가. 청구인은 2009.3.4. 상속 개시된 피상속인 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인이나 2009.6.4. 상속을 포기하였고, 청구인외 나머지 상속인들인 모친 OOO(이하 “나머지 상속인들”이라 한다)는 상속재산의 일부인 주식회사 OOO라 한다) 주식 OOO 한다) 주식OOO주를 처분하여 청구인의 채무 OOO(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 대위변제하였다.

나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 나머지상속인들이 청구인 대신 대위변제한 쟁점금액을 증여재산가액으로 보아 청구인에게 증여세를 과세하도록 처분청에 통보하였다.

다. 처분청은 이에 따라 2010.5.10. 청구인에게 증여세 2008.9.30. 증여분 OOO원을 결정․고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2010.6.28. 이의신청을 거쳐 2010.10.25. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 나머지 청구인들이 청구인의 부채를 대위변제한 날의 청구인 명의로 되어 있는 재산내역은 아래 ＜표1＞과 같다.

OOO

(2) 위 ＜표1＞의 서울특별시OOO이라 한다)에 의하여 청구인 명의로 2/9만큼 상속받은 것으로서, 대위등기 된 경위는 2009.3.4. 상속이 개시되자 4명의 상속인 중의 한명인 청구인이 개인적인 사정으로 인하여 서울가정법원에 상속포기를 신청하여 2009.6.4. 법원으로부터 상속포기신청이 받아들여져 피상속인의 재산상속과정에서 배제되었고, 나머지 상속인들이 피상속인의 소유재산을 협의분할에 의하여 상속받았으나, OOO에서 2009.4.2 상속대위등기를 하였으며 이 대위등기에 의하여 청구인도 OOO 주택을 2/9만큼 상속받은 것으로 등기부등본에 등재되었으나, 청구인은 적법한 절차에 따라 법원에 상속포기를 신고하고 이 신고가 수리되었으므로 피상속인의 상속재산 분할과정에서 배제되는 것이 당연함에도 불구하고 OOO이 청구인의 채권을 확보하기 위하여 2009.4.2. 상속대위등기를 하였고 더불어 2009.4.16. 강제경매신청을 하여 진행 중에 있으며, 현재 청구인은 OOO에 의한 상속대위등기의 잘못을 다투는 소송을 제기하여 법원에서 현재 진행 중에 있는바, 상속대위등기가 이루어진 2009.4.2.은 상속을 포기할 수 있는 기간 이내로서 「민법」제1041조(포기의 방식) 및 제1019조(승인, 포기의 기간)에서 정하고 있는 상속포기기간인 상속개시를 안 날로부터 3월이 되는 날(2009.3.4. 상속이 개시되었으므로 그 날로부터 3월이 되는 날은 2009.6.4.)까지는 같은 법 제1042조(상속포기의 소급효)에서는 상속의 포기는 상속이 개시된 때에 소급하여 그 효력이 있다고 정하고 있으므로 논현동 주택은 청구인의 소유로 볼 수 없는 것이다.

(3) 청구인은 증여세 납세의무가 발생한 이후부터 현재까지 소유한 재산종류에 변동이 없으며 소유한 재산 종류도 부동산이나 주식이 전부이고 시장에서 처분하기도 어려워 처분청에서 고지한 증여세를 납부할 수가 없었던 것으로 위 ＜표1＞에서 열거한 재산 중 ⓛ 해남군에 소재한 부동산은 조상의 분묘와 관련된 종중재산이어서 처분할 수도 없고 처분하기도 곤란하여 명의만 청구인 지분이 일부 있을 뿐 실질적으로 청구인이 처분하기도 곤란하고 가치도 매우 낮으며, ② 주식회사 OOO 한다) 주식은 현재 OOO가 심각한 자본 잠식 상태로 경영정상화가 어렵고 앞으로 얼마나 오래 기업을 유지할지도 불확실한 회사여서 현재의 주식 가치는 없다고 봄이 타당하고, ③ OOO의 경우도 처분한다면 불과 몇 백 만원의 수준에 불과할 것이고, ④ 주식회사 OOO 한다) 주식은 이미 채권자에게 담보로 제공되어 채권자가 처분한 상태이나 아직도 주주명부가 변경되지 아니하여 외관상 청구인이 주주이나 현재는 청구인이 주주로서의 권리를 행사하고 있지 아니할 뿐만이 아니라 OOO가 유명무실한 회사여서 현재의 주식가치는 없다고 보아야 할 것이고, ⑤ 주식회사 OOO 한다) 주식은 회사설립이후 영업활동이 없어 현재의 주식가치는 아무런 의미가 없을 정도로 무가치하고, ⑥ OOO의 토지는 현재 신탁등기가 되어 있으며 OOO이 수익증권을 가지고 있어 이를 처분하더라도 빚을 청산하고 청구인에게 돌아올 수 있을 잔여 분배금이 아주 적거나 없을 것으로 추정된다.

(4) 청구인이 소유한 총재산목록은 위 ＜표1＞와 같이 당해 총재산가액은 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다)제60조 내지 제66조에서 정하고 있는 재산평가기준에 의하여 평가한 다음 당해 총재산가액에서 청구인의 모든 부채 중에서 국세보다 우선하는 부채를 공제하여 순재산가액을 계산하는 것이 합리적일 것이다.

따라서, 청구인의 순재산가액은 청구인에게 부과된 증여세액에는 훨씬 미치지 못할 것이므로 순재산가액을 초과한 증여세 상당액에 대하여는 면제함이 마땅할 것이다.

나. 처분청의 의견

(1) 「상증법」제36조(채무면제 등에 따른 증여)는 “채권자로부터 채무를 면제받거나 제3자로부터 채무의 인수 또는 변제를 받는 경우에는 그 면제, 인수 또는 변제로 인한 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻는 자의 증여재산 가액으로 한다”고 되어 있고, 같은 법 제4조(증여세 납부의무)제1항은 “수증자는 이 법에 따라 증여세를 납부할 의무가 있다. 다만....” 제3항에서 “제1항과 제2항을 적용할 때, 제35조부터 제37조까지 및 제41조의 4에 해당하는 경우로서 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정될 때에는 그에 상당하는 증여세의 전부 또는 일부를 면제 한다”라고 규정되어 있으나, 동 규정의 채무면제이익을 받은 자가 자력을 상실하여 납세할 능력이 없는지 여부는 증여일을 기준으로 판정하는 것이 입법취지에 부합한다고 결정(국세청 심사상속99-0276, 2000.4.7, 국심 1999서2418, 2000.3.21, 국심 1997서3154, 1999.4.14 참조)되었다.

(2) 청구인은 각 증여일 현재 아래 ＜표2＞와 같이 주식회사 OOO주를 보유하고 있으며, 신주인수권부사채OOO 보유(납입일 2007.11.7, 종료일 2010.11.8.)하고 있다.

OOO

(4) 위와 같이 각 증여일별 현재 청구인은 납세능력이 있고, 2010.11.8. 만기가 도래하는 신주인수권부사채의 원금 OOO억원 및 이자상당액 등에 대한 소유권이 청구인에게 있으므로, 청구인이 납부능력이 없다고 보아 증여세가 면제되어야 한다는 주장은 이유 없으며, 청구인은 상기 OOO 주식 및 신주인수권부사채를 담보로 제공하였고, 담보권자가 이를 처분하였다고 주장하고 있으나, 누구에게 언제 담보를 제공하였는지 언제 얼마에 처분되었는지 등에 대한 근거를 제시하지 않고 있다.

(5) 조사청이 상속인에 대한 조세범칙조사심의 회부검토 시 상속인들의 세무대리인 OOO확인서 및 소명서에 따르면 청구인이 OOO억원의 수증이익을 얻은 것은 객관적인 사실이며, 이는 연대납세의무에 의해 당연히 타상속인들에게 부과됨을 인지하고 있고 이를 부담하겠다는 의사표시를 했음이 명시되어 있다.

(6) 청구인은 피상속인의 사망으로 인하여 상속재산가액 OOO(조사결정기준)중 청구인 법정상속지분 1/4.5인 OOO에 상당하는 고액의 상속권을 포기할 유인이 없음에도 청구인이 자의적으로 포기함으로써 청구인 스스로 무재산 상태로 만든 경우에까지 무자력자에 대한 「상증법」제4조 제3항의 납부의무면제규정이 적용된다고 볼 수 없을 것이다.

(7) 청구인은 2010.10.30. 상속개시 된 조선내화 주시회사 창업주인 조부 OOO의 재산에 대한 대습상속권자이며, 부친의 상속개시로 인하여 상속받은 모친의 재산에 대한 법정상속지분에 해당하는 상속권이 있는 자이므로 증여세 납부의무 면제 규정의 취지에 부합하지 않다.

(8) 민법상 한정승인 및 상속포기규정은 피상속인의 채무가 적극재산을 초과할 때, 상속인의 의사와 상관없이 피상속인의 채무를 승계시키는 것이 연좌제의 성격을 가진 것으로서 상속인에게 과도한 부담이 되기 때문에 상속인을 보호할 목적으로 생긴 규정이라 할 수 있을 것인데, 이 건과 같이 상속인이 본인에게 귀속될 적극재산이 있음에도 상속포기라는 가족법적 제도를 변칙 활용하여 임의적으로 무재산 상태를 야기하려함은 청구인이 책임져야 할 채무 또는 세금을 면탈하는 효과를 가질 뿐만 아니라, 청구인 본인에게 귀속될 상속지분이 포기됨으로 인하여 나머지 상속인들 중 모친 상속지분이 증가하게 되고, 이는 향후 모친의 상속이 개시되었을 때, 결과적으로 청구인 본인의 상속지분이 증가되는 효과를 갖게 되어 본래의 법 규정의 취지가 악용된다고도 볼 수 있을 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

채무면제에 따른 이익을 얻은 청구인이 증여세를 납부할 능력이 없다고 보아 증여세를 면제해야 하는지 여부

나. 사실관계 및 판단

(1) 「상증법」제36조(채무면제 등에 따른 증여)를 보면, 채권자로부터 채무를 면제받거나 제3자로부터 채무의 인수 또는 변제를 받은 경우에는 그 면제, 인수 또는 변제로 인한 이익에 상당하는 금액(보상액을 지급한 경우에는 그 보상액을 뺀 금액으로 한다)을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다고 규정되어 있다.

(2) 처분청은 상속세 결정결의서, 약정서 사본, 한신디앤피 전자공시, 세무대리인 민승기 확인서 소명서, 조사종결복명서 등의 심리자료를 제출한 바, 이를 보면 청구인이 2009.3.4. 피상속인의 사망으로 인한 상속세신고 시 피상속인이 채무자로 기재된 약정서(채권자 OOO, 2007.11.3 작성된 차용증서)를 근거로 채무 OOO억원을 신고하고 이OOO억원의 자금은 피상속인이 청구인에게 증여한 것으로 하여 사전증여재산에 가산하여 신고하였으나, 그 증여액에 대한 증여세는 신고․납부한 사실이 없어 조사청은 2009.12.14.부터 2010.3.9.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여 피상속인을 채무자로 하여 작성된 위 약정서는 피상속인의 사망 후 채권자인OOO의 재무팀장이OOO의 회계감사에 대비하여 사후에 작성된 약정서라 하여 이에 근거한OOO억원의 채무를 부인하여 사전증여재산에서 차감하였고, 한편, 청구인은 위OOO에 사용하였고, 2009.6.4. 본인지분에 대하여 상속을 포기하였으며, 나머지 상속인들이 상속 재산의 일부인 대주기공 주식 24,600주 및 클럽900 주식 261,800주 등을 처분하여 청구인 대신 쟁점금액을 대위변제한 것으로 확인되어 이에 처분청은 청구인에게 이 건 증여세를 과세한 것으로 나타난다.

(3) 청구인은 나머지청구인들이 청구인의 채무를 대위변제한 행위가 증여세 과세대상에는 해당되나, 수증일 현재 증여세 납세의무자인 청구인의 순자산가액이 부과한 증여세에는 미치지 못하므로 청구인의 순재산가액을 초과한 증여세에 상당하는 금액은 면제해야 한다며, 증여세 고지서, 가족관계부, 상속재산명세서, 주식매매계약서(OOO, 확인증,OOO)등을 제출하였다.

(4) 살피건대, 「상속세 및 증여세법」제4조 제3항에서 같은 법 제35조부터 제37조까지 및 제41조의4에 해당하는 경우 수증자에게 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정될 때 그에 상당하는 증여세의 전부 또는 일부를 면제토록 한 것은 저가․고가양도, 채무면제 및 부동산 무상사용에 따른 이익의 증여 등과 같이 민법상의 증여에는 해당하지 아니하나 그에 상당하는 경제적 이익이 증여된 것으로 보아 증여세를 부과하는 경우에 있어 수증자에게 증여세를 납부할능력이 없음에도 증여세를 부과할경우 필요이상의 경제적 고통을 줄 수 있는 점 등을 감안한 것으로 그 면제여부의 판단기준은 오로지 수증자에게 증여세를 납부할 능력이 있는지 여부이므로 이 건에서 비록 청구인이 고액의 재산을 상속받을 권리가 있었음에도 이를 포기한 것은 채무상환이나 증여세 등을 회피할 목적으로 보이는 측면이 있다고 보이나, 이는 부수적인 것으로 청구인에게 증여세를 납부할 여력이 있는지 여부가 쟁점이라 할 것이다.

청구인에게 증여세를 납부할 여력이 있는지를 살펴보면, 청구인은 비록 청구인 명의로 부동산 및 주식 등을 보유하고 있으나, 이를 이미 양도하거나 그 가치가 미미한 등 실제 순재산가치에 따를 경우 부과된 증여세액에 미치지 못한다고 주장하고 있고, 이 건에 앞서 청구인의 이 건 증여세 체납에 따라 연대납세의무자로 지정된 증여자들이 우리 원에 심판청구 한 사건에서 ‘처분청이 수증일 현재 수증자가 납부능력이 있다고 본 근거 중 청구인이 보유한 주식 등은 실제 보유하고 있지 않거나 근저당 설정 등으로 체납충당에 실익이 없는 것으로 나타나고 수증일 이후 보유한 재산을 임의로 처분한 사실이 나타나지 않으며 처분청의 연대납세의무 검토조서에서 압류재산으로는 체납충당에 부족하거나 실익이 없다고 조사된 점 등을 고려하면 수증일 당시부터 압류된 재산 이외에는 증여세를 납부할 능력이 없었다’(조심 2010서2963, 2012.4.10.)고 판단한 바 있으므로 이러한 청구주장과 선결정례에서의 사실판단을 감안하여 청구인이 제시한 재산내역 등을 재조사하여 증여세를 납부할 능력이 있는지 여부를 재조사하는 것이 합리적인 측면이 있다고 보인다.

따라서, ＜표1＞의 청구인 명의의 재산내역을 재조사하고 증여세를 납부할 능력이 있는지 여부를 확인하여 그 결과에 따라 증여세 과세표준 및 세액을 경정하여야 할 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.