가. 청구인은 1993.3.31.부터 2011.10.27.까지 OOO에 소재한 OOO 주식회사(건축자재 판매업 등을 주업으로 하는 법인으로 “쟁점법인”이라 한다)의 대표이사로 재직한 바 있고, 쟁점법인은 OOO의 회생절차 개시결정에 따라 회생절차가 개시된 후 OOO 파산폐지결정 확정으로 현재는 폐업된 상태이다.

나. 청구인은 2011.10.26. 보유하고 있던 쟁점법인의 비상장주식 OOO를 포함한 법인 전체를 OOO에게 양도하기로 하는 법인양도양수계약서(이하 “쟁점 법인양도양수계약서”라 한다) 및 합의서(주식양도계약서, 이하 “쟁점 합의서”라 한다, 이하 쟁점 법인양도양수계약서와 합쳐 “쟁점 합의서 등”이라 한다)를 작성한 후, 다음 날인 2011.10.27. 대표이사에서 사임하고 같은 날 OOO이 대표이사로 취임하였다.

다. 쟁점법인의 관할인 OOO장은 2015년 1월경 OOO으로부터 통보받은 가지급금 관련 자료에 의거하여 쟁점법인의 가지급금 회수 여부에 대해 확인한 결과, 쟁점 합의서 등에 가지급금 승계내용이 명시되지 않았으므로 특수관계 소멸일인 2012.1.26.(쟁점주식 양도대금 잔금청산일) 당시 가지급금 원장에 기재된 가지급금 OOO원(이하 “쟁점 가지급금”이라 한다)을 청구인에 대한 배당으로 소득처분하여 처분청에게 통보하였고, 이를 근거로 처분청은 2017.6.7. 청구인에게 2012년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2017.8.28. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 2015년 초 OOO장으로부터 쟁점 가지급금 관련 소명 안내를 받고 직접 방문하여 담당자에게 법인 양도양수계약 당시 상황을 설명하였는바, 청구인과 후임 대표이사 OOO 간에 쟁점 법인양도양수계약서를 작성하면서 계약서에 명시만 하지 않았을 뿐, 청구인은 법인 자본 감자 등 OOO이 요구하는 사항을 일부 들어주기로 하면서 쟁점 가지급금을 승계하기로 약정한 사실이 있다고 소명하면서 쟁점 합의서 등을 제출하였고, 이후 청구인은 사실확인서 징취 및 쟁점법인의 2011～2012사업연도 가지급금 원장 확보를 위해 OOO 등에게 수 십 차례에 걸쳐 연락을 하였으나 통화가 이루어지지 않았다.

(2) 쟁점 합의서 등 체결 당시 후임 대표이사 OOO은 쟁점 가지급금을 자신이 승계하여 정리하겠다고 약정하였다.

(가) 청구인은 2011.10.26. 후임 대표이사인 OOO과 쟁점법인을 양도하는 쟁점 합의서 등을 체결하였는바, 쟁점 합의서 등에 명시하지는 않았지만 OOO이 청구인의 대표이사 사임일 기준 쟁점법인의 가지급금 원장에 존재하는 가지급금을 자신들이 모두 그대로 승계하여 2∼3년 이내에 모두 정리(반제)하겠다고 하면서 쟁점법인의 주식 감자 등을 요구하여 이를 쟁점 합의서 등에 반영한 사실이 있다. 당시 청구인이 쟁점 합의서 등에 가지급금 승계 부분을 언급해야 하는 것 아니냐고 얘기하자, OOO과 OOO은 당연히 자기들이 책임지고 승계할 것이니 명기할 필요도 없고 의심스러우면 나중에 가지급금 원장으로 정리(반제) 사실을 확인하면 된다고 하면서 구두약정으로 대체하자고 하였다. 쟁점 합의서 등 체결 당시 청구인은 OOO과 OOO의 요청으로 당시 쟁점법인의 발행주식을 OOO주에서 OOO주로 감자해 주기로 하였고, 실제로 쟁점 합의서 등 체결일인 2011.10.26. 현재 발행주식총수는 OOO주였으나 그 이후인 2011.12.2.에 OOO주로 감자되었으며, 청구인은 쟁점법인의 주식 OOO주를 OOO원에 양도하였다.

(나) 한편, 쟁점 합의서 제3조에 따르면 정산할 쟁점주식 양도대금으로는 OOO원에서 OOO원을 면제하여 준 OOO원으로 하였고, 해당 금액에서 법인 부채 OOO원과 기 수령한 계약금 OOO원을 제외한 OOO원을 2012.1.3.에 지급받는 것으로 정하였는바, 이에 따라 청구인은 실제 2012.1.25. OOO원, 2012.1.26. OOO원을 각 지급받았다.

(다) OOO이 회생계획절차 신청을 위해 작성하여 제출한 가지급금 원장상 쟁점 합의서 등 체결일 현재 가지급금은 OOO원에 달하고, OOO장이 쟁점 합의서 등에서 쟁점 가지급금을 승계한다는 내용이 기재되어 있지 아니함을 이유로 배당으로 소득처분한 쟁점 가지급금은 무려 OOO원에 달하는바, 청구인이 OOO의 요구에 따라 위해 감자, 양도대금 일부 면제, 법인 부채 일부 승계를 하면서 장부상 뻔히 보이는 쟁점 가지급금의 처리에 대해서 아무런 합의를 하지 않았다는 것은 일반적인 상관행이나 경험칙에 비추어 보아도 있기 어려운 일이고, 쟁점 가지급금을 승계시키지 않는 경우 청구인에게 소득처분으로 인해 소득세 과세되는 것은 자명한 사실인데 합리적인 경제인의 관점에서 보더라도 청구인이 이를 묵과할 리는 더더욱 없는 것이다.

(3) 후임 대표이사측이 직접 작성하여 OOO장에게 제출한 쟁점법인의 가지급금 원장을 살펴보면 쟁점 가지급금은 후임 대표이사에게 승계되어 정리(변제)되었음을 명확히 확인할 수 있다.

(가) 쟁점법인의 가지급금 원장 등에 의하면 쟁점 가지급금이 승계된 후 전임 대표이사의 가지급금(쟁점 가지급금)과 후임 대표이사의 기타 가지급금(신규 발생)이 합산되어 입출금(지급 및 반제)이 반복되었고, 매 사업연도 법인결산시 인정이자를 계산하여 신고한 사실이 확인되며, 쟁점법인이 이 건 과세처분 전에 이미 위 가지급금을 회수(후임 대표이사가 정리)한 사실이 확인되는바, 청구인이 쟁점법인의 출자지분 전체와 경영권 일체를 포괄적으로 양도하면서 쟁점 가지급금도 함께 인계하였다는 사실은 당연히 인정되어야 한다.

(나) 2014년 초 OOO이 OOO에 회생절차개시결정을 받기 위해 작성하여 제출한 가지급금 원장을 보면, 쟁점 합의서 등을 체결하고 OOO이 대표이사로 취임한 2011.10.27. 이후에도 OOO은 종전 대표이사 거래처 코드인 OOO로 가지급금을 회수 및 지급해 오고 있음을 확인할 수 있다. 만약 OOO이 쟁점 가지급금을 승계하지 않은 것이라면 마땅히 자신의 대표이사 취임일이나 쟁점주식 취득시점에 쟁점 가지급금을 소멸시켜 OOO으로 가지급금 원장에 부기한 후 자신의 대표이사 취임일 또는 특수관계 소멸일 다음날부터 자신의 가지급금 및 반제 사항을 새로이 부기해 나갔을 것이다. 그러나 OOO은 종전 대표이사 거래처 코드 OOO에 합하여 본인의 가지급금 지급액과 회수액을 지속적으로 기록하였고 그 상태로 2014.11.4.까지 쟁점법인의 모든 가지급금을 정리하였는바, 쟁점 가지급금은 OOO에게 승계된 것임이 분명하고, 설령 중간에 구분하였다 하더라도 사실상 쟁점 가지급금을 승계하여 자신의 계산과 책임으로 정리(변제)한 이상 청구인에게 소득처분할 대상은 존재하지 아니한다 할 것이다.

(다) 쟁점법인의 2012～2014사업연도 기간 중 가지급금 등의 인정이자 조정명세서(갑)를 보면, 2012사업연도의 경우 쟁점법인은 회계상 미수이자 OOO원을 계상하였으며, 2013사업연도의 경우에는 OOO 본인의 상여로 세무조정하였는바, OOO은 쟁점 가지급금이 본인의 채무임을 명확히 인식하고 있었음을 알 수 있다.

(라) 2016년 2월경 청구인에 대한 쟁점 가지급금의 소득처분이 있기 이전인 2014.11.4. 쟁점 가지급금이 모두 정리(반제)된 사실에서 쟁점 가지급금은 후임 대표이사의 책임으로 승계되었음이 명확하다. OOO이 쟁점법인을 인수하면서 쟁점 가지급금을 승계하지 않았다면, 쟁점 가지급금에 대해 인정이자를 계상하지도 않았을 것이고, 수 년여에 걸쳐 전액 정리(반제처리)하지 않았을 것이다. 또한 추후에라도 OOO 본인이 반제처리한 가지급금 상당액에 대해 청구인에게 구상권을 행사하려 하였을 것이다. 그러나 쟁점법인이 파산 폐지된 2017.4.21.까지도 청구인에게 그러한 권리를 행사한 사실이 없는 것만 보더라도 쟁점 합의서 등 체결 당시 OOO이 쟁점 가지급금을 실제로 승계하여 수 년여에 걸쳐 반제하기로 구두약정 하였다는 청구인의 주장은 사실임을 알 수 있고, 쟁점법인과 청구인 간의 특수관계 소멸시점에 쟁점 가지급금이 확정적으로 OOO에게 승계되었다는 사실이 방증되는 것이라 할 것이다.

(4) 한편, 처분청은 쟁점법인이 2011.10.27. 청구인이 대표이사를 사임한 이후부터 2014년 11월까지 청구인에게 급여를 지급한 것으로 신고가 되어 있다고 하나, 청구인은 대표이사 사임 후 쟁점법인에 한 번도 출근한 적이 없고, 급여를 받은 적도 없으며, OOO측과 연락한 사실도 없고, 현재 OOO은 청구인의 연락을 거부하고 있는 상황이다. 만약 쟁점법인이 가공급여를 계상하였다면 처분청이 이를 확인하여 쟁점법인에게 법인세를 과세할 사항이며, 청구인이 2014년 11월까지 실제로 근로를 제공하였다면 특수관계 소멸을 전제로 한 이건 부과처분은 그 자체로 위법하게 되는 모순에 빠진다. 또한 처분청은 쟁점법인이 가지급금 인정이자를 계상하였다 하더라도 근로소득지급명세서상 이를 원천징수하거나 소득세 신고한 사실이 없다고 주장하나, 이는 처분청이 조사하여 OOO에게 경정·고지할 사항이다.

나. 처분청 의견

쟁점 법인양도양수계약서 및 쟁점 합의서에는 실제 쟁점 가지급금이 승계되었는지 여부를 판단할 만한 내용(쟁점법인에 대한 재산평가나 자산·부채 목록 등)이 없어 가지급금 승계를 구두로 약정하였다는 사실만으로 승계여부를 확인할 수 없다.

쟁점법인의 2011～2014년 가지급급 원장을 보면 청구인이 2011.10.27. 대표이사에서 물러나고 주식양도(대금청산일 2012.1.26.) 이후에도 계속 가지급금이 계상되어 있고 2012사업연도 법인결산시 인정이자를 계산하고 신고하였으며, 2013년에는 가지급금인정이자에 대해 후임 대표이사 OOO에게 상여처분을 하고 결산서에 반영한 사실이 확인되나, 쟁점법인이 국세청에 신고한 근로소득지급명세서에 따르면 청구인이 대표이사직을 사임하고 주식을 양도한 이후에도 2014.11.1.까지 근무하며 급여를 신고한 사실이 있어 계속 근무한 것으로 판단되며 쟁점법인의 가지급금 원장상 가지급금이 회수된 2014.11.4. 시기와 거의 일치하여 쟁점 가지급금이 OOO에게 승계되었는지 여부를 가지급금 원장만으로 확인할 수 없다.

또한 2013년에는 가지급금 인정이자를 계상하고 OOO에게 상여처분 OOO원을 하고 OOO원을 2014.4.18. 원천징수 하였다고 법인세를 신고하였으나 국세청에 제출된 2013년 근로소득지급명세서상에는 OOO에게 인정상여로 처분한 소득이 없으며 실제 원천징수 납부한 사실도 없다. 그리고 2014.10.31. 회생계획인가 결정을 받은 이후 11월 4일 가지급금을 회수하였다고 원장에 계상하고 그에 따라 법인세 신고를 하였으나 실제 입금여부를 확인할 수 없는 금융증빙이 없는바, 실제 회수되었는지 여부도 불투명하다. 따라서 청구인의 가지급금이 승계되었다고 볼 수 없고 처분 당시 이미 가지급금이 회수되었다고 볼 수도 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점 가지급금을 특수관계 소멸일에 청구인에 대한 배당으로 소득처분하여 종합소득세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령 등

(1) 법인세법 시행령

제11조【수익의 범위】법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

9의2. 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금 및 그 이자(이하 이 조에서 가지급금 등 이라 한다)로서 다음 각목의 어느 하나에 해당하는 금액. 다만, 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우는 제외한다.

가. 제87조 제1항의 특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 가지급금 등 (나목에 따라 익금에 산입한 이자는 제외한다)

나. 제87조 제1항의 특수관계가 소멸되지 아니한 경우로서 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금의 이자를 이자 발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 경우 그 이자

제106조【소득처분】① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주 등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식 등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액 100분의 30이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주 등(임원 또는 사용인인 주주 등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

(2) 법인세법 시행규칙

제6조의2【가지급금의 익금산입 배제사유】영11조 제9호의2 각 목 외의 부분 단서에서 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우

2. 특수관계자가 회수할 채권에 상당하는 재산을 담보로 제공하였거나 특수관계자의 소유재산에 대한 강제집행으로 채권을 확보하고 있는 경우

3. 해당 채권과 상계할 수 있는 채무를 보유하고 있는 경우

4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지 비슷한 사유로서 회수하지 아니하는 것이 정당하다고 인정되는 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 심리자료 및 청구인이 제출한 증빙을 보면 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) 쟁점법인의 등기부등본에 따르면 청구인은 1993.3.31.부터 2011.10.27.까지 쟁점법인의 대표이사를 역임하였고, 쟁점법인의 양수인 OOO은 2011.10.27. 대표이사로 취임(등기일 2011.10.28.)하였다.

(나) 쟁점법인의 양도양수와 관련한 쟁점 합의서 등 체결(2011.10.26.) 이전 쟁점법인의 자본금 현황을 살펴보면, 2005.2.22.～2011.12.1. 기간 중 쟁점법인의 발행주식 총수는 OOO, 자본금은 OOO원이었으나, 2011.12.2. 발행주식 총수 OOO주, 자본금 OOO원으로 감자 등기되었다.

(다) 쟁점법인은 OOO의 회생절차 개시결정에 따라 회생절차가 개시된 후, OOO 회생절차폐지결정 확정 및 파산선고를 받았고, OOO. 파산폐지결정 확정으로 폐업되었다.

(라) 2011.10.26. 청구인과 OOO 간에 체결한 쟁점 법인양도양수계약서에는 “제2조(주식의 매매) 양도인은 쟁점법인 자본감자 후 발행 총주식 OOO를 본 계약 조건에 대한 실거래가액으로 양도한다. 제3조(양도인의 권한) 양도인은 재임기간 중 발생한 채권 및 자산에 대한 일체의 권한을 가진다. 제4조(양도인의 책임) 양도인은 양도시점 이전에 발생한 모든 채무에 대하여 변제의 책임을 진다”는 내용이 기술되어 있다.

(마) 2011.10.26. 청구인과 OOO 간에 맺은 쟁점 합의서에는 다음과 같은 내용이 나타난다.

(바) 청구인은 쟁점법인의 주식을 양도한 것과 관련하여 양도가액을 OOO원으로 하여 양도소득세 및 증권거래세를 신고하였다.

(사) 청구인측에서 제출한 가지급금 원장을 보면, 다음과 같이 쟁점가지급금 계정에 후임 대표이사 OOO의 가지급금이 같은 코드OOO로 기재되어 있고, 2014년 가지급금 원장이라고 하면서 제출한 자료를 보면 2014.11.4. ‘회생인가로 인한 부채정리’라고 하여 가지급금을 모두 반제한 것으로 나타난다.

(아) 쟁점법인의 2012～2014사업연도 법인세 신고와 관련한 가지급금 등의 인정이자 조정명세서를 보면 가지급금에 대한 인정이자를 계상하였으나, 이에 대해 대표자 상여로 소득처분하여 원천징수하거나 소득세를 신고한 사실이 없다.

(자) 쟁점 합의서 등 체결일(2011.10.26.)을 전후한 쟁점법인의 재무현황은 다음과 같다.

(차) 국세청에 신고된 근로소득원천징수영수증에 따르면 청구인은 쟁점법인으로부터 OOO원의 급여를 받은 것으로 신고되어 있다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점 법인양도양수계약서 및 쟁점 합의서상 쟁점 가지급금이 승계되었는지 여부를 판단할 만한 내용(쟁점법인에 대한 재산평가나 자산·부채 목록 등)이 없어 쟁점 가지급금이 특수관계 소멸시점에 청구인에게 귀속되었다고 보아 이 건 처분을 하였으나, 2011.10.26. OOO이 청구인으로부터 쟁점법인을 양수한 후 종전의 가지급금 원장을 그대로 이어받아 가지급금 입출금 내역을 기재하여 온 점, 2012～2014사업연도 법인세 신고시 가지급금 인정이자를 계상한 점, 2014.11.4. 장부상 가지급금이 반제된 것으로 회계처리한 점 등에 비추어 가지급금 승계를 구두로 약정하였다는 청구주장이 일응 타당한 것으로 보인다.

다만, 쟁점 법인양도양수계약서 및 쟁점 합의서에 청구인의 가지급금을 OOO에게 승계한다는 내용이나 승계 여부를 판단할 만한 주식평가 및 자산·부채 평가내역 등이 나타나지 아니하는 점, 쟁점법인은 가지급금 인정이자를 세무조정하여 결산서에 반영하였으나 실제로 인정이자를 OOO에게 소득처분하여 근로소득세를 원천징수한 사실이 없는 점 등에 비추어 쟁점 가지급금이 실제로 인수자인 OOO에게 승계되었다고 보기에는 불분명한 측면도 있으므로 쟁점법인 인수인계 당시 쟁점 가지급금이 OOO에게 승계되었는지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.