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쟁점토지에 지상권을 설정하고 받은 지료를 기타소득이 아닌 사업소득으로 보아 과세한 처분의 당부

조세심판원 조세심판 | 조심2015서2083 | 소득 | 2015-09-01

[청구번호]

[청구번호]조심 2015서2083 (2015. 9. 1.)

[세목]

[세목]종합소득[결정유형]취소

[결정요지]

[결정요지]쟁점토지의 등기부등본상 지상권의 설정목적, 범위, 존속기간, 지료 등에 대한 설정등기를 경료한 점, 임차인이 부담한 쟁점건물의 신축비용에 대한 권리 보호와 제3자에 대항하기 위하여 지상권 설정계약을 체결한 것으로 지상권 설정에 뚜렷한 목적과 이유가 있는 점, 청구인들과 지상권자들 사이에 특수관계가 없어 형식적으로 지상권을 설정한 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 청구인들이 지상권을 설정하고 받은 지료를 사업소득으로 보아 종합소득세를 과세한 처분은 잘못이 있음

[참조결정]

[참조결정]조심2014구0442

[주 문]

OOO세무서장이 2015.2.15. 청구인 유OOO에게 한 종합소득세 2009년 귀속분 OOO, 2011년~2013년 귀속분OOO합계 OOO 및 OOO세무서장이 2015.4.22. 청구인 유OOO에게 한 2009년 귀속 종합소득세 OOO의 각 부과처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인 유OOO 및 청구인 유OOO(이하 “청구인들”이라 한다)은 OOO를 공동으로 소유(각 1/2 지분)하고 있던 중 2004.6.8. 주식회사 OOO가 쟁점토지 지상에 근린생활시설 2층 건물 473.9㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)을 청구인들 명의로 신축하였고, 2006.7.31. 쟁점토지에 대하여 지상권설정계약을 체결한 후 OOO에게 지상권설정등기를 경료하여 주었다가 2008.2.1. 지상권자가 OOO로 변경되었으며, OOO는 청구인들에게 매월 지료를 지급하고 기타소득으로 원천징수하였다.

나. 처분청은 OOO국세청장의 감사지적에 따라 2009년~2013년 과세기간 동안 청구인들이 쟁점토지와 관련하여 지급받은 지료는 일시적·우발적으로 발생한 기타소득이 아니라 계속적·반복적으로 발생된 사업소득에 해당한다고 보아 2015.2.15. 청구인 유OOO에게 종합소득세 2009년 귀속분OOO,2011년~2013년 귀속분 OOO 합계 OOO 및 2015.4.22. 유OOO에게 2009년 귀속 종합소득세 OOO을 각 경정·고지하였다.

다. 청구인들은 이에 불복하여 2015.4.1., 2015.4.30. 및 2015.5.1. 각 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 청구인들은 쟁점토지를 임대하면서 개업일은 1991.4.15.로, 업종을 부동산임대업으로 하여 사업자등록을 하고, 2005년 과세연도까지 사업소득(부동산임대업)으로 종합소득세를 신고하다가 OOO가 자기의 비용으로 쟁점토지 위에 쟁점건물을 신축함에 따라 2006.7.31. OOO와 쟁점토지에 지상권설정계약을 체결OOO하였으며, 2008.1.1. OOO는 지상권을 OOO에 양도하는 합의서를 작성하여 지상권을 양도하였다.

청구인들은 2012.12.31. 지상권설정 기한이 만료되어 지상권을 2016.12.31.까지 연장하는 지상권설정 연장계약서를 작성하면서 보증금 OOO에 매월 지료를 OOO으로 변경하였다.

(2) 청구인들이 부동산임대차계약을 지상권설정계약으로 변경한 이유는 OOO가 쟁점건물의 신축비용을 지출하였으나, 쟁점건물의 소유권을 청구인들로 등기함에 따라 쟁점건물에 대한 경제적 권리를 주장할 수 있는 법적 장치가 없다는 문제점을 해소하기 위하여 전문가의 자문을 받아 지상권을 설정한 것이다.

(3) 처분청은 지상권설정계약은 형식적인 것이고, 실제는 토지의 임대차계약에 불과하다는 의견이나, 이는 지상권과 토지의 임대차계약의 차이점을 간과한 것으로 다음 <표1>과 같이 많은 차이가 있다.

OOO

(4) 지상권설정 대가의 소득구분에 대한 선결정례에서 특수관계자 간에 지상권을 설정하는 경우에는 기타소득으로 보지 아니하고 사업소득으로 보고 있으나, 청구인들의 경우 OOO 및 OOO와 사업상 관계일 뿐 특수관계에 해당되지 않으므로 기타소득에 해당하는 것이다.

대법원 판례OOO에서도 ‘기타소득 중 지상권을 설정하고 받는 금품은 1회적 금품으로 한하는게 아니고, 당사자 사이에 지상권을 설정하고 지료에 관한 약정이 있는 경우 그 지료액 또는 지급시기를 등기하지 않았다고 하더라도 토지소유자가 지급받는 지료는 계속적·정기적으로 지급받는지 여부에 상관없이 기타소득에 해당한다’고 판시하여 지상권을 설정하고 받는 지료는 기타소득에 해당하는 것이다.

나. 처분청 의견

(1) 「소득세법」은 1995.12.31. 이전까지는 토지에 지상권을 설정하고 받는 대가를 임대와 마찬가지로 부동산소득으로 보아 과세하였다가, 1996.1.1.부터는 토지를 임대하고 받는 대가는 부동산임대소득으로, 지상권을 설정하고 받는 대가는 기타소득으로 과세하는 것으로 하여 소득의 종류와 과세방법을 변경하였다.

이와 같이 「소득세법」을 개정하여 지상권을 설정하고 받는 대가를 임대와 달리 기타소득으로 과세하도록 규정한 것은, 지상권이 송전선 철탑부지, 지하철통과구간 등 공공목적으로 설정되는 경우에 그 대가인 지료는 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」에 따라 지급되는 보상금의 성격이므로, 이를 부동산임대소득으로 보는 것은 불합리한 측면이 있어 이를 보완하고자 하는 취지였다고 할 것이다.

이러한 「소득세법」의 개정 취지에 비추어 볼 때, 지상권 설정에 따른 대가가 「소득세법」상 사업소득 또는 기타소득 중 어느 것에 해당하는지 여부는 지상권 설정의 이유‧목적‧당사자 사이의 특수관계 및 대가의 수수시기‧적정여부 등에 관하여 그 사실관계와 계약내용을종합하여 그 실질내용에 따라 판단해야 할 것인바, 굳이 지상권을 설정할 필요가 없는 경우임에도 형식적으로 지상권을 설정하고 지급받는지료는 이를 현행 「소득세법」상 기타소득으로 구분하는 “지상권을 설정하고 받는 금품”에 해당되는 것으로 보기 어렵다고 할 것이다.

(2) 쟁점토지는 1991년부터 부동산임대업을 영위하던 토지로 청구인들이 제출한 부동산임대차 명의변경합의서 및 화해조서에 의하면, 쟁점토지를 OOO에게 2003.12.1.~2011.12.31. 기간 동안 임대한다는 내용의 임대차계약을 체결한 사실이 있고, 2006.7.31. OOO와 지상권설정계약을 체결하여 형식만 지상권설정으로 변경되었을 뿐기존의 토지임대와 실질내용이 전혀 변하지 아니하여 청구인이 지급받은 지료를 사업소득으로 본 것은 정당하며, 화해조서 제1조에서 청구인들은 임차보증금 OOO 중 연체차임과 공과금을 공제하여 OOO에게 돌려주고 OOO는 청구인들에게 쟁점건물을 명도한다고 기재되어 있는바, 이는 임차보증금을 건물가액과 임차차임을 차감하고 돌려준 것으로 보이고, 화해조항과 달리 OOO가 계속 쟁점건물을 사용했던 점으로 보아 명도소송으로 인하여 OOO는 장기계약을 목적으로 지상권설정계약을 체결한 것으로 보여진다.

또한, 지상권의 대가는 지료를 안받거나 연단위로 받는 것이 일반적인 것임에도 청구인들은 지료를 매달 지급받아 사실상 부동산임대업을 영위하면서 필요경비를 과다하게 공제받기 위하여 형식적으로 지상권을 설정한 것이므로 실질과세원칙에 따라 청구인들이 지급받은지료를 사업소득으로 보아 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점토지에 지상권을 설정하고 받은 지료를 기타소득이 아닌 사업소득으로 보아 청구인들에게 종합소득세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령

제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

제19조【사업소득】① 사업소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1.~11.(생 략)

12. 부동산업 및 임대업에서 발생하는 소득. 다만, 지역권 등 대통령령으로 정하는 권리를 대여함으로써 발생하는 소득은 제외한다.

제21조【기타소득】①기타소득은이자소득·배당소득·사업소득·근로소득·연금소득·퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

1.~8.(생 략)

9. 지역권·지상권(지하 또는 공중에 설정된 권리를 포함한다)을 설정하거나 대여하고 받는 금품

제32조【지역권 등의 범위】법 제19조 제1항 제12호 단서에서 "지역권 등 대통령령으로 정하는 권리"란 지역권과 지상권(지하 또는 공중에 설정된 권리를 포함한다)을 말한다.

제87조【기타소득의 필요경비계산】법 제37조 제2항 제2호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나를 말한다.

1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 기타소득에 대해서는 거주자가 받은 금액의100분의 80에 상당하는 금액을 필요경비로 한다. 다만, 실제 소요된 필요경비가 100분의 80에 상당하는 금액을 초과하면 그 초과하는 금액도 필요경비에 산입한다.

나. 법 제21조 제1항 제7호·제9호·제15호 및 제19호 소득

(4) 민법

제186조【부동산물권변동의 효력】부동산에 관한 법률행위로 인한 물권의 득실변경은 등기하여야 그 효력이 생긴다.

제279조【지상권의 내용】지상권자는 타인의 토지에 건물 기타공작물이나 수목을 소유하기 위하여 그 토지를 사용하는 권리가 있다.

제282조【지상권의 양도, 임대】지상권자는 타인에게 그 권리를 양도하거나 그 권리의 존속기간 내에서 그 토지를 임대할 수 있다.

제305조【건물의 전세권과 법정지상권】① 대지와 건물이 동일한 소유자에 속한 경우에 건물에 전세권을 설정한 때에는 그 대지소유권의 특별승계인은 전세권설정자에 대하여 지상권을 설정한 것으로 본다. 그러나 지료는 당사자의 청구에 의하여 법원이 이를 정한다.

제366조【법정지상권】저당물의 경매로 인하여 토지와 그 지상건물이 다른 소유자에 속한 경우에는 토지소유자는 건물소유자에 대하여 지상권을 설정한 것으로 본다. 그러나 지료는 당사자의 청구에 의하여 법원이 이를 정한다.

제618조【임대차의 의의】임대차는 당사자일방이 상대방에게 목적물을 사용, 수익하게 할 것을 약정하고 상대방이 이에 대하여 차임을 지급할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점토지의 「등기사항전부증명서」에 의하면, 쟁점토지에 대하여는 2006.8.11.자 접수로 지상권설정등기가 경료되어 있고, 등기원인은 ‘2006.7.31. 설정계약’, 지상권의 목적은 ‘공작물의 소유’, 지상권의 범위는 ‘토지전부’, 존속기간은 ‘2006.7.31.부터 만 6년 5개월’, 지료는 ‘월 OOO’, 지상권자는 OOO에서 2008.2.1. OOO로 변경된 사실이 각 나타나며,청구인들이 제시한 지상권설정계약서, 부동산 임대차 명의변경 합의서 및 지상권설정 연장계약서의 주요내용은 다음 <표2>와같다.

OOO

(2) 청구인들이 제출한 ‘민간 건설공사 도급계약서’의 주요내용은 다음 <표3>과 같으며, 청구인들은 쟁점건물의 공사대금을 OOO가 부담하고 신축공사 관련 세금계산서도 OOO를 공급받는자로 하여 수취하였으며, 이에 대하여 처분청에서도 세금계산서 수수내역을 조사하여 정상거래로 인정한바 있다고 주장하고 있다.

OOO

(3) 청구인들이 제출한 OOO 화해조서의 주요내용은 다음 <표4>와 같다.

OOO

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 지상권 설정에 따른 대가가 「소득세법」상 사업소득 또는 기타소득 중 어느 것에 해당하는지 여부는 지상권 설정의 이유‧목적‧당사자 사이의 특수관계 및 대가의 수수시기‧적정여부 등에 관하여 그 사실관계와 계약내용을 종합하여 그 실질내용에 따라 판단해야 할 것OOO이고, 당사자 사이에 지상권을 설정하고 지료에 관한 약정이 있었던 이상 토지소유자가 지급받는 지료는 계속적ㆍ정기적으로 지급받는지 여부에 상관없이 기타소득에 해당한다고 할 것OOO인바,

이 건의 경우 지상권의 설정목적, 범위, 존속기간, 지료 및 지급시기 등에 대한 설정등기를 경료한 점, 임차자가 부담한 쟁점건물의 신축비용에 대한 권리보호와 제3자에게 대항하기 위하여 지상권 설정계약을 체결한 것으로 지상권 설정의 뚜렷한 목적과 이유가 있는 점, 청구인들과 지상권자들 사이에 특수관계가 없는 점 등에 비추어 청구인들이 쟁점토지에 지상권을 설정하고 받은 지료는 「소득세법」 제21조 제1항 제9호에 규정한 기타소득으로 보는 것이 타당하다 할 것이다.

따라서, 처분청이 쟁점토지에 지상권을 설정하고 받은 지료를 기타소득이 아닌 사업소득으로 보아 청구인들에게 종합소득세를 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.