가. 청구법인은 글로벌 자동차부품 제조업체인 OOO그룹의 모기업(독일 소재 외국법인)으로, 한국을 포함한 전 세계 56개국에 관계회사가 있고, 이들 중 OOO유한회사(이하 “한국법인”이라 한다)는 자동차 인테리어 부품(계기판 등)의 제조․판매업을 영위하고 있다.

나. 한국법인은 2008년 12월 청구법인과 “응용 연구개발 용역에 관한 협약”(이하 “쟁점협약”이라 한다)을 체결하여, 자신에게 필요한 연구용역을 청구법인에게 의뢰하고, 청구법인은 해당 용역을 다른 관계회사들로 하여금 수행(이하 “쟁점용역”이라 한다)하도록 하여 한국법인에게 제공하였다.

다. 한국법인은 쟁점용역의 대가를 청구법인에게 지급하면서 사용료소득으로 보아 「대한민국과 독일연방공화국간의 소득과 자본에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정」(이하 “한․독 조세조약”이라 한다)에 따른 법인세를 원천징수(10%)하였으나, 청구법인은 쟁점용역이 본질적으로 다른 관계회사에 소속된 인력을 제공한 것이므로 그 대가를 사용료소득이 아닌 인적용역소득으로 보아야 함에도 이를 잘못 원천징수하였다는 이유를 들어 2019.10.4. 처분청에 2016년 2월분 법인(원천)세 OOO환급을 경정청구하였다.

라. 처분청은 2019.11.5. 청구법인이 한국법인에 제공한 용역 대가 중 쟁점용역 대가만을 인적용역의 대가로 볼만한 타당한 이유가 없다는 이유로 거부하였다.

마. 청구법인은 이에 불복하여 2020.1.28. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

쟁점용역의 대가는 한․독 조세조약 제12조의 사용료소득이 아니라 제14조의 인적용역소득에 해당한다.

(1) 쟁점협약의 목적은 한국법인이 고객사가 요구하는 특정한 사양의 제품을 생산하는 과정에서 수반되는 연구개발 용역을 제공받기 위한 것이다.

(2) 쟁점협약은 청구법인 또는 다른 계열회사 소속의 인력과 설비 등의 투입하에 이루어지고, 한국법인은 쟁점협약의 결과가 의뢰한 내용에 적합한지 검수한 후 이를 수락하는 과정을 거치며, 만약 청구법인이 제공한 쟁점용역의 결과물에 결함이나 오류가 발견되는 경우 청구법인은 청구법인의 비용으로 즉시 이를 수정하여 다시 한국법인에게 제공하여 결과물을 수락받는 과정을 반복하게 된다.

(3) 쟁점용역의 대가는 청구법인 또는 다른 계열회사가 쟁점용역을 제공함에 있어 소요된 인건비, 재료비 등의 비용에 근거하여 산정되었고, 이에 가산한 이익 또한 5% 상당이다. 한국법인이 청구법인과 체결한 ‘계약 연구개발 용역에 관한 계약’에 따라 한국법인이 청구법인에게 연구개발 용역을 제공하고 받는 대가 역시 쟁점용역 대가와 마찬가지로 용역 제공에 소요된 비용에 5% 상당의 이익을 가산한 금액인바, 그 대가가 특허권이나 노하우 사용의 대가라거나 당해 용역 수행에 투입되는 비용에 통상이윤을 가산한 금액을 상당히 초과한다고 볼 수 없다.

(4) 쟁점용역은 자동차 부품 생산을 담당하는 동종의 용역수행자라면 일반적으로 수행할 수 있는 정도의 용역이다. 단적으로 한국법인이 청구법인에게 의뢰하는 용역의 상당 부분은 다시 한국법인에게 할당되어 한국법인이 직접 수행하고 있다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점용역에 대한 대가는 사용료소득에 해당한다.

(가) 청구법인은 한국법인으로부터 수취한 대가는 특정 자동차에 장착될 특정 부품을 개발하는 과정에서 해외 관계회사의 연구개발 인력을 지원한 대가라고 주장하나, 동 거래가 이루어지는 쟁점협약을 살펴보면, 해당 결과물(Results)은 응용 개발연구에 의해 산출된 지적재산권임을 명시(제1.13항)하고 있다.

(나) 쟁점용역은 고도의 기술력에 해당하는 기초연구개발 지적재산권을 적용하는 연구개발로서, OOO그룹 내에서 오랫동안 축적되어 이미 존재하는 산업상 경험에 관한 정보 또는 노하우를 이용한다.

청구법인은 쟁점협약에서 응용 R＆D 수행과 관련하여 라이선스된 기초IP(Intellectual Property) 및 라이선스된 응용IP의 사용을 허여하고 있는바, 응용R＆D 수행을 위해서는 IP의 사용이 필연적이고 응용 R＆D용역은 기초 R＆D 용역 등으로부터 획득된 노하우를 기초로 하여 특정 고객 및 자동차에 장착될 특정 부품을 개발하는 과정이다.

(다) 또한 한국법인은 용역 제공의 결과물을 부품 생산에 직접 사용하게 되므로 쟁점용역은 단순한 용역 제공이 아니며 노하우의 이전이 필연적으로 발생한다.

완성차 생산업체가 부품 생산업체에 신차에 적용할 수 있도록 부품을 수정하는 용역을 수행하게 하고 그 부품을 매입함으로써 노하우의 이전이 부수적으로 발생하는 거래와는 달리, 부품 생산업체인 한국법인이 신차에 적용할 수 있는 부품을 스스로 생산하게 되므로 노하우의 이전이 필연적으로 발생한다.

한국법인은 용역의 결과물(쟁점협약 제1.13항에 따라 ‘지적재산권’에 해당됨)을 받아 제품 생산에 사용하게 되므로 청구법인으로부터 공정을 재생산할 수 있는 기술적인 정보를 획득하여 전문적 경험 및 기술을 스스로 사용할 수 있게 되는 것이다.

(라) 한국법인은 쟁점용역의 결과물(지적재산권)을 제공받음으로써 비로소 청구법인에 기술사용료를 지급하는 사유가 되는 제품의 생산ㆍ판매가 가능하게 되는 것이므로 쟁점용역을 기초 IP의 사용 허여와 별개인 제3의 다른 용역이 수행된 것으로 볼 수 없으며, 별도의 사용료를 수취한다고 하여 이를 달리 볼 것은 아니다.

(2) 「법인세법 기본통칙」에 따르더라도 사용료소득에 해당한다.

(가) 비밀보호 규정이 있는지 여부: 한국법인에 의무 부과

쟁점용역 결과물은 모두 청구법인이 취득ㆍ보유하며, 관계회사는 이를 사용하면서 청구법인에 지적재산권에 대한 비밀준수 의무를 일방적으로 부담한다(쟁점협약 제8조). 청구법인은 쌍방이 동등한 의무를 부담한다고 주장하나, 청구법인이 지적재산권의 취득ㆍ보유자이고, 관계회사가 사용할 권한을 부여받는다는 점을 고려하면 청구법인의 주장은 사실과 다르다.

(나) 통상의 이윤 여부: 지적재산권 결과물에 대한 대가임

쟁점용역의 대가는 인적용역 대가가 아닌, 청구법인이 보유한 전문 인적자산을 활용하여 산출된 지적재산권 결과물(Result)에 대한 대가이므로 통상이윤 수준 여부는 주 고려대상이 아니고, 가사 대가 산정시 시간당 임률을 적용하는 경우에도 사용료 소득임에는 변함이 없다. 즉, 인적용역 수행은 청구법인이 동 지적재산권 결과물을 산출하기 위한 투입요소일 뿐이고, 쟁점협약 제5조의 ‘보상(Compensation)’ 규정은 지적재산권 결과물에 대한 대가일 뿐, 청구법인이 수행하는 인적용역수행 개별사항에 대한 보상규정이 아니다.

(다) 용역 결과물에 대한 보증의무 여부: 보증의무 없음

한국법인이 청구법인 및 관계사로부터 제공받은 연구개발 결과물에 결함이나 오류가 있는 경우 청구법인의 비용으로 즉시 해당 결함이나 오류를 수정하므로 보증의무를 부담한다고 주장하나, 이는 지적재산권 결과물을 산출하는 과정에서 지적재산권 보유 주체가 스스로 결함이나 오류를 수정하는 것일 뿐, 청구법인이 인적용역을 제공하고 그에 대해 결함이나 오류를 수정하는 보증의무를 부담하고 있는 것이 아니다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

한국법인이 청구법인에게 지급한 쟁점용역의 대가가 사용료소득에 해당하는지 아니면 인적용역소득에 해당하는지 여부

나. 관련 법령 등

(1) 법인세법

제93조[국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

5. 외국법인이 영위하는 사업에서 발생하는 소득(조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 포함한다)으로서 대통령령이 정하는 것. 다만, 제6호의 규정에 의한 소득을 제외한다.

6. 국내에서 대통령령이 정하는 인적 용역을 제공함으로 인하여 발생하는 소득. 이 경우 당해 인적용역을 제공받는 자가 인적용역의 제공과 관련하여 항공료 등 대통령령이 정하는 비용을 부담하는 경우에는 그 비용을 제외한 금액을 말한다.

9. 다음 각 목의 1에 해당하는 자산ㆍ정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산ㆍ정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 자산·정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다.

가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권·특허권·상표권·디자인·모형·도면이나 비밀의 공식 또는 공정·라디오·텔레비전방송용 필름 및 테이프 기타 이와 유사한 자산이나 권리

나. 산업상·상업상 또는 과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우

(2) 법인세법 시행령

132조[국내원천소득의 범위] ⑥ 법 제93조 제6호 전단에서 "대통령령으로 정하는 인적용역"이란 다음 각 호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 영화·연극의 배우, 음악가 기타 공중연예인이 제공하는 용역

2. 직업운동가가 제공하는 용역

3. 변호사·공인회계사·건축사·측량사·변리사 기타 자유직업자가 제공하는 용역

4. 과학기술·경영관리 기타 분야에 관한 전문적 지식 또는 특별한 기능을 가진 자가 당해 지식 또는 기능을 활용하여 제공하는 용역

※ 대한민국과 독일연방공화국간의 소득과 자본에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정

제12조[사용료]

1. 일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게 지급되는 사용료에 대하여는 동 타방국에서 과세할 수 있다.

2. 그러나, 그러한 사용료는 사용료가 발생하는 체약국에서도 동 국가의 법에 따라 과세될 수 있다. 다만, 그 수취인이 사용료의 수익적 소유자인 경우 그와 같이 부과되는 조세는 다음을 초과할 수 없다.

가. 산업적·상업적 또는 학술적 장비의 사용 또는 사용권에 대한 대가로 지급되는 사용료는 그 총액의 2퍼센트

나. 기타의 모든 경우에는 그러한 사용료총액의 10퍼센트

3. 이 조에서 사용되는 “사용료”라 함은 영화필름, 라디오·텔레비전방송용 필름이나 테이프를 포함한 문학적·예술적 또는 학술적 작품에 관한 저작권, 특허권, 상표권, 의장이나 신안, 도면, 비밀공식이나 공정의 사용 또는 사용권, 산업적·상업적 또는 학술적 장비의 사용이나 사용권, 또는 산업적·상업적 또는 학술적 경험에 관한 정보에 대한 대가로 받는 모든 종류의 지급금을 말한다.

4. 제1항 및 제2항의 규정은 일방체약국의 거주자인 사용료의 수익적 소유자가 그 사용료가 발생하는 타방체약국에 소재하는 고정사업장을 통하여 그곳에서 사업을 수행하거나 동 타방체약국에 소재하는 고정시설을 통하여 그곳에서 독립적 인적용역을 수행하며, 또한 그 사용료의 지급원인이 되는 권리 또는 재산이 당해 고정사업장이나 고정시설과 실질적으로 관련되는 경우에는 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는, 사안에 따라, 제7조 또는 제14조의 규정을 적용한다.

제14조[독립적 인적용역]

1. 일방체약국의 거주자가 전문직업적 용역 또는 기타 독립적 성격의 활동과 관련하여 취득하는 소득은 동 거주자가 타방체약국안에 그 활동의 수행목적상 그에게 정기적으로 이용가능한 고정시설을 가지고 있지 아니하는 한, 동 일방체약국에서만 과세된다. 동 거주자가 그러한 고정시설을 가지고 있는 경우에는, 그 소득은 타방국에서 과세할 수 있으나, 이는 단지 그 고정시설에 귀속되는 부분에 한한다. 이 협정의 목적상, 일방체약국의 거주자인 개인이 당해 회계연도에 개시 또는 종료하는 어느 12월의 기간중 총 183일을 초과하는 단일기간 또는 통산한 기간동안 타방체약국에 체재하는 경우，동 인은 타방국에서 그에게 정규적으로 이용가능한 고정시설을 가지고 있는 것으로 간주되며 타방국에서 수행된 그의 활동으로부터 취득한 소득은 동 고정시설에 귀속된다.

2. 전문직업적 용역이라 함은 의사ㆍ치과의사ㆍ변호사ㆍ엔지니어ㆍ건축사 및 회계사의 독립적인 활동뿐만 아니라 특히 독립적인 학술ㆍ문학ㆍ예술ㆍ교육 또는 교수활동을 포함한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청에서 제출한 과세증빙 자료는 다음과 같다.

(가) 한국법인은 국내 자동차제조업체의 요청에 따라 특정 차량에 장착될 응용 부품을 개발하여 제공하는 업체로서, 쟁점협약은 이러한 응용부품을 개발하기 위하여 한국법인이 모회사인 청구법인에게 연구개발 용역을 의뢰하는 계약에 해당한다.

(나) 청구법인(모회사)은 관계회사(자회사)들 간의 응용 연구개발 용역의 관리자(Administrator)로서, 한국법인이 특정 부품개발(응용연구개발)에 대한 인력지원 등을 청구법인에게 요청하면 청구법인은 이를 수행할 다른 관계회사들과 협약(이하 “약정협약”이라 한다)을 맺어 해당 용역을 수행하게 하고, 참여한 관계회사들의 연구개발 인력이 청구법인에게 그 비용을 청구(청구법인은 인건비 등 실제로 발생한 경비에 5%를 가산한 금액이라고 주장)하면, 청구법인은 이를 다시 한국법인에게 청구하는 구조이며, 아래 ＜그림＞과 같다.

＜그림＞ 관계회사 간 응용연구개발 용역 및 대가의 흐름도