차입하게 된 동기와 배경 및 그 이후의 사정 등을 전혀 고려하지 아니한 것으로 부당하다.

나. 처분청 의견

청구인으로부터 쟁점부동산을 취득한 김OO은 청구인의 장모로 청구인과 특수관계자에 해당되고, 채무액 330백만원을 담보하기 위하여 2000.7.24. 현재 기준시가가 약 8억원에 이르는 쟁점부동산을 350백만원에 매매한다는 내용의 매매예약서를 작성하여 가등기를 설정해 주었으며, 동 매매예약서 제3조에 의하면 2005.7.23.까지 증거금과 합의된 손해배상금 상당액을 지급하면 매매예약을 취소할 수 있다는 약정이 있었는데도 김OO이 특별한 이유없이 2002년에 청구인을 상대로 소송을 제기하였고, 청구인 또한 아무런 이의를 제기함이 없이 김OO의 요구만을 들어준 것으로 이는 사회통념이나 관습에 비추어 정상정인 거래로 볼 수 없으므로 청구인이 특수관계자에게 쟁점부동산을 저가로 양도한 것으로 보아 부당행위계산 부인한 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구인이 특수관계자에게 쟁점부동산을 저가양도한 것으로 보아 부당행위계산 부인하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부

나. 관련법령

(1) 소득세법(2002.12.30. 법률 제6852호로 개정되기 전의 것) 제101조 【양도소득의 부당행위계산】 ① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

(2) 소득세법시행령(2002.12.30. 대통령령 제17825호로 개정되기 전의 것) 제167조 【양도소득의 부당행위 계산】 ③ 법 제101조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”라 함은 제98조 제2항 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

④ 제98조 제1항 각호의 규정에 의한 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 토지등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.

⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는 상속세및증여세법 제60조 내지 제64조와 동법시행령 제49조 내지 제59조의 규정을준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우 상속세및증여세법시행령 제49조제1항 본문중 "평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다)이내의 기간"은 "양도일 또는 취득일 전후 각 6월의 기간"으로 본다.

제98조 【부당행위계산의 부인】 ① 법 제41조 및 법 제101조에서 “특수관계 있는 자”라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

1. 당해 거주자의 친족

② 법 제41조에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

1.특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때

(3) 상속세및증여세법(2002.12.18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것) 제60조 【평가의 원칙】 ① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인의 호적등본에 의하면, 김OO은 1936년생으로 쟁점부동산 양도당시인 2002.7.30. 현재 66세이고, 청구인은 1954년생으로 48세이며, 처 김OO는 1959년생, 자 김OO은 1981년생, 자 김OO는 1985년생이며, 청구인은 1980.8.28. 김OO와 혼인신고를 하였고, 1984.8.29.자로 김OO의 서양자로 등재되었다가, 1989.7.26.자로 협의파양 및 일가창립신고를 한 내역이 기재되어 있다.

(2) 쟁점부동산의 취득당시(1989.9.28.) 기준시가는 348백만원이었으나, 청구인은 이를 290백만원에 취득하였고, 2000.7.24.자로 청구인과 김OO이 매매예약한 가액은 350백만원이며, 양도당시(2002.7.30.) 기준시가는 776백만원이었으나, 청구인은 당초 매매예약한 가액 이외에 추가적인 금액을 받지 아니하고 소유권 이전등기를 해 준 것으로 확인된다.

(3) 청구인이 2000.7.24. 장모 김OO에게 쟁점부동산을 350백만원에 양도하기로 하는 내용으로 ‘매매예약에 의한 가등기’를 설정해 주게 된 경위는 다음과 같다.

(가) 청구인은 사업자금 확보와 청구인이 1994.12.12. OOO OO시장으로부터 분양받은 OOO OOO OO OOOO번지 소재 대지 367.5㎡의 분양대금(715,890천원) 납부 등을 위하여 1994.3.4부터 1998.12.30.까지 김OO으로부터 13회에 걸쳐 330백만원을 차용하였는데 그 차용금은 대부분 청구인의 OOOO OOOOOOOOOOOOOOO 계좌로 입금받았다.

(나) 그 후, 청구인은 1999.9.13.자로 아내 김OO에게 「내 재산 모든 것(자산 및 및 부채)을 김OO에게 양도한다」내용의 확인서(인감증명서 첨부)를 작성해 준 사실이 있으며, 김OO은 청구인에게 위 대여금 330백만원에 대한 담보로 쟁점부동산에 ‘매매예약에 의한 가등기’를 설정하여 줄 것을 요구하여 2000.7.24.자로 쟁점부동산을 350백만원에 매매하기로 하는 내용의 가등기를 설정받았는데,

그 경위에 대하여 청구인은 1997년말의 IMF 외환위기 이후 청구인의 사업이 어려워지게 되면서 채권자들의 빚독촉이 잦아지고, 청구인의 사생활(여자) 문제로 부부간의 갈등까지 발생하게 되자 혹시 이혼을 하게 되면 빌려준 돈을 받지 못하게 될까봐 불안한 마음에 김OO이 가등기를 요구한 것이고, 청구인은 김OO을 안심시키기 위하여 가등기를 해 주게 된 것이라고 소명하고 있고,

청구인과 김OO이 작성한 2000.7.24.자 매매예약서에는 ‘쟁점부동산의 매매대금은 350백만원이나 매도예약자는 계약의 증거금으로 330백만원을 받았으며 2005.7.23.까지 증거금과 당사자간에 미리 합의된 손해금 상당액을 지급하는 경우 매매예약은 해제된다’는 내용이 기재되어 있다.

(4) 청구인이 2002.6.14. 김OO에게 위 매매예약의 해지를 통보하자, 김OO은 2002.7.30.자로 매매예약 잔금 2천만원을 OO지방법원 OO지원에 공탁하고 2002.9.4.자로 청구인을 상대로 「가등기에 의한 본등기 이행 청구의 소(OOOOOO OOOO OOOOOOOOOO)를 제기하였는데, 청구인은 그 경위를 아래 (가)항과 같이 소명하고 있으며, 청구인이 김OO에게 보낸 계약해지통고서와 김OO이 청구인에게 회신한 주요 내용은 아래 (나)항과 같다.

(가) 위 가등기 이후에도 청구인은 건물의 유지보수문제와 종합소득세 누진과세 등으로 많은 경제적 어려움을 겪게 되었고, 아내와의 관계도 더욱 소원해져 큰 부부싸움이 발생(청구인은 그 근거로 2001.1.17. 작성하여 김OO에게 주었다는 서약서를 제시하고 있는데, 동 서약서에는 「OO건물(땅부분)아파트, OO리 땅, OOAPT를 김OO에게 양도한다」는 내용이 기재되어 있다.)하였으며, 마침내 이혼 직전까지 간 상태에서 청구인은 쟁점부동산을 매각하여 김OO에 대한 대여금 330백만원을 상환할 목적으로 2002.6.14. 김OO에게 당초 계약의 해지통고서를 발송하였는데, 김OO이 이를 거절하고 청구인을 상대로 소송을 제기한 것이다.

(나) 청구인이 2002.6.14. 김OO에게 보낸 「계약해지통고서」에는 ‘청구인은 계약증거금인 330백만원을 2002.7.24.까지 김OO에게 지급하고, 증거금에 대하여 매매예약일로부터 1년 만기의 정기예금이자율을 적용한 위약금을 지급하는 조건으로 청구인이 2000.7.24.자로 체결한 매매예약을 취소하고자 한다’는 취지의 내용이 기재되어 있고, 이에 대하여 김OO이 2002.6.22.자로 청구인에게 보낸 「회신문(내용증명우편물로 발송)」에는 ‘위약금에 대하여 정기예금이자율에 의한 산출방식은 받아들일 수 없으므로 증거금의 2배에 해당하는 위약금을 요구한다’고 기재되어 있으며,

청구인이 2002.6.29.자로 김OO에게 보낸 「계약해지통지문2차」에는 ‘김OO이 요구한 증거금 660백만원은 과다하니 적정금액으로 재고하여 달라’는 내용이 기재되어 있고, 김OO이 2002.7.10자로 청구인에게 보낸 「회신문2차」에는 ‘김OO이 제시한 금액은 증거금에 대한 위약금으로 산정한 것이며, 김OO은 계약을 해지할 생각이 없으므로 차후 증거금 이외에 잔금을 지급하고 명도 이행절차를 진행할 것이라’는 내용이 기재되어 있다.

(5) 청구인은 2002.11.23. 김OO과 법정화해를 하고, 2002.12.3.자로 김OO에게 쟁점부동산의 소유권 이전등기를 해 주었는데, 청구인은 당초 매매예약한 가액 이외에 추가적인 금액을 받지 아니하고, 쟁점부동산을 넘겨주게 된 경위를 다음과 같이 소명하고 있다.

(가) 소송 진행중에 격한 마음을 억누르고 이성적으로 생각해 보니, 이혼을 하게 되면 그동안 아내에 대한 잘못도 있고 아내에게 써준 각서도 있어서 전재산을 내놓아야 할 것 같은 두려움도 있었고, 두 아이의 장래도 걱정이 되어 이혼만은 피하고 싶었는데, 그러자면 어떻게든 김OO과 화해를 하지 않으면 안될 상황이었다.

(나) 또한, 청구인이 김OO과 법정합의할 당시인 2002년에는 아직도 1997년말 외환위기의 영향이 많이 남아 있어 부동산 시장도 차갑게 얼어붙어 있는 상황이었고, 부동산 경매시장에서도 감정평가액의 50%에도 못미치는 가격에 낙찰되는 사례가 허다하였으며, 정부에서도 2001.5.23.부터 2003.6.30.까지 취득하는 신축주택에 대하여는 양도소득세를 100% 감면해 주는 등 부동산 경기의 활성화를 위한 시책( 조세특례제한법 제99조의 3 참조)을 추진중인 상황이었다.

(다) 따라서, 청구인은 쟁점부동산을 제3자에게 매각하여 그 매각대금으로 매매예약금 350백만원을 변상하고, 김OO의 추가적인 요구내용을 들어주는 것보다는 차라리 쟁점부동산을 그대로 넘겨주는 것이 합리적이라고 판단하기에 이르렀다.

(라) 청구인은 위 소명내용이 사실임을 입증하기 위하여, OO지방법원 OO지원에서 발급받은 「2002년 하반기 경매결과 정보자료」를 제시하고 있는 바, 동 경매자료에 나타난 경기도 OO시(쟁점부동산 소재지임) 소재 상가건물(쟁점부동산과 같은 용도임) 17건의 평균낙찰가격은 법원의 감정평가액 대비 약 60%수준이며 이 중 법원의 감정평가액의 50% 이하에 매각된 사례는 7건으로 나타나고 있다.

(6) 소득세법 제101조 제1항의 규정에 의하면, 납세지 관할세무서장은 부동산임대소득 또는 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하고 있는 바, 여기서 말하는 부당행위계산의 부인이란 거주자가 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 소득세법 시행령 제98조 제2항 각호에 열거된 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보여지는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도이므로, 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 당해 거래행위의 대가관계만을 따로 떼내어 단순히 특수관계자가 아닌 자와의 거래행태에서는 통상 행하여지지 아니하는 것이라 하여 바로 이에 해당되는 것으로 볼 것이 아니라, 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 할 것이다(OOO OOOOOOOOOO, OOOOOOOOOO OO).

(7) 이 건의 경우, 청구인이 김OO으로부터 330백만원을 차용한 시기가 1994.3.4.부터 1998.12.30.까지 사이이고, 매매예약에 의한 가등기를 해준 시기가 2000.7.24.인 점, 1997년말 외환위기 발생이후 1999년부터 쟁점부동산의 개별공시지가가 종전보다 오히려 하락하였고, 그 추세는 쟁점부동산의 소유권 이전등기 시점인 2002년까지 지속되었던 점(1998.1.1. 3,500천원/㎡, 1999.1.1.～2002.1.1. 2,800천원/㎡), 이 건 매매예약 당시에는 청구인이 추후 매매예약금과 그 이자상당액을 지급하고 매매예약을 해지할 목적으로 매매예약에 의한 가등기를 해 준 것으로 보이는 점 등을 감안할 때, 매매예약금 350백만원(증거금 330백만원, 잔금 20백만원) 자체가 통상적인 거래가격에서 크게 벗어나는 가격이 아니었다고 보이고, 이와 같은 사정은 청구인에게 자금을 대여한 자가 장모가 아니라 청구인과 특수관계가 없는 제3자이었다 하더라도 크게 달라지지는 아니하였을 것이라고 보이며,

통상 조세회피목적의 저가양도나 증여는 부모가 자식에게 하는 것이 보통이나, 이 건은 사위가 장모에게 양도한 것으로 양수자인 김OO이 1936년생으로 고령이어서 김OO 사망시에는 쟁점부동산은 청구인의 처 및 처제 3명(김OO은 아들은 없고 딸만 4명임)이 상속받아 상속세를 납부하여야 하는 점과 당초 쟁점부동산에 가등기를 설정한 이유가 가정불화 때문인 것으로 보이는 점, 청구인의 가정불화가 쟁점부동산 양도당시까지 해소되지 아니하였던 것으로 보이는 점, 쟁점부동산 양도당시의 부동산 시황, 청구인과 김OO이 주고받은 내용증명우편물의 내용, 그 이후의 소송진행상황 등을 종합적으로 고려하여 볼 때, 청구인이 쟁점부동산을 매각하여 김OO에게 위약금을 지급하기 보다는 쟁점부동산의 소유권을 그대로 넘겨주고 김OO과 화해를 하는 것이 오히려 합리적이었을 것이라고 보이는 점이 있고, 청구인이 조세회피 등의 목적으로 김OO과 담합하여 쟁점부동산을 김OO에게 저가로 양도하였다고 보여지지는 않는 점이 있다.

따라서, 이 건 처분청이 청구인의 쟁점부동산 양도에 대하여 부당행위계산 부인하여 청구인에게 이 건 양도소득세를 과세한 것은 부당행위계산 부인의 법리를 오해한 잘못이 있다고 보인다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.