중부지방국세청장은 강원도 춘천시 OO동 OOOOO 에서 건설업을 영위하는 청구법인에 대한 1993·1994사업연도 정기 법인세 조사시 가공노무비와 가공경비 합계 218,347,076원(1993사업연도: 15,877,276원, 1994사업연도: 202,469,800원, 이하 “쟁점금액”이라 한다)을 적출하고, 이를 처분청에 과세자료로 통보하였다.

처분청은 통보받은 쟁점금액을 손금불산입하여 청구법인에게 법인세를 과세하고, 쟁점금액을 청구법인의 대표이사인 OOO에게 귀속된 근로소득으로 보아 1998.7.3 원천징수의무자인 청구법인에게 1993년 귀속 근로소득세 5,101,130원, 1994년 귀속 근로소득세 86,858,370원을 결정 고지하였다.

청구법인은 이에 불복하여 1998.8.5 심사청구를 거쳐 1998.11.11 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

청구법인에 대한 중부지방국세청의 1993·1994사업연도 법인세 조사시 적출된 쟁점금액은 100여개의 건설현장에서 실제 지출된 금액으로 청구법인의 대표자에게 귀속된 것이 불분명함에도 이를 청구법인의 대표자에게 귀속된 것으로 보아 과세함은 부당하며, 특히 처분청이 청구법인의 법인세를 경정하면서 익금산입한 쟁점금액을 대표이사에게 상여로 처분하여 근로소득세를 결정 고지한 것은 헌법재판소로부터 위헌결정(1995.11.30)을 받은 구 법인세법 제32조 제5항 및 같은 법 시행령 제94조의2 제1항을 근거로 한 것이므로 이 건 과세처분은 무효이다.

나. 국세청장 의견

쟁점금액이 가공경비이며, 쟁점금액 상당액이 사외로 유출되었음에는 청구법인과 처분청간에 다툼이 없고, 사외유출된 금액의 귀속이 불분명한 경우에는 법인의 대표이사에게 귀속되었을 개연성이 있다고 보아야 할 것이므로, 쟁점금액 상당액을 1993·1994 사업연도에 청구법인을 운영하는 지배주주이며 대표이사인 청구인의 근로소득으로 보아 구 소득세법 제21조 제1항 제1호의 규정에 의하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점금액을 구 소득세법 제21조 제1항 제1호 (가)목 규정의 근로소득으로 보아 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

(1) 구 소득세법(1994.12.22 법률 제4803호로 개정되기 전의 것) 제1조 제1항 제1호에서 국내에 주소를 두거나 1년이상 거소를 둔 개인은 이 법에 의하여 각자의 소득에 대한 소득세를 납부할 의무를 진다고 규정하고, 같은법 제4조 제1항에서 『거주자의 소득은 다음 각호와 같이 구분한다.

1. 종합소득

당해년도에 발생하는 이자소득·배당소득(의제배당소득을 포함한다)·부동산소득·사업소득·근로소득과 기타소득을 합산한 것(이하 생략)』이라고 규정하고 있으며,

같은법 제21조 제1항에서 『근로소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

1. 갑종

(가) 근로의 제공으로 인하여 받는 봉급·급료·보수·세비·임금·상여·수당과 이와 유사한 성질의 급여

(나) 법인의 주주총회·사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 의하여 상여로 받는 소득

(다) 법인세법에 의하여 상여로 처분된 금액

(라) 퇴직으로 인하여 지급받는 소득으로서 퇴직소득에 속하지 아니한 소득』이라고 규정하고,

같은조 제5항에서 『근로소득의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다』라고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제43조(1994.12.31 개정전의 것)에서 『법 제21조 제5항에 규정하는 근로소득에는 다음 각호의 금액을 포함한다.

1. 기밀비(판공비를 포함한다)·교제비·직무별봉 기타 이와 유사한 명목으로 지급한 것으로서 사업을 위하여 사용된 것이 분명하지 아니한 급여(이하 생략)』라고 규정하고 있다.

(2) 한편, 구 법인세법 제32조 제5항(1994.12.22 개정전의 것)에서 『제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다』라고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제94조의2 제1항 제1호에서 『익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여·배당·기타 소득·기타 사외유출로 한다. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(단서생략)에게 귀속된 것으로 본다』고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

처분청은 청구법인의 1993·1994사업연도 정기 법인세 조사시 확인된 쟁점금액에 대하여 소득세 과세를 유보한 후 청구법인에게 사외유출되었을 것으로 추정되는 쟁점금액의 실지 귀속자를 확인할 수 있는 추가 반증서류의 제출을 요구하였는데, 청구법인은 쟁점금액 상당액이 가공경비이며 사외유출된 사실에 대하여서는 항변하지 아니하고 “적출된 가공경비는 100여개의 건설현장에서 실제 지출된 금액으로 청구법인의 대표자에게 귀속된 것이 불분명하다”고만 주장할 뿐 실제 쟁점금액의 귀속자를 밝히지 못하고 있다.

법인의 소득이 사외 유출되어 대표자 등에게 현실적으로 귀속된 것이 확인되거나, 소득의 귀속이 불분명한 경우라 하더라도 대표자등에게 실지로 귀속되었을 개연성이 있는 때에는, 이를 부인하는 구체적인 증빙이 없는 한 그 대표자 등에게 소득이 귀속된 것으로 볼 수 있는 것(대법 96누 12047, 1997.10.28 참조)인 바, 청구법인이 위와 같이 사외 유출된 쟁점금액의 실지 귀속자를 밝힐 수 있는 입증자료를 제시하지 않는 이 건의 경우 청구법인을 운영하는 지배주주이며 대표이사인 OOO에게 쟁점금액이 귀속된 것으로 볼 수 있을 것이다.

한편, 청구법인은 이 건 과세처분이 위헌결정(94헌바14, 1995.11.30)을 받은 구 법인세법 제32조 제5항에 근거한 상여처분과 소득금액변동통지로서 이루어졌으므로 위법하다고 주장하나, 법인의 소득이 사외유출되어 그 법인의 대표자 등에게 귀속된 경우 구 법인세법 제32조 제5항 및 같은법 시행령 제94조의 2의 규정에 근거하여 소득금액을 지급한 것으로 의제하는 소득처분과는 별도로 과세관청이 그 의제소득이 현실적으로 법인의 대표자에게 귀속된 사실과 소득의 종류를 입증하면 동일한 과세표준과 세액으로 소득세법을 직접 적용하여 과세할 수 있다 할 것이며, 법인의 소득이 사외 유출되어 대표자 등에게 귀속되었고, 그 귀속금액이 당해 법인의 사업을 위하여 직접 사용된 것이 분명하지 아니한 경우 그 지급액은 대표자 등에 대한 상여 내지 이와 유사한 임시적 급여로서 근로소득에 해당한다고 할 것이므로, (대법 97누 447, 1997.10.24, 같은 뜻임) 처분청이 쟁점금액을 구 소득세법 제21조 제1항 제1호 (가)목 규정의 근로소득으로 보아 원천징수의무자인 청구법인에게 근로소득세를 결정 고지한 당초의 처분은 정당하다고 판단된다.(국심 98부 98, 1998.10.13외 다수 같은 뜻임)

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 모두 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.