가. 청구인 고○○○의 상속인들인데, 처분청이 2010.3.18. 청구인들을 포함한 상속인 8인에게 상속세 2,777,315,000원을 결정고지하자 청구인들은 상속재산인 ○○○ 공장용지 4,980㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)의 청구인들 지분(각 17분의 2)을 납세담보로 하여 2010.3.31. 청구인들의 상속지분(각 8.83%)에 해당하는 납부세액 4억 9,047만원에 대하여 연부연납을 신청하였으나, 처분청은 동 납세담보물건이 상속인들의 공동소유로 체납처분시 상속인들의 의사합치가 이루어 지지 않을 경우 관리·처분이 부적당하다고 판단하여 2010.4.12. 연부연납신청을 거부하였다.

나. 청구인들은 이에 불복하여 2010.4.15. 처분청에 이의신청을 하였고, 이의신청에서 2010.5.13. 연부연납신청시 제공된 담보가 부적합한 경우에는 다른 담보를 제공하게 하여야 하며, 이에 불응시 연부연납을 불허할 수 있는 것○○○임에도 담보변경 요구절차를 거치지 아니하고 곧 바로 연부연납신청을 거부한 처분은 그 절차상 하자가 있다고 하여 청구인들에게 타 담보제공요청의 과정을 거쳐 연부연납허가 여부를 재검토하도록 결정하였다.

다. 처분청은 위 이의신청결정에 따라 2010.5.26. 청구인들에게 납세담보변경 요구를 하였고, 청구인들은 납세담보로 본인들 지분상당 상속세액에 대한 납세보증보험증권을 제공할 의사를 표시하면서 처분청에서 2010.1.11. 확정전 압류한 쟁점토지의 청구인들 지분에 대한 압류해제를 요청하였는데, 처분청이 과세기준자문을 거쳐 상속세 연대납세의무는 상속인별로 각자가 상속받은 재산 한도내에서 연대납세의무가 있으므로 청구인들이 상속받은 재산에 해당하는 납세담보를 제공하여야 압류해제가 가능하다고 하여 이에 응하지 않자 2010.7.30. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

청구인들이 2008.5.16.분 상속세 27억 7,731만원 중 청구인들의 지분에 해당하는 4억 9천만원에 대하여 연부연납신청을 하자 처분청은 납세담보로 제공한 쟁점토지가 공동소유로 체납처분시 관리·처분이 부적당하다고 하여 연부연납신청을 거부하였고, 청구인들이 이에 불복하여 처분청에 이의신청을 하자 담보를 변경요구함이 없이 거부함은 부당하다는 일부 인용결정이 있었다.

이후 청구인들은 처분청의 담보변경요구에 따라 ○○○에 납세보증보험증권의 발급을 신청하였고, 동 보험회사는 청구인들의 재산이 압류되어 신용문제로 납세보증보험증권을 발급할 수 없다고 하였는바, 청구인들은 동 압류가 체납에 의해 이루어진 것이 아니고 「국세징수법」 제24조 제2항에 의해 확정전 압류된 것이기 때문에 다른 담보를 제공하고 압류해제를 요구하는 경우에는 즉시 압류를 해제하여야 한다는 「국세징수법」 제24조 제5항 제1호를 근거로 보험증권의 발급과 압류해제가 동시에 이루어 질 것을 전제로 보험증권의 발급을 약속받았다. 그러나 처분청은 청구인들의 상속세 지분 상당액이 아닌 상속세 연대납세의무 범위인 7억원 상당의 담보를 요구하고 있는바, 위 보험회사는 추가담보없이는 보험증권의 발급승인이 불가능하다는 의견이고, 청구인들도 고액의 보험료를 부담할 수 없어 담보변경요구를 거부하고 이 건 심판청구를 하게 되었다.

「상속세 및 증여세법」상 연부연납 허가는 기속행위이고, 「국세기본법」 제29조 제6호는 토지를 담보로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제14조 제2항 각호에 해당하지 않는 경우를 제외하고는 담보를 거부할 수 없는 것이며, 「민법」 제263조는 “공유자는 그 지분을 처분할 수 있고, 공유물 전부를 지분의 비율로 사용·수익할 수 있다”고 규정하고 있는바, 청구인들이 납세담보로 제공한 쟁점토지는 사용수익이 금지된 것으로 볼 수 없으므로 담보로서 거부할 아무런 이유가 없음에도 처분청이 「상속세 및 증여세법」 물납거부 사유를 들어 이 건 연부연납신청을 거부한 처분은 위법·부당하다.

「국세징수법」 제24조 제5항은 확정전 압류가 된 경우, 다른 담보를 제공하고 압류해제를 요구하는 경우에는 즉시 압류해제를 하여야 한다고 규정하고 있고, 처분청은 청구인들이 현금으로 상속받은 다른 상속인들의 은닉된 재산에 체납처분을 촉구하는 민원에 대하여 초과압류된 상태라서 체납처분이 불가하다고 회신하였는바, 실제로 처분청은 상속재산 중 주식회사 ○○○로부터 받은 어음 2억 1,000만원이 재판 중에 있음에도 압류하지 않고 있었는데, 2010.7.16. 승소한 후 상속인 고○○○이 이를 수령해 간 사실이 있다. 따라서 처분청이 현금으로 거액을 상속받고 체납한 다른 상속인들의 재산에 대하여 체납처분을 할 수 없다고 하면서 청구인들에게는 확정되지도 않은 연대납세의무에 대하여 수천만원이 소요되는 보험료를 부담하면서 담보를 제공하라는 것은 청구인들의 재산권과 과세형평을 부당하게 침해하는 위법·부당한 처분이므로 쟁점토지의 청구인들 지분에 대한 압류를 해제하여야 한다.

나. 처분청 의견

처분청의 이 건 관련 과세기준자문신청 결과, ‘상속세의 연부연납은 모든 상속인의 합치된 의사로 전체 상속세에 대하여 신청하여야 하며, 상속인 중 일부가 상속세 일부에 대하여 납세담보를 제공한 경우 상속재산에 대한 압류를 해제할 수 없다’고 회신되었다○○○. 따라서 청구인들의 연부연납신청은 상속인 8인 중 2인이 신청하였고, 전체 상속세 27억 7,731만원 중 청구인들의 지분인 4억 9,047만원에 대하여 연부연납 신청을 하여 연부연납 신청요건을 갖추지 못하였으므로 각하사유에 해당하고, 요건을 갖추지 못한 연부연납신청이므로 납세담보 금액의 적정성 요건을 판단할 여지가 없다.

청구인들은 쟁점토지에 대한 압류가 확정전 압류된 것으로서 「국세징수법」 제24조 제2항에 따라 압류된 경우, 다른 담보를 제공하면 같은 조 제5항 제1호에 따라 즉시 압류를 해제하여야 한다는 규정을 들어 청구인들의 상속세 지분에 대한 납세보증보험 제공시 압류를 해제하여야 한다고 주장하고 있다. 그러나 위 과세기준자문신청 결과에 따르면 ‘상속인 중 일부가 상속세 일부에 대하여 납세담보를 제공한 경우 상속재산에 대한 압류를 해제할 수 없다’는 것인바, 쟁점토지의 청구인들 지분에 대한 압류해제는 불가하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구인들의 연부연납 신청시 납세담보를 변경하라는 이의신청 결정 후 청구인들 상속지분 상당 상속세액에 대한 납세보증보험증권 발급을 위하여 상속재산(쟁점토지)의 청구인들 지분에 대한 확정전 압류를 해제하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련법령

(1) 상속세 및 증여세법(2008.12.26., 법률 제9269호로 개정되기 전의 것) 제3조 【상속세 납부의무】① 상속인( 「민법」 제1000조ㆍ제1001조ㆍ제1003조 및 제1004조의 규정에 의한 상속인을 말하며, 동법 제1019조 제1항의 규정에 의하여 상속을 포기한 자 및 동법 제1057조의 2의 규정에 의한 특별연고자를 포함한다. 이하 같다) 또는 유증을 받는 자(사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여에 의하여 재산을 취득하는 자를 포함하며, 이하 “수유자”라 한다)는 이 법에 의하여 부과된 상속세에 대하여 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있다.(단서생략)

④ 제1항의 규정에 의한 상속세는 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다

제71조 【연부연납】① 납세지 관할세무서장은 상속세납부세액 또는 증여세납부세액이 2천만원을 초과하는 경우에는 대통령령이 정하는 방법에 의하여 납세의무자의 신청을 받아 연부연납을 허가할 수 있다. 이 경우 납세의무자는 담보를 제공하여야 한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령(2008.2.29., 대통령령 제20720호로 개정되기 전의 것) 제2조의 2 【상속세 납세의무】② 법 제3조 제4항에서 각자가 받았거나 받을 재산 이라 함은 상속으로 인하여 얻은 자산총액에서 부채총액과 그 상속으로 인하여 부과되거나 납부할 상속세를 공제한 가액을 말한다.

제67조 【연부연납의 신청 및 허가】① 법 제71조 제1항의 규정에 의하여 연부연납을 신청하고자 하는 자는 법 제67조 및 법 제68조의 규정에 의한 상속세과세표준신고 및 증여세과세표준신고시에 납부하여야 할 세액에 대하여 재정경제부령이 정하는 연부연납신청서를 상속세과세표준신고 또는 증여세과세표준신고와 함께 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 다만, 그 세액외의 세액에 대하여는 법 제77조의 규정에 의한 과세표준과 세액의 결정통지를 받은 후 당해 납세고지서에 의한 납부기한(법 제4조 제4항의 규정에 의한 연대납세의무자가 동조 제6항의 규정에 의하여 통지를 받은 경우에는 당해 납부통지서상의 납부기한을 말한다)까지 그 신청서를 제출할 수 있다.

② 제1항 본문의 규정에 의한 연부연납신청서를 받은 세무서장은 법 제67조 및 법 제68조의 규정에 의한 상속세과세표준신고기한 또는 증여세과세표준신고기한이 경과한 날부터 제78조 제1항 각호의 1에 규정된 기간 이내(제1항 단서의 경우에는 납세고지서에 의한 납부기한이 경과한 날부터 14일 이내로 한다)에 신청인에게 그 허가여부를 서면으로 결정ㆍ통지하여야 한다. 이 경우 당해 기간까지 그 허가여부에 대한 서면을 발송하지 아니한 때에는 허가를 한 것으로 본다.

④ 「국세기본법」 제29조 내지 제34조의 규정은 법 제71조 제1항의 규정에 의한 담보의 제공 및 해제에 관하여 이를 준용한다.

(3) 국세기본법(2010.1.1., 법률 제9911호로 개정되기 전의 것) 제29조 【담보의 종류】세법에 의하여 제공하는 담보(이하 “납세담보”라 한다)는 다음 각호의 1에 해당하는 것이어야 한다.

4. 납세보증보험증권

6. 토지

제30조 【담보의 평가】납세담보의 가액의 평가는 다음 각호의 규정에 의한다.

3. 납세보증보험증권은 보험금액에 의한다.

제31조 【담보의 제공방법】② 납세보증보험증권 또는 납세보증서를 납세담보로 제공하고자 하는 자는 그 보험증권 또는 보증서를 세무서장에게 제출하여야 한다.

(4) 국세기본법 시행령(2009.2.6., 대통령령 제21316호로 개정되기 전의 것) 제13조 【납세담보의 평가】② 법 제30조 제5호의 규정에 의한 납세담보의 평가는 다음 각호에 의한다.

1. 토지 또는 건물은 「상속세 및 증여세법」 제61조의 규정을 준용하여 평가한 가액

제14조 【납세담보의 제공】① 법 제31조에 규정하는 납세담보의 제공에 있어서는 담보할 국세의 100분의 120(현금 또는 납세보증보험증권의 경우에는 100분의 110) 이상의 가액에 상당하는 담보를 제공하여야 한다. 다만, 그 국세가 확정되지 아니한 경우에는 국세청장이 정하는 가액에 의하여야 한다.

② 세무서장은 납세자가 토지ㆍ건물ㆍ공장재단ㆍ광업재단ㆍ선박ㆍ항공기 또는 건설기계를 납세담보로 제공하고자 할 때에는 법 제31조 제3항의 규정에 의하여 제시된 등기필증 또는 등록필증과 사실의 부합여부를 조사하여 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 다른 담보를 제공하게 하여야 한다.

1. 법령에 의하여 담보제공이 금지 또는 제한된 때. 다만, 주무관서의 허가를 받아 제공하는 경우는 제외한다.

2. 법령에 의하여 사용ㆍ수익이 제한된 것으로 담보의 목적을 달성할 수 없다고 인정된 때

3. 제1호 및 제2호 이외에 담보의 목적을 달성할 수 없다고 인정된 때

(5) 국세징수법 제14조 【납기전 징수】① 세무서장은 납세자에게 다음 각호의 1에 해당하는 사유가 있는 때에는 납기전이라도 이미 납세의무가 확정된 국세는 이를 징수할 수 있다.

1. 국세의 체납으로 체납처분을 받을 때

2. 지방세 또는 공과금의 체납으로 체납처분을 받을 때

3. 강제집행을 받을 때

4. 어음법 및 수표법에 의한 어음교환소에서 거래정지처분을 받은 때

5. 경매가 개시된 때

6. 법인이 해산한 때

7. 국세를 포탈하고자 하는 행위가 있다고 인정되는 때

8. 납세관리인을 정하지 아니하고 국내에 주소 또는 거소를 두지 아니하게 된 때

제24조 【압류의 요건】② 세무서장은 납세자에게 제14조 제1항 각호의 1에 해당하는 사유가 있어 국세의 확정 후에는 당해 국세를 징수할 수 없다고 인정되는 때에는 국세로 확정되리라고 추정되는 금액의 한도 안에서 납세자의 재산을 압류할 수 있다.

⑤ 세무서장은 다음 각호의 1에 해당하는 때에는 제2항의 규정에 의한 재산의 압류를 즉시 해제하여야 한다.

1. 제4항의 규정에 의한 통지를 받은 자가 납세담보를 제공하고 압류해제를 요구한 때

2. 압류를 한 날로부터 3월이 지날 때까지 압류에 의하여 징수하고자 하는 국세를 확정하지 아니한 때

제53조 【압류해제의 요건】① 세무서장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 압류를 즉시 해제하여야 한다.

1. 납부, 충당, 공매의 중지, 부과의 취소 기타의 사유로 압류의 필요가 없게 된 때

2. 제50조의 규정에 의한 제3자의 소유권 주장이 상당한 이유가 있다고 인정하는 때

3. 제3자가 체납자를 상대로 소유권에 관한 소송을 제기하여 승소판결을 받고 그 사실을 증명한 때

② 세무서장은 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 압류재산의 전부 또는 일부에 대하여 압류를 해제할 수 있다.

1. 압류 후 재산가격의 변동 기타의 사유로 그 가격이 징수할 체납액의 전액을 현저히 초과한 때

2. 압류에 관계되는 체납액의 일부가 납부 또는 충당된 때

3. 부과의 일부를 취소한 때

4. 체납자가 압류할 수 있는 다른 재산을 제공하여 그 재산을 압류한 때

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들은 상속재산인 ○○○의 청구인들 지분을 납세담보로 하여 2010.3.31. 청구인들의 상속지분에 해당하는 납부세액 4억 9,047만원에 대하여 연부연납신청을 하였고, 처분청은 쟁점토지가 상속인들의 공동소유로 체납처분시 상속인들의 의사합치가 이루어 지지 않을 경우 관리·처분이 부적당하다고 판단하여 2010.4.12. 이를 거부하였다.

(2) 처분청은 2010.5.13. 청구인들이 제기한 이의신청에서 연부연납신청이 상속인 전부가 아닌 일부의 신청에 의한 것이어서 상속인들의 의사합치가 이루어 지지 않을 경우 담보물건(쟁점토지)의 매각 등 처분에 어려움이 있고, 담보물건 위 공장건물을 000외 6개 사업장이 임차 중이어서 토지의 공유지분만 거래하기는 어려운 상태로 「국세기본법」 제14조 제2항 제3호의 규정에 해당하는 것(담보의 목적을 달성할 수 없음)으로 판단하였으나, 담보가 부적합한 것으로 판단되는 경우에는 다른 담보를 제공하게 하여야 하며, 이에 불응시 연부연납을 불허할 수 있음에도○○○ 담보변경요구절차를 거치지 않고 곧 바로 연부연납을 거부한 것은 절차상 하자가 있으므로 청구인들에게 다른 담보의 제공요청 과정을 거쳐 연부연납허가 여부를 재검토함이 타당하다고 결정하였다.

(3) 쟁점토지는 2008.5.16. 상속을 원인으로 상속인들에게 2009.8.17. 소유권이전등기되었고, 청구인들의 지분은 각각 17분의 2인바, 연부연납신청 당시 개별공시지가로 평가한 청구인들의 지분 평가금액은 2억 3,600만원, 납세담보설정액은 2억 2천만원, 연부연납신청금액은 1억 8,300만원이었으며, 처분청은 쟁점토지를 2010.1.11. 확정전 압류하였는데, 쟁점토지 및 같은 동 270-1 위에 소재한 공장건물 6동(2,855.36㎡)은 2009.8.17. 상속인들 명의로 소유권보존등기되었고, ○○○외 6개 업체가 공장건물을 최장 2012.5.19.까지 임차(보증금 계 8,500만원, 월세 계 840만원) 중인 것으로 이의신청결정서 등에 나타나 있다.

(4) 처분청은 청구인들이 납세담보로 납세보증보험증권을 제공할 의사를 표시하면서 처분청이 확정전 압류한 쟁점토지의 청구인들 지분에 대한 압류를 해제하여 줄 것을 요청하자 2010.6.14. 국세청 본청에 ‘상속세가 체납 중인 상태에서 상속인 8명 중 2명이 납세담보로 납세보증보험증권을 제공할 경우, 납세담보로 제공하여야 할 납세보증보험증권의 적법한 금액과 적법한 금액의 납세보증보험증권을 제공할 경우, 당해 상속인 2명의 기 압류한 부동산에 대하여 압류해제가 가능한지 여부’에 대하여 ‘과세기준자문 신청’○○○을 하였고, 이에 대해 국세청 징세법무국 법규과는 2010.7.23. 처분청의 ‘과세기준자문신청’에 대하여 ‘ 「상속세 및 증여세법」 제71조에 따른 상속세의 연부연납은 모든 상속인의 합치된 의사로 전체 상속세에 대하여 신청하여야 하며, 상속인 중 일부가 상속세 일부에 대하여 납세담보를 제공한 경우 상속재산에 대한 압류를 해제할 수 없다’고 회신하였다○○○.

(5) 처분청은 다른 상속인들이 은닉하고 있는 금융재산을 압류하여 체납액에 충당하여 달라는 청구인들의 민원에 대하여 2010.5.6. ‘현재 기압류 된 부동산으로 조세채권이 확보된 상태에서 금융재산 등을 추가압류할 경우, 압류재산이 체납액을 초과하게 되어 초과압류금지의 규정에 위배되므로 상속인들의 재산을 추가압류할 수 없는 상태이고(관련규정 : 국세징수법 기본통칙 24-0-18)’, 압류된 부동산에서 심사청구 중인 2인을 제외한 나머지 상속인 6인의 지분을 신속히 공매하여 달라는 요청에 대하여는 ‘OO세무서에서 기압류된 부동산 11건은 모두 상속인 8인의 공유재산으로서 일부 지분만을 공매할 경우, 적정가격에 현저히 미달하게 되거나 사실상 거래가 되지 않을 우려가 있음. 뿐만 아니라 비록 상속인 중 일부만 불복청구를 하였지만 그 결과는 모든 상속인에게 미칠 수 있어 심사청구에 대한 결정이 있은 후에 공매의뢰하여 체납처분을 집행함이 타당하다고 생각되어 귀하의 요구사항은 받아들이기 어려움’이라고 회신하였다.

(6) 청구인들은 연부연납 신청시 납세담보를 변경하라는 이의신청 결정 후 청구인들 상속지분 상당 상속세액에 대한 납세보증보험증권을 발급받아서 처분청에 제출하기 위하여 상속재산(쟁점토지)의 청구인들 지분에 대한 확정전 압류를 해제하여야 한다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 본다.

(가) 먼저 이 건 청구인들의 연부연납신청은 이순희 등 상속인 8명 중 청구인들 2명만이 신청하였는바, 「상속세 및 증여세법」 제71조는 상속인 전부가 연부연납을 신청하는 경우에 한하여 적용받을 수 있는 것○○○이므로 청구인들의 연부연납신청은 그 신청요건을 미비하였다고 할 것이나, 이후 청구인들이 처분청에 제기한 이의신청에서 처분청이 2010.5.13. ‘담보변경요구절차를 거치지 않고 곧 바로 연부연납을 거부한 것은 절차상 하자가 있으므로 청구인들에게 다른 담보의 제공요청 과정을 거쳐 연부연납허가 여부를 재검토함이 타당하다’고 결정하였는바, 동 이의신청결정은 청구인들의 불복에 대한 재결로서 그 기속력이 있다 할 것이다.

(나) 쟁점토지의 청구인들 지분에 대한 확정전 압류를 해제하여야 한다는 청구주장에 대하여 본다.

청구인들은 본인들의 상속지분상당 상속세액에 대한 납세보증보험증권을 발급받아서 처분청에 제출하기 위하여 쟁점토지의 청구인들 지분에 대한 확정전 압류를 해제하여야 한다고 주장하고 있다. 그러나 「국세징수법」 제24조 제5항은 확정전 압류의 해제요건으로서 제1호에서 ‘압류통지를 받은 납세자가 납세담보를 제공하고 압류해제를 요구한 때’라고 규정하고 있으므로 압류해제를 요구하기 위하여는 먼저 납세담보를 제공하여야 하는바, 이 건의 경우 청구인들이 납세담보의 선제공 없이는 쟁점토지의 청구인들 지분에 대한 압류해제를 할 수 없으므로 청구주장은 받아들일 수 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.