2. 소송비용은 원고들이 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2017. 9. 12. 원고 주식회사 AA무역(이하 '원고 AA무역'이라 한다)에 대하여 한 2013 사업연도 귀속 법인세 174,881,490원(가산세 포함, 이하 같다)의 부과처분 및 2017. 11. 17. 원고들을 주식회사 AA스톤(이하 'AA스톤'이라 한다)의 제2차 납세의무자로 지정하여 원고 김AA에 대하여 한 법인세 172,048,410원, 원고 JJJ에 대하여 한 법인세 86,024,200원, 원고 AA무역에 대하여 한 법인세 86,024,200원의 각 부과처분을 모두 취소한다.1)

가. AA스톤은 2013. 4. 1. DDD으로부터 원고 AA무역의 주식 24,000주(지분율 30%)를, 2013. 4. 3. HHH으로부터 원고 AA무역의 주식 20,000주(지분율 25%, 이하 위 24,000주와 합하여 '이 사건 제1주식'이라 한다)를 각 액면가인 1주당 5,000원에 매수하였다. 원고 AA무역은 2013. 4. 3. HHH으로부터 AA스톤의 주식 8,000주(지분율 20%, 이하 '이 사건 제2주식'이라 하고, 이 사건 제1주식과 통틀어 '이 사건 주식'이라 한다)를 액면가인 1주당 5,000원에 매수하였다.

나. 피고는 2017. 5. 10.부터 2017. 6. 8.까지 원고 AA무역과 AA스톤(이하 위 두 회사를 합하여 '원고 AA무역 등'이라 한다)에 대하여 세무조사를 실시한 후, 이 사건 주식의 시가가 상속세 및 증여세법(이하 '상속세및증여세법'이라 한다)의 보충적 평가방법으로 평가한 36,034원/주(이 사건 제1주식) 및 79,155원/주(이 사건 제2주식)이고, 원고 AA무역 등이 DDD, HHH으로부터 이 사건 주식을 매수한 것이 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제15조 제2항 제1호의 '법인이 특수관계인인 개인으로부터 유가증권을 시가보다 낮은 가액으로 매입한 경우'에 해당한다고 보아 이 사건 주식의 위 평가액과 매매가액의 차액을 원고 AA무역 등에 익금산입한 후 이에 따라 2017. 9. 12. AA스톤에 2013 사업연도 귀속 법인세로 412,784,140원을(이하 '이 사건 제1처분'이라 한다), 원고 AA무역에 2013 사업연도 귀속 법인세로 174,881,490원을(이하 '이 사건 제2처분'이라 한다) 각 경정ㆍ고지하였다.

다. 피고는 AA스톤이 이 사건 제1처분에 따른 법인세를 납부하지 아니하자 그 과점주주인 원고들을 AA스톤의 제2차 납세의무자로 지정하고 이 사건 제1처분에 가산금 17,336,920원을 더한 430,121,060원(= 412,784,140원 + 17,336,920원)에 원고들의 지분 비율을 반영하여 2017. 11. 17. 원고 김AA에게 172,048,410원(= 430,121,060 원× 40%), 원고 JJJ, 원고 AA무역에게 각 86,024,200원(= 430,121,060원 × 20%)의 납부통지를 하였다(이하 '이 사건 제3처분'이라 한다).

라. 원고 AA무역 등은 이 사건 제1, 2처분에 불복하여 2017. 10. 30. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2018. 2. 1. 위 심판청구를 기각하였고, 원고들은 이 사건 제3처분에 불복하여 2018. 2. 19. 조세심판원에 심판청구를 하였다(이하 이 사건 제2처분과 이 사건 제3처분을 통틀어 '이 사건 처분'이라 한다).

[인정 근거] 다툼이 없는 사실, 갑 제1 내지 5, 12, 13호증의 각 기재(각 가지번호 포

함, 이하 같다), 변론 전체의 취지

2. 원고들 주장의 요지

가. 저가매수 인정 및 보충적 평가방법 적용으로 인한 위법

DDD 및 HHH(이하 'DDD 등'이라 한다)은 원고 AA무역 등에 입사할 당시 회사 성장에 동참할 것을 목적으로 액면가인 1주당 5,000원에 이 사건 주식들을 인수하였으나 이후 한 차례의 배당도 받지 못한 채 구조조정으로 퇴직하게 되었다. 이런 DDD 등의 공적과 불만을 고려하여 3개월간의 협상과 상호 양보를 거쳐 실제 경제적 가치가 전혀 없었던 이 사건 주식의 매매가를 액면가인 1주당 5,000원으로 정한 것이다.

이와 같이 비록 주식의 매도인과 매수인이 특수관계에 있다 하더라도 그 매매가액이 객관적 교환가치가 적정하게 반영된 가액임이 증명된 경우라면 이를 시가로 보아야 하고, 이러한 주식의 매매는 경제적 합리성이 인정되므로 구 법인세법 제15조 제2항 제1호에 규정된 저가매수에 해당하지 않는다.

따라서 이 사건 주식의 매매가 구 법인세법상 저가매수에 해당한다고 보아 실제 매매가액과 달리 보충적 평가방법으로 산정한 시가를 적용한 이 사건 처분은 위법하므로 취소되어야 한다.

나. 분식회계를 고려하지 아니한 시가 산정의 위법

다른 영세 건설 하청업체와 마찬가지로 원고 AA무역 등은 원활한 대출과 기업의 계속성을 유지하기 위하여 분식회계를 통해서라도 신용등급 및 입찰자격요건을 구비하고 있어야 했고, 이에 원고 AA무역 등도 단기대여금, 미수수익 등 허구의 자산을 계상하는 분식회계를 하였다. 실제 자산상태를 반영하면, 원고 AA무역의 경우 손손익가치 및 손자산가치가 모두 0원이므로 이 사건 제1주식의 1주당 가치는 0원이고, AA스톤의 경우 순손익가치가 0원, 순자산가치가 16,947원이므로 이 사건 제2주식의 1주당 가치는 6,779원에 불과하다. 따라서 외형과 실제 재무상태 사이에 괴리가 있는 원고 AA무역 등의 당시 재무상태표를 근거로 이 사건 주식의 시가를 산정한 이 사건 처분은 실질과세의 원칙에 반하여 위법하므로 취소되어야 한다.

다. 법인세 경정세액 미반영으로 인한 시가 산정의 위법

피고가 이 사건 처분으로 새로이 과세한 법인세액 역시 원고 AA무역 등의 부채에 차감하였어야 하는바, 이러한 방식을 거치지 아니한 이 사건 처분의 시가 산정은 위법하므로 취소되어야 한다.

3. 관련 법령

별지 기재와 같다.

4. 인정 사실

가. 원고 AA무역은 1995. 9. 29. 타일, 대리석 수출입 및 판매업 등을 목적으로 설립된 법인이고, AA스톤은 2000. 7. 14. 대리석, 석재 수출입 및 판매업 등을 목적으로 설립된 법인이다. 원고 김AA은 원고 AA무역과 AA스톤의 대표이사 또는 사내이사이고, 원고 KKK는 원고 김AA의 배우자이다.

나. HHH은 2002. 3. 1.부터 2008. 9. 30.까지 AA스톤에서 근무하였고, DDD은 1995. 12. 2.부터 2010. 6. 30.까지 원고 AA무역에서 근무하였다. DDD 등은 2010. 12. 7.부터 2012. 4. 3.까지 각자 3회씩 원고 AA무역 등에 이 사건 주식의 매매알선을 요청하는 내용증명우편을 발송하였다.

다. 이 사건 주식의 양도로 인하여 원고 AA무역 등의 2013년도 주주현황은 아래와 같이 변동되었다.

구분

주주

기초주식수

(지분율)

증감

기말주식수

(지분율)

32,000(40)

-

32,000(40)

DDD

24,000(30)

- 24,000(2013. 4. 1. 양도)

0

HHH

20,000(25)

- 24,000(2013. 4. 3. 양도)

0

YYY

4,000(5)

-

4,000(5)

AA스톤

0

+ 44,000 (양수)

44,000(55)

AA스톤

16,000(40)

-

16,000(40)

8,000(20)

-

8,000(20)

HHH

8,000(20)

- 8,000(2013. 4. 3. 양도)

0

QQQ

8,000(20)

8,000(20)

0

+ 8,000 (양수)

8,000(20)

라. AA스톤은 2017. 5. 29. 서울회생법원 2017회합0000호로 회생절차개시결정을 받았으나 2017. 8. 23. 회생절차폐지결정을 받았고, 2017. 9. 7. 2017하합00호로 파산선고결정을 받았다. 위 회생절차개시 사건에서 조사위원 TT회계법인에 의해 2017. 8.2. 작성(조사기준일 2017. 5. 31.)된 AA스톤에 대한 조사보고서(갑 제14호증, 이하 'AA스톤 회생절차 조사보고서'라 한다)에는 2016년말 기준으로 AA스톤에 약 93억 원 상당의 분식자산이 존재하는 것으로 기재되어 있었다.

[인정 근거] 다툼이 없는 사실, 갑 제4, 10, 11, 14호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

5. 이 사건 처분의 적법 여부 판단

가. 보충적 평가방법 적용의 위법 여부

1) 시장성이 적은 비상장주식의 경우에도 그에 대한 매매사실이 있는 경우에는 거래가액을 시가로 보아 주식의 가액을 평가하여야 하고 구 상속세및증여세법(2013. 5. 28. 법률 제11845호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)이 규정한 보충적 평가방법에 의하여 평가해서는 아니 된다고 할 것이나, 시가란 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 의미하므로 그와 같은 매매사례가액이 시가로 인정되기 위해서는 당해 거래가 일반적이고 정상적인 방법으로 이루어져 증여일 당시의 객관적 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 볼 수 있는 사정이 인정되어야 한다(대법원 2012. 4. 26. 선고 2010두26988 판결 참조).

2) 위 법리에 따라 위 인정사실과 을 제6, 7, 9호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 원고 AA무역 등과 DDD 등 사이의 이 사건 주식의 거래가격은 객관적 교환가치가 적정하게 반영된 정상적인 교환가격이라 볼 수 없고, 따라서 이 사건 주식이 '시가를 산정하기 어려운 경우'에 해당하는 것으로 보아 구 상속세및증여세법의 보충적 평가방법에 의하여 시가를 산정한 이 사건 처분이 위법하다고 보기 어렵다. 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

① 원고들의 주장에 따르더라도, 이 사건 주식의 매매가격인 5,000원은 원고 AA무역 등과 DDD 등의 합의 내지 양보에 의해 액면가로 결정되었다는 것이므로, 이는 매매당사자의 주관적 사정 및 가치 인식이 반영된 가격이라 할 것이지 객관적 교환 가격이라 보기는 어렵다. 더구나 원고들 스스로 주장하는 바와 같이 원고 AA무역과 AA스톤의 1주당 가격은 실제로 같을 수가 없음에도 원고 AA무역 등과 DDD 등은 이 사건 주식의 가액을 모두 액면가인 1주당 5,000원으로 통일하였다.

② 이 사건 주식의 매매 당시 이 사건 주식의 1주당 가치가 액면가 5,000원과 동일하거나 그보다 낮은 수준이었다는 점을 직접 뒷받침하는 증거는 DDD의 사실확인서(갑 제9호증)가 거의 유일한데, DDD은 이 사건 주식의 매매가 이루어지기 약 3년 전에 원고 AA무역에서 퇴사하였고, HHH 역시 위 매매일로부터 약 4년 7개월 전에 AA스톤에서 퇴사하였는바, DDD 등이 당시 이 사건 주식의 시가를 정확히 알 수 있는 지위에 있었다고 보기도 어렵다. 한편 DDD은 원고 AA무역을 퇴사한 후 주식회사 MM라는 법인을 설립하여 원고 AA무역 등과 동일 업종을 영위하며 원고 AA무역과 사이에 2011년부터 2013년까지 매입매출거래를 계속하던 자이므로(을 제9호증 참조), 당시 자유로운 상태에서 AA스톤과 이 사건 제1주식의 거래를 할 수 있는 지위에 있었다고 보기도 어렵다.

③ 또한 이 사건 주식의 1주당 매매가격 5,000원은 당시 원고 AA무역 등의 재무상태표(이에 대한 분식회계가 인정되지 아니함은 뒤에서 보는 바와 같다)를 근거로 보충적 평가방법에 따라 평가한 시가 36,034원(이 사건 제1주식) 및 79,155원(이 사건 제2주식)과도 그 차이가 지나치게 크다.

④ 비록 DDD 등이 원고 AA무역 등에게 서면으로 세 차례에 걸쳐 이 사건 주식의 매매알선을 요구한 바 있으나(갑 제10, 11호증), 이는 모두 이 사건 주식의 매수희망자를 알선해 줄 것을 요청하는 내용일 뿐 정상적인 가격에 대한 흥정이나 협상을 거쳤다는 내용은 포함되어 있지 아니하다.

⑤ AA스톤이 소유한 원고 AA무역 주식이 2017. 12. 7. 공개입찰절차에서 비특수관계인에게 1주당 127.05원에 매각된 바 있다(갑 제15, 16호증 참조). 그러나 원고 AA무역의 2017년도 주식 가액은 당시 상호출자관계에 있는 AA스톤의 회생절차개시에 큰 영향을 받을 수밖에 없어 이를 근거로 이 사건 주식의 매매시기인 2012. 4.경 원고 AA무역 주식의 가액을 판단하기는 어렵다.

나. 이 사건 주식 시가 산정의 위법 여부

1) 관련 규정 및 법리

구 법인세법 제15조 제2항 제1호는 법인이 특수관계인인 개인으로부터 같은 법 제52조 제2항에 따른 시가보다 낮은 가액으로 유가증권을 매입하는 경우 시가와 그 매입가액의 차액에 상당하는 금액을 익금으로 보도록 규정하고 있고, 구 법인세법 제52조 제4항의 위임에 따른 구 법인세법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25194호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제89조 제2항 제2호는 위 시가가 불분명한 경우 상속세및증여세법 제63조 등의 규정을 적용한 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다'고 하여 시가 산정이 어려운 경우에는 이른바 보충적 평가방법에 의한 가액을 '시가'로 보도록 규정하고 있으며, 구 상속세및증여세법 제63조 제1항 제1호 다목은 비상장법인의 주식에 대한 평가방법에 관하여 '거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령이 정하는 방법으로 평가한다'고 규정하고 있다. 한편, 구 상속세및증여세법 시행령(2015. 2. 3. 대통령령 제26069호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제54조 제1항은 비상장주식의 가액은 '1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액'을 일정한 이자율로 나누어 산정하는 방법으로 평가한 '1주당 순손익가치'와 당해 법인의 순자산가액을 발행주식 총수로 나누어 산정한 '1주당 순자산가치'를 3과 2의 비율로 가중평가한 가액으로 한다고 하고 있고, 같은 법 시행령 제55조와 제56조는 '순자산가액' 및 '1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액'에 대한 구체적인 계산방법을 각 규정하고 있는데, 이에 의하면 '순자산가액'은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 금액이고, '1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액'은 평가기준일인 증여일 직전 연도부터 3개 사업연도의 각 순손익액을 일정 산식에 의하여 가중평균한 값으로 하도록 각 규정하고 있다.

한편, 과세처분의 위법을 이유로 그 취소를 구하는 소송에서 처분의 적법성 및 과세요건사실의 존재에 관한 입증책임은 과세관청에 있으므로, 비상장주식 증여시 상속세법 시행령 제54조 제1항 본문에 의하여 비상장주식의 가액을 평가함에 있어서 기초가 되는 순자산가액에 대한 입증책임도 원칙적으로 과세관청에 있다고 할 것이나, 증여일 현재 당해 법인의 순자산가액을 산정함에 있어서 당해 법인의 자산이 재무상태표와 다른 사정이 있다거나 하는 등의 사실은 예외적인 사유에 속하는 것이므로 이러한 특별한 사유에 대한 입증책임은 이를 다투는 납세의무자에게 있다고 할 것이다(대법원 2003. 5. 13. 선고 2002두12458 판결 등 참조).

2) 판단

가) 분식회계 여부

위 법리에 따라 위 인정사실과 을 제1 내지 5호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 갑 제14 내지 32호증의 각 기재만으로는 원고들이 주장하는 분식회계가 있었다는 사실을 인정하기에 부족하고, 달리 원고들의 위 주장을 인정할 만한 증거가 없다. 따라서 피고가 이 사건 주식의 가액을 평가함에 있어 분식회계를 고려하지 않은 위법이 있다는 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

1) 원고 AA무역 등에 대한 기존 재무상태표 등 회계자료의 신빙성을 의심할 만한 특별한 사정은 존재하지 아니하고, 이에 대한 원고들의 분식회계 주장은 대부분 구체적인 내역을 주장ㆍ입증함이 없이 지나치게 막연할 뿐만 아니라 이를 뒷받침할만한 자료도 충분하지 아니하다.

① 원고 AA무역 등의 2012년도 재무상태표 중 원고들이 허위 또는 과다계상으로 분식회계를 주장하는 금액은 아래 표 기재와 같다(다만 AA스톤의 가지급금 항목은 위 재무상태표에 기재되어 있지 아니하고, 다만 외상매입금 등 계정으로 대체되었다는 원고들의 주장을 반영한 금액이다).

구분

과목

금액(원)

분식회계

주장금액(원)

주장 요지

(1) 당좌자산

단기대여금

2,631,505,979

-2,631,505,979

대표이사 가지급금

미수수익

320,095,998

-310,508,563

의제수익(인정이자)

(2) 재고자산

상품

2,911,763,432

-2,911,763,432

모두 분실 혹은 무가치

미착품

853,923,901

-853,923,901

상동

AA스톤

(1) 당좌자산

매출채권

4,407,777,737

-1,915,857,386

SS건설에 대한 회수불능채권

미수수익

15,524,169

-15,524,169

의제수익(인정이자)

(2) 재고자산

원재료(도급)

127,367,480

-127,367,480

모두 분실 혹은 무가치

가설재

1,777,000

-1,777,000

상동

미착품

104,000,472

-104,000,472

상동

미완성공사

683,732,410

-683,732,410

가공자산

(가지급금)

686,594,357

-566,594,357

대표이사 가지급금

② 원고 AA무역 등의 2012년도 재무상태표, 손익계산서 등에 대해 외부감사인으로서 회계감사를 실시한 00공인회계사감사반은 '원고 AA무역이 작성한 제무상태표는 일반기업회계기준에 따라 중요성의 관점에서 적정하게 표시되어 있다'는 의견으로 감사보고서(을 제1, 2, 3호증)를 발행한 사실이 인정되는데, 위 감사보고서에 분식회계나 회계 오류 등의 언급은 이루어진 바 없다.

③ 원고들이 분식회계의 근거로 제시하고 있는 원고 AA무역에 대한 @@회계법인의 재무실사 보고서(갑 제31호증)에 "원고 AA무역에 대한 2012. 12. 31. 기준 재무실사 결과 자산 7,116,614,000원, 부채 1,921,981,000원, 자본 9,038,505,000원이 분식되었음을 확인하였다."고 기재되어 있기는 하다. 그러나 한편 위 보고서의 요약문 (executive summary)에는 "본 실사는 본 보고서일로부터 수년이 경과된 2012. 12. 31. 기준 자산 및 부채를 실사한 것으로 외부 거래처에 대한 조회절차 등 주요한 실사절차 몇 가지를 적용할 수 없었고, 이에 상당 부분의 실사가 회사가 제시한 자료와 담당자의 진술에 대하여 내부자료를 비교하는 절차에 의존하였다.2) 따라서 본 보고서가 실사대상회사가 제시한 자료에 포함될 가능성이 있는 모든 종류의 오류나 부정을 발견하여 제시하고 있는 것은 아니다. 그리고 실사절차 또한 회계감사기준을 따른 것이 아니므로 본 보고서에 포함된 어떠한 정보에 대하여도 감사의견 등을 표명하고 있지 않고, 세무상 문제에 대하여도 어떠한 의견도 제시하지 아니한다."고 기재되어 있는바(이와 같은 기재가 부동문자와 같이 통용되는 문구로서 형식적 기재사항에 불과하다는 원고들의 주장을 뒷받침할 만한 증거나 사정은 존재하지 아니한다), 이를 객관성과 신뢰성면에서 공신력 있는 감정기관의 소급감정에 준하는 것으로는 보기 어렵고, 이를 근거로 원고 AA무역 등의 재무상태표 및 외부감사인에 의해 작성된 감사보고서의 신빙성을 탄핵하기도 어렵다.

④ 또한 원고들은 AA스톤 회생절차 조사보고서를 근거로 AA스톤의 분식회계를 주장하고 있으나, 위 조사보고서는 2017. 5. 31.을 조사기준일로 하여 AA스톤이 제시한 자료를 그 대상으로 삼아 조사수행한 것으로서 위 보고서만으로는 원고들의 주장과 같이 그로부터 약 5년 전인 2012년도에 AA스톤의 자산 등에 분식회계가 있었음을 인정할 수는 없다.

2) 원고들의 주장하는 항목별 분식회계 금액 역시 아래와 같이 구체적인 입증이 없거나 부족하여 받아들일 수 없다.

① 원고 AA무역의 단기대여금 2,631,505,979원

원고들은 위 금액 전부가 대표이사인 원고 김AA이 회사 경영을 위해 지출한 접대비, 교제비, 업무추진비 등 영업활동비를 비용으로 계상하지 아니하고 대표이사에 대한 대여금(자산)으로 수년간 계상해온 금액들의 누적액이라고 주장한다. 그러나 원고 김AA이 원고 AA무역의 대표이사(사내이사)로서 위 금액 상당의 영업활동비를 지출하였음을 인정할 아무런 증거가 없다.

또한 원고들은 원고 AA무역 등에 대한 연대보증으로 인해 원고 김AA이 무자력이어서 원고 김AA에 대한 위 대여금 채권이 회수불가능 채권에 해당하므로, 이를 주식 평가를 위한 자산에서 제외하여야 한다고 주장한다. 그러나 공동주택가격 확인서(갑 제28호증)와 등기부등본(갑 제29호증)만으로는 원고 김AA의 적극재산 규모에 대한 입증이 모두 이루어졌다고 볼 수 없을 뿐만 아니라, 2018. 4.경을 기준으로 한 여신 및 담보현황표(갑 제18호증의1 내지 5)를 비롯하여 원고들이 제출한 증거들만으로는 원고 김AA이 원고 AA무역 등의 채무를 모두 연대보증하였음을 인정할 수도 없고, 2012년말을 기준으로 원고 AA무역의 자산 총액(11,090,217,973원)이 부채 총액 (3,583,470,074원)을 7,506,747,899원이나 초과하는 상태였으므로 원고 AA무역의 연대보증채무로 인해 원고 김AA이 무자력 상태였다고 인정하기도 어렵다.

원고들의 위 주장은 이유 없다.

② 원고 AA무역의 미수수익 310,508,563원

원고들은 이를 원고 AA무역이 원고 김AA에게 무상으로 대여한 금전의 세법상 의제수익인 인정이자로서 세무조정된 금액에 불과하므로 원고 AA무역이 원고 김AA에게 사법상 청구할 수 있는 실질적인 채권이 아니어서 이 역시 원고 AA무역의 자산에서 제외되어야 한다고 주장한다. 그러나 원고 AA무역이 실제 재무상태표 등 기재와 달리 대표이사 원고 김AA에게 무이자 또는 저리로 자산을 대여하였음을 입증할 아무런 증거가 없을 뿐만 아니라, 만약 원고 AA무역이 특수관계인인 원고 김AA에게 무상 또는 시가보다 낮은 이율로 대부한 경우라면, 이는 부당행위계산으로서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되어 원고 AA무역의 익금에 산입되어 소득금액을 계산하여야 하는 것이지 이를 미리 재무상태표에 미수수익 계정으로 계상할 이유는 없다고 보이고, 더구나 위 금액이 법인세법상 인정이자의 계산 방식에 따른 적정 금액인지 여부도 알 수 없는바, 원고들의 위 주장은 이유 없다.

③ 원고 AA무역의 재고자산 2,911,763,432원 및 853,923,901원

원고들은 원고 AA무역이 취급하는 인테리어 자재는 시장의 유행에 민감하고 파손되는 경우가 매주 잦아 이러한 경우 재고감모손실, 파손 등의 적합한 비용처리를 하였어야 함에도 이를 전혀 반영하지 않고 지속적으로 원가 상당액을 자산으로 과대계상하여 왔다고 주장한다.

그러나 2012년 당시 원고 AA무역의 재고자산의 파손 여부 및 판매불가능 여부를 구체적으로 확인할 수 있는 어떠한 자료도 제출한 바 없고, 원고들이 분실 또는 가치손실을 주장하는 위 재고자산의 규모 및 상대적 비율 역시 쉽게 납득하기 어렵다. 원고들이 재고자산 전손의 근거라 주장하는 손익계산서상 매출원가와 당기상품매입액의 규모는 재고자산의 규모를 알 수 있는 정황일 뿐 이를 근거로 재고의 분실 및 손실을 인정할 수는 없다. 더구나 앞서 본 바와 같이 외부감사인이 수행하는 회계감사 절차에서 재고자산에 대한 실사 절차 역시 적절하게 이루어졌을 것으로 보이는 점을 감안하면, 원고들의 위 주장도 어느 모로 보나 이유 없다.

④ AA스톤의 SS산업개발 주식회사에 대한 채권 1,915,857,386원

원고들은 AA스톤이 SS산업개발 주식회사(이하 'SS건설'이라 한다)로부터 00 공세리 석공사 계약을 수주받아 공사를 마친 후 지급받지 못한 공사대금 잔금 1,904,920,540원은 2012년 당시 이미 사실상 상환능력이 없어진 상태였거나, 구 법인세법 시행령 제19조의2 제1항 제9호의 부도발생일로부터 6개월 이상 지난 채권으로 회수할 수 없는 채권에 해당하므로, 2012년도 AA스톤의 재무상태표 중 매출채권 계정에서 SS건설에 대한 채권금액은 공제되어야 한다고 주장한다.

그러나 SS건설이 2010. 3. 16. 회생절차개시신청을 하여 2010. 4. 15. 00지방법원 2010회합000호로 회생절차개시결정을, 2014. 7. 28. 00지방법원에서 파산선고 결정(2014하합000호)을 받은 사실(갑 제21, 22호증)에 비추어 보면, 2012년말을 기준으로 SS건설은 법인회생절차를 통해 인가받은 회생계획안을 이행 중인 상태였고, 이후 1년 반이 넘는 기간 동안 영업활동을 지속하였다고 할 것인바, 당시 SS건설에 대한 채권이 회수가 불가능하였다거나 11%(SS건설의 2012년도 회생채권변제율)에 해당하는 금액만 회수가 가능한 채권이었다고 볼 수는 없다[AA스톤 역시 2015. 4.경에 이르러서야 피고에게 SS건설에 대한 채권대손상각에 따른 2014 사업연도 2기 부가가치세 경정청구를 하여 이에 대한 환급결정(갑 제23, 24호증)을 받은 바 있다]. 또한 구 법인세법 시행령 제19조의2 제1항 제9호는 '부도발생일로부터 6개월 이상 지난 중소기업의 외상매출금으로서 부도발생일 이전의 것'에 한하여 것에 회수불가능 채권으로 규정하면서 같은 조 제2항에서 위 부도발생일은 소지하고 있는 부도수표나 부도어음의 지급기일로 규정하고 있는바, AA스톤의 SS건설에 대한 채권이 중소기업의 외상매출금인지 여부 및 SS건설의 부도수표나 부도어음의 지급기일을 알 수 없는 이상(회생절차개시결정만으로 그 시점에 부도가 발생한 것이라고 볼 수는 없다),3) 2012년도 AA스톤의 재무상태표에 위 SS건설에 대한 채권이 공제되어야 한다고 볼 수 없다. 원고들의 위 주장은 이유 없다.

⑤ AA스톤의 미완성공사(도급) 683,732,410원

원고들은 위 금액이 가공자산 항목이라 주장하며 그 근거로 AA스톤 회생절차 조사보고서 중 재고자산 실사내역(갑 제14호증의 39쪽)과 '적요란', '코드', '거래처'가 모두 빈칸으로 기재된 계정별원장(갑 제25호증의1 내지 7)을 들고 있다.

그러나 AA스톤 회생절차 조사보고서를 근거로 2012년 재무상태표의 분식회계를 인정할 수 없음은 앞서 본 바와 같은바, 2017년 기준 AA스톤의 자산 중 미완성공사 350,625,000원이 분식회계 금액에 해당하는 사정이 있다고 하여 그보다 5년 앞선 2012년 재표상태표의 미완성공사 계정으로 계상된 683,732,410원도 마찬가지로 분식회계 금액이라고 인정할 수는 없고, 회계처리가 계정별원장에 기입되지 않았다는 사정만으로 해당 계정이 허위로 가공된 것이 입증되었다고 볼 수도 없다(오히려 갑 제25호증의1 내지 5의 각 기재에 의하면, 위 미완성공사 항목에 대한 회계처리가 여러 차례에 걸쳐 원단위까지 증감 회계처리가 된 사실이 확인되어 위 항목이 분식회계 용도로 이용되었다고 보기는 어려운 사정이 존재한다). 원고들의 위 주장은 이유 없다.

⑥ AA스톤의 가지급금 566,594,357원

원고들은 AA스톤의 2012년도 대차대조표 중 가지급금 566,594,357원은 원고 김AA이 회사의 경영을 위해 지출한 영업활동비를 비용으로 계상하지 아니하고 대표 이사에 대한 가지급금으로 수년간 계상해온 금액들의 누적액인데, 이를 포함한 AA스톤의 2012년도 가지급금 금액 686,594,357원은 외화외상매입금, 관계회사대여금, 미착금, 외상매입금 등 다른 계정으로 분산ㆍ대체4)하였다고 주장한다.

그러나 원고 김AA이 AA스톤의 대표이사로서 영업활동비를 지출하였음을 인정할 증거가 없을 뿐만 아니라, 원고들이 분산ㆍ대체의 근거로 제시하는 대체전표(갑 제30호증의1 내지 4)는 작성형식(인쇄된 대체전표에 수기로 대체금액이 가필됨)이 일반적이지 아니하고 작성자와 작성일도 알 수 없어 그 기재만으로 AA스톤의 가지급금 계정액이 외화외상매입금 등 계정으로 대체된 사실을 인정할 수도 없고, 자산 항목인 가지급금을 부채 항목인 외상매입금 등 항목에 계상할 이유도 찾을 수 없다. 또한 원고 김AA이 당시 무자력 상태였다고 볼 수 없음은 앞서 본 바와 같다. 원고들의 위 주장 역시 이유 없다.

⑦ AA스톤의 미수수익 15,524,169원

원고들의 이 부분 주장은 원고 AA무역의 미수수익 분식회계 주장과 마찬가지이므로 이유 없다.

⑧ AA스톤의 재고자산 127,367,480원, 1,777,000원, 104,000,472원

원고들의 이 부분 주장은 원고 AA무역의 재고자산 분식회계 주장과 마찬가지로 이유 없다.

나) 이 사건 처분에 따른 세액 반영 여부

비상장주식의 가액을 평가하기 위하여 순자산가액을 산정함에 있어 자산가액에서 공제되는 부채는 그 산정 당시 당해 회사가 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다고 인정되는 채무를 뜻한다(대법원 2003. 5. 13. 선고 2002두12458 판결 참조).

살피건대, 이 사건 주식의 가액이 확정되어야 구 법인세법 제15조 제2항 제1호에 따른 유가증권 저가매입액이 산출될 수 있고, 이를 해당 과세연도의 법인세 과세표준에 익금산입하는 과정을 거쳐야 비로소 법인세 경정세액이 결정되는 것이므로, 이 사건 처분에 따른 법인세 경정세액은 이 사건 주식의 가액을 보충적으로 평가하는 기준시점이 되는 2012년말을 기준으로 아직 확정되지 아니하였다고 할 것이고, 따라서 이 사건 주식의 가액 산정 당시 원고 AA무역 등이 위 법인세 경정세액을 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다고 볼 수도 없다. 결국 이 사건 처분의 경정세액을 이 사건 주식의 평가시 반영하지 아니한 것에 위법이 있다고 볼 수 없다. 원고들의 이 부분 주장 역시 이유 없다.5)

6. 결론

그렇다면 원고들의 청구는 이유 없어 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

1) 납부통지서(갑 제3호증의1, 2, 3)의 기재에 의하면, 원고들을 제2차 납세의무자로 지정한 과세처분일은 '2017. 11. 17.'이고, 소장 및 청구취지 변경신청서에 기재된 처분일자 '2017. 11. 22.'은 위 납부통지서의 수령일로 보인다.

2) 특히, 위 보고서에는 원고 AA무역의 재고자산 계정의 경우 단순히 ERP상 확인되는 실지재고리스트를 기준으로 실사조정하였다고 기재하고 있을 뿐이므로(갑 제31호증 19면 참조), 원고 AA무역이 제시한 ERP상 재고리스트가 실제 위 원고의 재고현황과 부합하는지 여부는 확인절차가 이루어지지 않은 것으로 보인다.

3) 더구나 부도발생일로부터 6개월이 지난 채권일지라도 그 손금 귀속 시기는 해당 사유가 발생하여 법인이 이를 손금으로 계상한 날이 속하는 사업연도이고(구 법인세법 시행령 제19조의2 제3항 제2호), 손금에 산입되기 위해서는 법인세 과세표준 신고 당시 '대손충당금및대손조정명세서'를 작성하여 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다(구 법인세법 시행령 제19조의2 제9항).

4) 원고들의 위 계정 대체 주장은 피고가 AA스톤의 2012년도 재무상태표(갑 제7호증의3)에 가지급금 항목이 부존재함을 지적한 이후 제출된 2018. 9. 14.자 준비서면에 이르러서야 제기된 주장이다.

5) 만약 그렇지 아니하고 이 사건 처분으로 인한 법인세 경정세액을 2012년말 기준 원고 AA무역 등의 부채에 가산ㆍ반영하는 경우 이로 인해 이 사건 주식의 시가 평가액이 변동되고, 이에 위 법인세 경정세액이 다시 변동되어야 하는 순환구조에 이르게 되어 확정 세액을 산출할 수 없는 문제점이 발생한다. 또한 원고들이 근거로 들고 있는 조세심판원 결정(2015. 9. 11. 조심2015중1528)의 취지는 2012. 1. 11. 취득한 주식의 순자산가액 산정시 2011. 12. 29. 취득한 주식의 익금산입에 따른 법인세 경정세액을 부채가액에 가산하여 그 과세표준 및 세액을 경정하라는 것이므로, 모두 동일한 회계연도에 취득이 이루어진 이 사건 주식의 순자산가액 산정에 그대로 적용될 수 없다