가. 청구법인은 1948.4.2. 설립되어 OOO 제조판매업 등을 주요사업으로 영위하다가 2003.9.30 동 사업부문을 분할하여 OOO 주식회사를 설립하는 물적분할을 실시한 후 자신은 자회사에 대한 투자를 전문으로 하는 순수지주회사로 사업내용을 변경하였는데, 2008～2011사업연도 과세기간에 해외현지법인OOO로 이하 “국외특수관계자”라 한다]에게 지급보증용역을 제공하고이에 대한 수수료로 원화환산 보증금액 적수의 0.35%에 상당하는 금액을 수취한 후 이를 각 사업연도 소득금액계산시 익금에 산입하여 해당 사업연도의 법인세 과세표준 및 세액을 신고하였다.

나. OOO국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 법인세 통합조사를 실시한 결과 청구법인이 2008사업연도부터 2011사업연도까지 국외특수관계자에게 지급보증용역(이하 “쟁점지급보증”이라 한다)을 제공한 대가로 수취한 지급보증수수료(수수료율 0.35%)가 「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “국조법”이라 한다)상 정상가격에 미달한다고 보아, 국세청에서 산출한 지급보증 정상수수료율(DPN : 2.15～2.44%, DCM : 0.58～2.15%, DFB : 0.54～1.16%, DMH : 0.54～1.16%, DWT : 2.44%)을 적용하여 계산한 지급보증수수료 OOO원과 청구법인이 기신고한 금액 OOO원의 차액(총합계 OOO원)을 익금산입하여 관련자료를 처분청에 통보하였으며, 처분청은 2012.11.15. 청구법인에게 2007～2011사업연도 법인세 OOO원(<별지1> 참조)을 경정·고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2013.2.12. 이의신청을 거쳐 2013.7.19. 심판청구를 제기하였다.

2.청구법인 주장 및 처분청 의견

가.청구법인 주장

(1) 과세요건법정주의의 요건상 지급보증수수료율의 정상가격을 산출하는 방법은 법률에서 직접 규정하거나 명시적 위임이 필요하나, 국세청이 보도참고자료(2012.4.16.)를 통하여 발표한 수수료율 결정방식은 단지 자체적으로 개발한 모형(이하 “국세청모형”이라 한다)에 따른 것이고, 국조법 제4조(정상가격에 의한 과세조정) 및 같은 법 시행령 제6조의2(용역거래의 경우 정상가격)에 직접 규정되어 있거나 법률에 의해 명시적으로 위임된 법원에 따른 것이라고 볼 수 없으며, 처분청이 쟁점지급보증에 적용한 수수요율 산정방법 및 국세청모형에 대한 내용은 국조법은 물론 OOO(이하 “OECD이전가격지침”이라 한다)에서도 언급되어 있지 않은 새로운 방법이므로 이 건 부과처분은 조세법률주의에 위배된다.

(2)「국제조세조정에 관한 법률 시행령」(이하 “국조법 시행령”이라 한다) 및 OECD이전가격지침은 정상가격 산출방법 선택시 사용되는 자료의 확보·이용 가능성이 높을 것을 규정하고 있음에도 불구하고, 처분청은 국세청모형의 구체적인 자료 등을 공개하지 않았으므로, 납세자의 이용접근성이 담보되지 않은 정보를 바탕으로 한 이 건 부과처분은 관련규정 및 이전가격과세의 기본원칙에 어긋난다.

(3) 2006～2011사업연도 기간동안의 쟁점지급보증에 대하여 처분청이 그 동안의 관행에 반하여 2011년 12월 새롭게 개발한 국세청모형을 적용하여 과세처분한 것은 「국세기본법」제18조(세법해석의 기준, 소급과세의 금지)에서 규정한 세법해석의 기준 및 소급과세의 금지원칙에 위배되는바, 쟁점지급보증과 관련하여 청구법인은 국외특수관계자로부터 0.35%의 요율을 적용한 수수료를 익금산입하여 법인세를 신고해 오고 있었으나, 이에 대하여 처분청은 현재까지 어떠한 경정 또는 결정 처분을 하지 않았고, 지급보증거래가 있는 대부분의 기업에 대하여도 타사 사례, 내부 비교대상거래 등에 비추어 기업이 신고한 보증수수료율을 지속적으로 인정해오고 있었으므로, 납세자측에서 이를 신뢰한 데에는 귀책사유가 없고, 과세관청이 이러한 관행에 반하여이 건 과세처분을 함으로써 청구법인의 이익이 침해되는 결과가 초래되었다.

(4) 처분청의 지급보증수수료 정상요율 산정방법은 다음과 같은 이유로 법적·경제적 합리성을 결여하였다.

(가) 국세청모형은 국내 외감대상법인을 표본으로 하여 예상부도율을 산출하고 이를 기준으로 신용등급을 부여하는 방법으로서, 동 모형을 적용하여 산출한 국외특수관계자의 신용등급은 신뢰성이 낮고, 과거 재무정보만을 사용하여 신용등급을 평가하고 있으므로, 비재무적 요소에 대한 고려가 결여되어 합리적이지 않으며, 신용등급 추정에 있어 지급보증의 대상이 되는 채무의 상환순위, 담보의 유무 등을 고려하지 않았다.

(나) 국세청모형은 가산금리 및 정상요율 산정에 있어 차입일자, 만기, 차입통화 등 수익률에 영향을 주는 요소에 대한 비교가능성을 고려하지 아니하였고, 국외특수관계자에게 지급보증을 제공함으로써 모회사인 청구법인이 얻는 편익을 고려하지 아니하였으며, 지급보증수수료 산정을 위한 여타의 접근방법에 대한 고려가 없었다.

나.처분청 의견

(1) 지급보증 용역거래에 대한 익금산입을 명시적으로 규정하지 않았을지라도 법인소득은 순자산증가설에 의하여 익금산입하는바, 법령에 구체적으로 나열하지는 않았지만 국조법 시행령 제6조의2는 손금에 산입되는 OOO 용역거래에 대한 판단기준을 OECD의 국제적인 기준에 맞추어 그 요건을 명확히 한 것이므로, 국외특수관계인과의 지급보증 용역거래는 OECD이전가격지침과 구 재정경제부의 해석(재국조-15, 2003.12.18.)에 의해 이전가격 조정대상임이 명백하다.

(2) 모회사의 지급보증에 따른 자회사의 편익은 자회사의 대출 거래시 납세자가 인식가능한 모·자회사의 실제 신용등급별 가산금리 차이가 우선 적용되며, 실제 신용등급을 제시하지 않아 모·자회사의 신용등급을 알 수 없는 경우 차선책으로 일반 금융기관의 신용평가모형을 토대로 개발된 국세청모형의 정상가격을 적용하는 것인바, 국세청모형은 신용정보회사, 은행 등에서 일반적으로 사용되는 신용평가모형을 사용하였고 비교가능성에 대한 신뢰성을 높이기 위하여 금감원의 MIDAS시스템(신 BIS협약관련 승인지원시스템)의 신용등급으로 표준화하였으며, 국제적으로 통용되는 통계지표(AR/AUROC/KS)를 활용하여 모형으로서의 유의성(Performance)을 측정하여 금융기관의 신용등급모형과의 적합성을 검증함으로써 비교가능성과 자료이용가능성에 대한 신뢰성을 높였다.

(3) 국세청에서는 2007년도 이후부터 지급보증에 대해 정상가격의 성실신고를 안내해 왔고, 2010년도에는 지급보증수수료 무신고자에 대하여 수정신고를 안내하면서 납세자에게 정상가격 산출방법을 일관되게 제시해 왔다. 다만, 종전에는 국외특수관계자 등 기업 재무정보가 불충분하고 금융기관 신용평가모델을 과세에 직접 활용하기 어려운 점 등 제반여건의 미비로 인하여 개별기업의 해외현지법인에 관한지급보증 정상가격을 안내하지 못했을 뿐이다.

그동안 기업이 자율적으로 신고해왔던 지급보증 요율은 무신고하거나 형식적으로 최소 편익만을 신고함으로써 기업간 편차가 크고 과세형평성이 저해되고 있음이 파악되어, 국세청에서는 지급보증 정상가격으로 일관되게 제시해왔던 지급보증으로 인한 대출금리 감소분을 국조법 제5조에 의한 비교가능 제3자 가격방법(CUP)에 따라 일반은행의 신용평가모델과 유사한 방법을 적용하여 가장 합리적으로 측정하고 검증한것으로, 지급보증수수료의 정상가격에 대한 새로운 해석이나 관행이 아니라 오히려 지급보증수수료에 대한 합리적인 기준을 마련한 것이므로 신의성실원칙이나 소급과세금지원칙에 위배되지 않는다.

(4) 처분청의 정상지급보증료 산정방법이 법적·경제적 합리성을 결여하였다는 청구주장은 아래와 같은 이유로 타당하지 않다.

(가) 일반적으로 금융기관 및 신용정보회사에서의 신용평가모형은 재무비율로 구성된 재무모형과 영업위험, 경영위험 등 질적요인을 반영한 비재무모형으로 구성되어 있고, 질적인 요소는 신용평가모형구성에 있어 재무모형을 보완하는 부수적인 역할을 하게 되므로, 현재 신용정보회사와 은행의 평가모형에서도 기업규모가 클수록 재무모형 비중이 최소 60～70% 이상을 차지하고 있어, 재무모형에 기초한 재무등급과 질적요인 평가모형을 결합한 신용등급 간 격차는 크지 않은 반면,

국외특수관계자에 대한 평가방안으로 비재무적 정보를 포함하는 것은 수집가능한 정보의 부족 및 전문적인 평가집단의 부재 등으로 한계가 있으며 비재무적 평가지표로 모기업과 자회사를 비교하는 경우 대부분은 모회사의 신용도를 더 높이는 결과를 초래함으로써 모·자회사 스프레드 차이는 더 커지게 되어 객관성 문제가 발생하게 되므로,국세청은 비재무적 정보로 인한 질적요소를 반영하고 일반 금융기관의 신용등급과의 비교가능성을 높이기 위해 표본점검결과 시중은행과의 신용등급 차이로 확인되는 1등급 차이분을 상향조정하였다.

시중은행 및 신용정보회사의 경우도 재무제표 신뢰성의 한계에도 불구하고 재무비율을 이용한 재무모형을 널리 이용하고 있고, 개발된 재무모형은 단지 몇 개의 재무비율을 나열한 것이 아니라, 기업의 과거 재무자료를 사용하여 기업의 부도예측력을 높이는 유의미한 재무비율 후보변수 풀(Pool)을 구성하고, 이를 통계적 분석 및 회계적인 의미를 고려하여 선정하는 절차를 단계적으로 거쳐 최종 재무비율을 선정한 것이며, 선정된 최종 재무비율들이 기업의 부도예측에 상호작용하는 영향도 고려한 통계적인 모형으로 분석하여 산출된 결과이고,

무디스, S&P 등 국제적으로 통용되는 통계적 지표(AR/AUROC/KS)를 활용하여 모형으로서의 유의성을 측정하고 최종 모형의 적합성을 검증했으며, 개발된 모형에 대해 평가모형의 성과가 지속적으로 유지되고 있는지에 대해 점검하는 적합성 검증을 주기적으로 실시함으로써 변별력과 성능을 유지할 예정이다.

(나)처분청은 부도율 및 가산금리 산출을 위해 외부감사법인 전체를 표본으로 하여 등급산출 및 가산금리를 산출하였는바, 이는 국내의 기업전체 부도율로서 청구법인의 해외법인과의 비교가능성 검토가 이루어지지 않았으나, 해당모형 개발시 2007년～2009년 간 국내모회사와 해외현지법인 자회사의 재무정보(8천여 기업정보) 및 국세청과 한국은행의 지급보증관련 정보를 수집, 시뮬레이션을 수행함으로써 실제 지급보증 정상대가 산출모형의 실제 과세정책 적용가능성과 타당성을 검토하였다.

해당 거래의 위험은 편익보다 높지만 다른 유인 때문에 그러한 거래를 감행할 가능성도 존재하므로 자회사의 편익을 지급보증 정상대가의 최대한으로 보는 것은 문제가 있고, 국내모회사의 비용과 자회사의 편익이 항상 같다고 할 수 없는 경우 국내모회사는 지급보증으로 자회사가 누리는 편익의 범위 내에서 지급보증 정상대가를 측정하게 되고 정상적인 독립기업이라면 자회사의 편익보다 국내모회사의 비용이 크고 자신의 비용보다 더 적은 자회사의 편익을 위해 지급보증을 하지 않을 것이므로 자회사의 편익을 측정하는 것이 타당하며, 편익접근법은 실제 금융업계의 채무보증시 지급보증료 산정방식이고 위험을 정상대가로 산정하는 경우 이윤에 대한 시장가격을 산정해야 하는 어려움이 있어 국외특수관계자의 편익에 대한 측정이 용이하다면 이를 정상대가로 산정하는 것이 합리적이다.

모회사의 지급보증으로 인한 자회사의 기대편익은 대출이자율 절감뿐만 아니라 사업확장, 계약체결, 사업수행으로 인한 이익 등이 있을 수 있고, 이러한 편익은 채무불이행시 국내모회사가 지는 손해배상책임의 범위를 훨씬 넘어서는 것으로, 지급보증으로 인한 국외특수관계자의 편익 중 모회사의 손해배상책임과 직접적인 관련성이 있는 자회사의 대출이자 절감분(가산금리 차이)에 대한 편익만을 정상대가로 보는 것으로 기대편익 전체를 보증수수료로 수취하는 것이 아니며, 또한 대출이자 결정시 차주의 신용도를 반영하는 가산금리뿐만 아니라 조정금리(마진+비용) 등도 추가상승하므로 실제 향유하는 편익은 국세청모형에 의한 정상요율보다 크다.

3.심리 및 판단

가.쟁점

청구법인이 국외특수관계자인 해외현지법인으로부터 수취한 지급보증수수료가 국조법에 의한 정상가격에 미달한 것으로 보아 과세한 처분의 당부

나.관련 법령

<별지2> 기재

다.사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 2007사업연도부터 2011사업연도까지 쟁점지급보증에 따른 지급보증수수료 상당액을 원화환산 보증금액의 적수에 보증료율 0.35%를 곱하여 지급보증수수료 익금산입액을 산정하였고, 처분청은 국외특수관계자별로 정상가격을 적용하여 산출한 지급보증수수료금액과 청구법인이 신고한 금액과의 차액을 아래 <표>와 같이 소득금액 조정하였다.

<표> 청구법인의 신고금액과 조사청의 소득금액 조정액

OOO

(2) 청구법인은 이 건 심리과정에서 OOO을 통하여 2008～2011사업연도 지급보증수수료 분석보고서를 제시한 바, 그 내용에는 처분청의 쟁점지급보증에 대한 정상가격산출방법인 비교가능 제3자 가격방법이 적정하지 않다는 의견과 함께 비용접근법이 가장 합리적인 방법이라고 기재되어 있고, 비용접근법으로 산출한 적정지급보증수수료는 청구법인이 당초에 익금산입한 지급보증수수료를 밑도는 수준으로 당초 신고내용이 적정하다고 기재되어 있다.

(3) 국세청이 개발하여 적용한 정상가격 산정모형(국세청모형)의 주요내용을 살펴보면 다음과 같다.

(가) 국세청모형은 보증 전후 경감된 이자비용을 이론적인 지급보증 수수료의 정상가격으로 간주하는 것으로서, 해외자회사가 독립적으로 금융기관으로부터 차입 등을 하는 경우 자회사 자체의 신용도가 모회사의 신용도(등급) 보다 낮게 되어 차입금리 등이 높을 수가 있으나, 신용도가 높은 모회사가 지급보증을 하는 경우에는 지급보증에 따라 모회사의 신용등급이 차입금리에 영향을 주게 되어 모회사가 차입하는 금리만큼 낮아지게 되는 효과가 생기게 되므로 그 금리차에 적정요소를 반영하여 지급보증수수료의 정상가격을 산출하는 방법인바, 국세청은 자체 개발한 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형을 통해 모·자회사의 표준화된 신용등급을 도출하였으며, 신용등급의 차이는 이자비용의 구성요소 중 가산금리에만 영향을 준다는 가정하에 신용등급에 따른 가산금리 차이를 지급보증수수료의 정상가격으로 산출한 것으로 나타난다.

(나) 국세청은 국세청모형이 국조법 제5조 제1항의 비교가능 제3자 가격방법에 기초한 정상가격 산출방법으로서 그 세부적인 산정방식은 편익접근법을 사용한 것이며, 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형으로서 모·자회사의 표준화된 신용등급에 대응되는 가산금리의 차이를 정상가격으로 산출하는 방법인바, 자료의 신뢰성 확보를 위해 외부감사 재무제표 자료를 이용하였으며, 다음과 같은 방법으로 산출하였음을 설명하고 있다.

다 음

1) 평가항목 선정 : 2002～2007년 총자산 OOO원 이상 외부감사대상 법인을 표본으로 부도기업과 정상기업을 구분하고, 재무비율중 부도발생 여부에 대한 변별력이 높은 재무비율을 선정

2) 신용등급 부여 : 직전 2개년 재무자료로 산출된 재무비율에 통계적 가중치를 부여하여 산정한 모형점수를 등급계량화(13등급)한 모형점수구간과 비교하여 신용등급 부여

3) 가산금리 산출 : 모자회사의 신용등급별 부도율을 기초로 가산금리(예상손실+예상외손실) 산출

4) 정상가격 산출 : 모자회사의 가산금리 차이분을 지급보증용역에 대한 정상가격으로 산정

(다) 또한, 국세청은 국세청모형이 재무모형에 의한 정상대가 산출방법의 한계인 비재무적 요소(브랜드가치, 국가위험 등)의 보완을 위하여 보수적으로 모·자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향 조정하였으며, 최저등급을 9등급(일반은행의 대출가능 최저등급)까지만 적용하여 상한선을 마련(모·자회사의 신용등급이 10등급을 초과할 경우 최저등급으로 10등급까지 적용하고 비재무적 요소를 반영하여 보수적으로 1등급을 상향 조정하여 최저 9등급까지 적용하여 상한선 마련)하였으며, 표준신용등급별 상한값과 하한값을 기초로 정상대가 범위를 산출·제시하여 기업들로 하여금 탄력적으로 적용할 수 있도록 정상수수료 수준을 상하 구간 범위 값으로 제시하였고, 주거래 은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율차이를 수수료로 신고하는 경우 정상가격으로 인정하였다는 입장이다.

(라) 위와 같은 국세청모형의 단계별 산출방법과 신용등급별 가산금리를 요약하면 다음 <표1> 및 <표2>와 같다.

<표1> 국세청의 지급보증 수수료 정상가격 산정모형

<표2> 신용등급별 가산금리

(단위 : %)

주) 11등급 이하는 일반 은행의 대출거절 등급이므로 실제 발생가능성이 크지않고 가산금리 격차도 커서 11등급 이하는 10등급으로 적용하였고, 비재무적요소를 반영하여 1등급씩 상향조정함으로써 실제로는 1～9등급까지 적용

(4) 위와 같은 사실관계에 기초하여, 처분청이 청구법인의 국외특수관계자에 대한 지급보증을 국조법상 정상가격에 의한 과세조정 대상으로 보고 국세청모형에 따라 지급보증수수료(율)의 정상가격을 산정하여 청구법인에게 과세한 처분이 정당한지에 대하여 살펴본다.

(가) 먼저, 국외특수관계자에 대한 지급보증이 정상가격 과세조정대상에 해당하는지를 살펴보면, 재정경제부 예규(국조-115, 2003.12.18.)에서 내국법인이 국외특수관계자의 금융차입과 관련하여 지급보증을 하는 것은 국조법 제2조 제1항 제1호에서 규정하는 국제거래에 해당하는 것으로 같은 법 제4조의 규정에 의한 정상가격 과세조정의 대상에 해당하는 것으로 해석하였고, 위 해석은 새로운 해석이 있는 날 이후에 납세의무가 성립하는 분부터 적용(재정경제부 국조-298, 2004.5.20.)하는 것으로 하여 운용되어 왔으며, OECD이전가격과세지침(Chapter VII 7.13)에서도 국외특수관계자와의 지급보증을 서비스거래로 분류하여 정상가격에 따라 과세하도록 규정하고 있는 점에 비추어 볼 때, 이 건 과세기간 중 청구법인이 국외특수관계자의 차입금에 대하여 한 지급보증은 국제거래로서 정상가격 과세조정 대상에 해당하는 것으로 판단된다.

(나) 다음으로, 청구법인은 처분청이 지급보증과 관련된 실질적 과세근거가 되는 지급보증수수료의 정상요율 산출방법을 밝히지 아니한 채 과세처분을 하였으므로 조세법률주의를 위반된다는 주장이나, 국조법 제2조에서 국제거래라 함은 거래당사자의 어느 한 쪽이나 양쪽이 비거주자 또는 외국법인인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매ㆍ임대차, 용역의 제공, 금전의 대출ㆍ차용, 그 밖에 거래자의 손익 및 자산에 관련된 모든 거래를 말한다고 규정하고, 같은 법 제4조 제1항에서 과세당국은 거래당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계자인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다고 규정하고 있으며, 2006.8.24. 대통령령 제19650호로 신설된 국조법 시행령 제6조의2의 개정이유를 보면, OECD이전가격과세지침을 반영하여 다국적기업의 국내 진출 또는 국내기업의 해외진출이 증가함에 따라 빈번히 발생하는 경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원, 기술지원 등 그룹내 용역제공 대가에 대한 과세의 적정성 여부 판단기준을 보완한 점에 비추어볼 때, 이 건 과세처분이 조세법률주의를위반한 것이라는 청구주장은 이를 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(다) 한편, 국세청모형에 의한 과세가 국조법과 OECD이전가격과세지침에서 규정하는 기본원칙에 위배되는지 여부에 대하여 살펴보면, 청구법인이 국외특수관계자의 보증수수료율로 신고한 내용은 각 현지법인별 수수료율의 차이 없이 모두 0.35%의 수수료율을 적용하여 일률적으로 신고하고 있는바, 이와 같은 신고내용이 국외특수관계자별 신용등급에 따라 각각 정상가격을 산출하였다고 보기보다는 청구법인의 신용도에 따라 은행이 수취할 지급보증수수료율을 일률적으로 적용한 것으로 볼 수 있어 국외특수관계자에 대한 정상가격이라고 보기 어려울 뿐 아니라, 국조법 시행령 제7조 제1항에서 거주자는 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다고 규정하여 정상가격에 대한 1차적인 입증책임을 납세자에게 두고 있는 것으로 볼 수 있음에도, 청구법인이 국조법 제6조의 규정에 따라 국세청에 정상가격 산출방법의 사전승인을 신청한 사실이나 국세청이 이를 승인한 사실도 없는 점에 비추어 볼 때, 청구법인이 적용한 요율이 국조법 규정에 따른 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 적용하였다고 인정하기 어렵다.

반면, 국세청모형이 실제 편익을 비교대상거래로 하여 정상가격을 산출하였다고 하더라도 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 것으로서 이와 같은 방식이 특수관계가 없는 제3자간의 매매거래, 국외특수관계자간 거래와 동종의 거래, 국외특수관계자간 거래와 거래단계·거래수량 기타 거래조건이 유사한 상황하에서 이루어진 거래에서 성립된 가격을 반영할 수 있는 것으로 보이므로, 특수관계가 없는 독립된 사업자간에 행하여지는 비교가능한 제3자 거래에서 성립된 가격이 아니라고 하기 어려울 뿐 아니라, 국세청모형이 재무모형에 의한 정상대가 산출방법의 한계인 측정 불가능한 비재무적 요소를 반영하고자 보수적 관점에서 모·자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향 조정하고, 최저등급을 9등급까지만 적용하였으며, 정상수수료 수준을 상하구간 범위 값으로 제시하여 탄력적으로 차이조정이 가능하도록 하였고, 주거래은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율 차이를 수수료로 신고하는 경우에는 정상가격으로 인정한 점, 국세청이 청구법인 등 각 개별기업들에 대한 지급보증수수료 수정신고 안내시 개별기업의 당초 신고내용이 정당하다고 판단하는 경우와 기타 최적의 방법에 따라 수정신고할 경우에는 신고내용 검증을 위한 이전가격보고서 등의 근거서류를 수정신고기한까지 제출토록 한 점 등을 종합할 때, 국세청모형을 정상가격 산출과 관련하여 적정하지 않은 모형이라거나 국조법 규정과 이전과격과세지침을 위배한 것이라는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(라) 청구법인은 이 건 과세처분이 소급과세금지원칙을 위배하였다고 주장하나, 「국세기본법」제18조 제3항의 소급과세금지의 원칙은 과세관청에 의한 과세처분이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행을 신뢰한 나머지 이로 인하여 어떠한 행위나 계산을 하고 나아가 이에 대한 과세처분의 결과 납세자에게 조세부담 등의 경제적 불이익이 발생할 경우에 한하여 적용될 수 있는 것이고(대법원 1996.11.8. 선고 96누10133 1996.11.8. 판결, 같은 뜻임), 소급과세금지의 원칙이 조세법령의 제정 또는 개정이나 과세관청의 해석 또는 처리지침 등의 변경이 있는 경우 그 효력발생 이전부터 계속되어 오던 사실이나 그 이후에 발생한 과세요건사실에 대해 새로운 법령 등을 적용하는 것을 제한하는 것은 아니며(대법원 2004.3.26. 선고 2001두10790 판결, 같은 뜻임), 일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이란 비록 잘못된 해석 또는 관행이라도 특정납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 정당한 것으로 이의 없이 받아들여져 납세자가 그와 같은 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말하고, 이와 같은 관행이 성립하려면 상당한 기간에 걸친 객관적 사실이 존재할 뿐만 아니라 과세관청 자신이 그 사항에 관하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정 때문에 과세하지 않는다는 의사가 명시적 또는 묵시적으로 있어야 할 것이므로, 처분청이 국세청모형에 의하여 정상가격을 산출하여 과세조정한 것을 두고 그 동안의 세법의 해석이나 세정상의 관행을 변경하였다고 보기 어려울 뿐 아니라, 처분청(국세청)이 그동안 국외특수관계자에 대한 지급보증에 대한 이전가격을 과세 조정하여 왔으나 국세청 모형을 통해 합리적인 정상가격을 산정하고 이에 따라 과세표준과 세액을 경정한 것으로서 종전의 과세기준을 보다 명확히 한 것으로 볼 수 있고, 청구법인에게 새로운 납세의무를 지운 것이 아니어서「국세기본법」상 소급과세금지원칙을 위배하였다거나 신의성실원칙에 반한다고 볼 수 없으며,

(마) 청구법인은 국세형모형이 법적·경제적 합리성을 결여한 것이라고 주장하나,국세청모형은 신용정보회사 또는 은행에서 일반적으로 사용되고 있는 재무모형에 의한 신용평가방법을 사용하였고, 비교가능성에 대한 신뢰성을 높이기 위해 신용평가등급의 예측부도율값을 기준으로 금융감독원의 MIDAS시스템(신 BIS협약관련 승인지원시스템)으로 신용등급을 표준화하였으며, 또한 국제적으로 통용되는 통계적 지표를 활용하여 모형으로서의 유의성을 측정하고, 일반 신용평가회사 및 금융기관의 신용등급모형과의 적합성을 검증함으로써 비교가능성과 자료이용가능성에 대한 신뢰성을 높였는바, 이와 같은 방식이 특수관계가 없는 제3자간의 매매거래, 국외특수관계인간 거래와 동종의 거래, 국외특수관계인간 거래와 거래단계·거래수량 기타 거래조건이 유사한 상황하에서 이루어진 거래에서 성립된 가격을 반영할 수 있는 것으로 보이므로, 특수관계가 없는 독립된 사업자간에 행하여지는 비교가능한 제3자 거래에서 성립된 가격이 아니라고 하기 어려울 뿐 아니라,

앞에서 본 바와 같이국세청모형이 재무모형에 의한 정상대가 산출방법의 한계인 측정 불가능한 비재무적 요소를 반영하고자 보수적 관점에서 모·자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향조정하고, 최저등급을 9등급까지만 적용하였으며, 정상수수료 수준을 상하구간 범위 값으로 제시하여 탄력적으로 차이조정이 가능하도록 하였고, 주거래은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율 차이를 수수료로 신고하는 경우에는 정상가격으로 인정한 점, 국세청이 청구법인 등 각 개별기업들에 대한 지급보증수수료 수정신고 안내시 개별기업의 당초 신고내용이 정당하다고 판단하는 경우와 기타 최적의 방법에 따라 수정신고할 경우에는 신고내용 검증을 위한 이전가격보고서 등의 근거서류를 수정신고기한까지 제출하도록 한 점 등을 종합하여 볼 때법적·경제적 합리성을 결여한 것으로 볼 수 없으므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(바) 따라서, 처분청이 청구법인의 국외특수관계자들에 대한 지급보증을 국조법상 정상가격에 의한 과세조정 대상으로 보고 국세청 모형에 따라 청구법인의 국외특수관계자별로 지급보증수수료 정상가격(요율)을 적용하여 산출한 지급보증수수료금액과 청구법인이 익금산입하여 신고한 금액과의 차액에 대하여 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2013중3634, 2013.12.30. 같은 뜻임).

4.결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지1>청구법인에 대한 과세내역

OOO

<별지2>관련 법령

(1) 국제조세조정에 관한 법률(2008.12.26. 법률 제9266호로 개정되기 전의 것)

제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.

1. “국제거래”라 함은 거래당사자의 일방 또는 쌍방이 비거주자 또는 외국법인인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매·임대차, 용역의 제공, 금전의 대부·차용 기타 거래자의 손익 및 자산에 관련된 모든 거래를 말한다.

10. “정상가격”이라 함은 거주자·내국법인 또는 국내사업장이 국외특수관계자가 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 말한다.

제4조(정상가격에 의한 과세조정) ① 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다.

② 제1항의 규정은 납세자가 제2조 제1항 제8호 다목 및 라목의 규정에 의한 특수관계에 해당하지 아니한다는 명백한 사유의 제시가 있는 경우에는 이를 적용하지 아니한다.

제5조(정상가격의 산출방법) ① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호 내지 제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다.

1. 비교가능 제3자 가격방법

거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

2. 재판매가격방법

거주자와 국외특수관계자가 자산을 거래한 후 거래 일방인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 동 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 차감하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법

3. 원가가산방법

거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래에 있어 자산의 제조·판매나 용역의 제공과정에서 발생한 원가에 자산의 판매자나 용역의 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 가산하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법

4. 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법

② 제1항의 규정에 의한 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다.

제6조(정상가격 산출방법의 사전승인 등) ① 거주자는 일정기간의 과세연도에 대하여 정상가격 산출방법을 적용하고자 하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 정상 가격산출방법을 적용하고자 하는 일정기간의 과세연도 중 최초의 과세연도 종료일까지 국세청장에게 승인신청을 할 수 있다.

② 국세청장은 거주자가 제1항의 규정에 의하여 정상가격 산출방법에 대한 승인을 신청하는 경우 대통령령이 정하는 바에 따라 체약상대국의 권한있는 당국과의 상호합의절차를 거쳐 합의한 때에는 정상가격 산출방법을 승인할 수 있다. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 상호합의절차에 의하지 아니하고 정상가격 산출방법을 사전승인(이하 이 조에서 “일방적 사전승인”이라 한다)할 수 있다.

③ 국세청장은 거주자가 승인신청 대상기간 이전의 과세연도에 대하여 정상가격산출 방법을 소급하여 적용하여 줄 것을 신청하는 때에는 「국세기본법」제26조의2의 규정에 의한 국세부과의 제척기간이 경과하지 아니한 범위 안에서 이를 소급하여 적용하도록 승인할 수 있다. 다만, 일방적 사전승인이 이루어진 경우에는 「국세기본법」제45조의2제1항의 규정에 따른 기한이 경과하지 아니한 범위 안에서 이를 소급하여 적용하도록 승인할 수 있다.

④ 국세청장과 거주자는 제2항 및 제3항의 규정에 의하여 정상가격 산출방법이 승인된 경우에는 그 승인된 방법을 준수하여야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

제6조의2(정상원가분담액 등에 의한 과세조정) ① 과세당국은 거주자가 국외특수관계자와 무형자산을 공동으로 개발 또는 확보(이하 이 조에서 “공동개발”이라 한다)하기 위하여 사전에 원가·비용·위험(이하 이 조에서 “원가 등”이라 한다)의 분담에 대한 약정을 체결하고 이에 따라 공동개발하는 경우 거주자의 원가 등의 분담액이 정상원가분담액에 미달하거나 초과하는 때에는 정상원가분담액을 기준으로 거주자의 원가등의 분담액을 조정하여 거주자의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정할 수 있다.

② 과세당국은 거주자가 국외특수관계자와 공동개발한 무형자산에 대하여 적정하게 원가를 배분하여 각 참여자의 지분을 결정한 후 공동개발한 무형자산으로부터 기대되는 편익(이하 이 조에서 “기대편익”이라 한다)이 대통령령이 정하는 비율 이상으로 변동된 경우에는 당초 결정된 각 참여자의 지분을 변동된 기대편익을 기준으로 조정하여 거주자의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정할 수 있다.

제11조(국제거래에 대한 자료제출의무) ① 국외특수관계자와 국제거래를 행하는 납세의무자는 기획재정부령이 정하는 국제거래명세서를 「소득세법」 제70조 내지 제74조의 규정 또는 「법인세법」 제60조 제1항의 규정에 의한 신고기한 내에 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 다만, 납세지 관할세무서장은 납세의무자가 대통령령이 정하는 부득이한 사유로 인하여 국제거래명세서를 신고기한 내에 제출할 수 없는 경우로서 납세의무자의 신청이 있는 경우에는 1년의 범위 내에서 그 제출기한의 연장을 승인할 수 있다.

② 과세당국은 대통령령이 정하는 바에 따라 제4조·제5조 및 제6조의2의 규정을 적용하기 위하여 필요한 거래가격산정방법 등의 관련자료를 제출하도록 납세의무자에게 요구할 수 있다.

③ 제2항의 규정에 의하여 자료제출을 요구받은 자는 자료제출을 요구받은 날부터 60일 이내에 당해 자료를 제출하여야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 정당한 사유로 제출기한의 연장을 신청하는 경우에는 과세당국은 1차에 한하여 60일까지 연장할 수 있다.

④ 제2항의 규정에 의하여 자료제출을 요구받은 자가 대통령령이 정하는 정당한 사유없이 자료를 기한 내에 제출하지 아니하고, 불복신청 또는 상호합의절차시 자료를 제출하는 경우 과세당국 및 관련기관은 당해 자료를 과세자료로 이용하지 아니할 수 있다.

(2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령(2009.2.4. 대통령령 제21299호로 개정되기 전의 것)

제4조(정상가격의 산출방법) 법 제5조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법”이라 함은 다음 각 호에서 정하는 방법을 말한다.

1. 이익분할방법

거주자 (내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)와 국외특수관계자 간의 국제거래에 있어, 거래쌍방이 함께 실현한 거래순이익[제3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원가 및 영업비용(판매와 일반관리비를 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 차감한 금액]을 다음 각 목에서 정하는 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부(거래형태별로 거래당사자들의 적절한 기본수입을 우선 배부하는 경우를 포함한다. 이하 같다)하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 이 경우 상대적 공헌도는 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래시 일반적으로 행하여지는 공헌도에 의하여 측정한다.

가. 자산의 매입·제조·판매 또는 용역의 제공을 위하여 지출하였거나 지출할 비용

나. 자산의 개발 또는 용역의 제공을 위하여 소요된 자본적 지출액, 사용된 자산총액 또는 부담한 위험정도

다. 각 거래단계에서 수행된 기능의 중요도

라. 기타 측정가능한 합리적인 배부기준

2. 거래순이익률방법

거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자간의 거래 중 당해 거래와 유사한 거래에서 실현된 다음 각 목에서 정하는 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 당해 거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자간의 거래 중 당해 거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다.

가. 거래순이익의 매출에 대한 비율

나. 거래순이익의 자산에 대한 비율

다. 거래순이익의 매출원가 및 영업비용에 대한 비율

라. 기타 합리적이라고 인정될 수 있는 거래순이익률

3. 매출총이익의 영업비용에 대한 비율 방법

거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래의 경우에서 거주자와 특수관계가 없는 자간의 거래 중 해당거래와 유사한 거래에서 실현된 매출총이익의 영업비용에 대한 비율을 사용하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 해당거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자간의 거래 중 해당거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 매출총이익의 영업비용에 대한 비율을 사용할 수 있다.

4. 기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법

제5조(정상가격 산출방법의 선택) ① 법 제5조 제1항의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우에는 다음 각 호에서 정하는 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다.

1. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각목의 1에 해당하는 경우를 말한다.

가. 비교되는 상황간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주지 아니하는 경우

나. 비교되는 상황간의 차이가 비교되는 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주는 경우에도 동 영향에 의한 차이를 제거할 수 있는 합리적 조정이 가능한 경우

2. 사용되는 자료의 확보·이용 가능성이 높을 것

3. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 거래를 비교하기 위하여 설정된 경제여건·경영환경 등에 대한 가정이 현실에 부합하는 정도가 높을 것

4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상 가격에 미치는 영향이 작을 것

② 제1항 제1호의 규정에 의하여 비교가능성이 높은지의 여부를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 사업활동의 기능, 계약조건, 거래에 수반되는 위험, 재화나 용역의 종류 및 특성, 시장여건의 변화, 경제여건 등의 요소를 분석하여야 한다.

③ 제4조 제3호의 방법은 거주자가 재고에 대한 부담이 없이 단순 판매활동을 수행하거나 용역을 수행하는 경우에 적용할 수 있다.

④ 제4조 각 호에 따른 정상가격 산출방법을 적용하는 경우 동조 제4호의 방법은 동조 제1호 내지 제3호의 방법을 적용할 수 없는 경우에 한하여 이를 적용한다.

⑤ 과세당국은 특수관계가 없는 자간의 거래가 거래당사자에 의하여 임의로 조작되어 정상적인 거래로 취급될 수 없는 경우에는 동 거래를 비교가능한 거래로 선택하지 아니할 수 있다.

제6조(정상가격 산출방법의 보완 등) ① 제4조 각 호의 정상가격 산출방법은 법 제5조 제1항 제1호 내지 제3호의 정상가격 산출방법을 보완하기 위하여 사용할 수 있다.

② 법 제5조의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우 당해 거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래 사이에서 수행된 기능, 부담한 위험 또는 거래조건 등의 차이로 인하여 적용하는 가격·이윤 또는 거래순이익에 차이가 발생하는 때에는 그 가격·이윤 또는 거래순이익의 차이를 합리적으로 조정하여야 한다.

③ 법 제5조 제1항 제2호의 규정에 의한 재판매가격방법은 합리적인 정상가격산출을 위하여 필요한 경우에는 용역거래 및 기타 국제거래에 있어서도 이를 적용할 수 있다.

④ 법 제5조의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우 특수관계가 없는 자 간에 행한 2 이상의 거래를 토대로 정상가격범위를 산정하여 이를 법 제4조의 규정에 의한 정상가격에 의한 과세조정여부의 판정에 사용할 수 있다.

⑤ 과세당국이 정상가격범위를 벗어난 거래가격에 대하여 법 제5조의 규정에 의하여 과세조정을 하는 경우에는 당해 정상가격범위안의 거래에서 산정된 평균값·중위값·최빈값 기타 합리적인 특정가격을 기준으로 하여야 한다.

⑥ 무형자산에 대한 정상가격을 산출하는 경우에는 그 특성에 따라 다음 각 호의 요소를 고려하여야 한다.

1. 무형자산으로 인하여 기대되는 추가적 수입 또는 절감되는 비용의 크기

2. 권리행사에 대한 제한 여부

3. 다른 사람에게 이전되거나 재사용을 허락할 수 있는지 여부

⑦ 거주자와 국외특수관계자와의 국제거래에서 적용되는 자금거래의 정상이자율은 특수관계자가 아닌 자 간의 통상적인 자금거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 이자율로서 다음 각 호의 사항을 고려하여 계산하여야 한다.

1. 채무액

2. 채무의 만기

3. 채무의 보증 여부

4. 채무자의 신용정도

제6조의2(용역거래의 경우 정상가격) ① 거주자와 국외특수관계자 간의 경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래(이하 이 조에서 “용역거래”라 한다)의 가격이 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 용역거래의 가격인 경우 그 거래가격은 정상가격으로 보아 손금으로 인정한다.

1. 용역제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것

2. 용역제공을 받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 기대되는 추가적인 수익 또는 절감되는 비용이 존재할 것

3. 제공받은 용역에 대한 대가가 법 제5조 및 이 영 제4조 내지 제6조에 따라 산정될 것. 이 경우 법 제5조 제1항 제3호의 원가가산방법 또는 이 영 제4조 제2호 다목의 거래순이익률방법인 경우에는 다음 각 목의 기준에 따라 산정한다.

가. 발생한 원가에는 그 용역의 제공을 위하여 직접 또는 간접으로 발생한 비용 모두를 포함할 것

나. 용역제공자가 그 용역을 수행하기 위하여 용역제공자 외의 또 다른 국외특수관계자 또는 특수관계가 없는 제3자에게 해당용역의 일부 또는 전부를 대행하여 수행할 것을 의뢰하고 대금을 일괄하여 지급한 후 이에 대한 비용을 용역을 제공받는 자에게 재청구하는 경우 용역제공자는 자신이 그 용역과 관련하여 직접 수행한 활동으로부터 발생한 원가에 대하여만 통상의 이윤을 가산할 것. 다만, 용역의 내용과 거래상황 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.

4.제1호 내지 제3호의 사실을 입증하는 문서를 구비·보관하고 있을 것

② 제1항에 불구하고 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역과 동일한 용역을 다른 국외특수관계자가 자체적으로 수행하고 있거나 특수관계가 없는 자가 다른 국외특수관계자를 위하여 제공하고 있는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 보지 아니한다. 다만, 사업 및 조직구조의 개편, 구조조정 및 경영의사결정의 오류를 줄이는 등의 합리적인 사유로 일시적으로 중복된 용역을 제공하는 경우를 제외한다.

제7조(정상가격 산출방법의 제출 등) ① 거주자는 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 다만, 해당사업연도 국제거래금액 중 재화의 거래금액의 합계액이 50억원 이하로서 용역거래 금액의 합계액이 5억원 이하인 경우에는 그러하지 아니한다.

② 거주자는 실제거래가격이 정상가격 산출방법에 의한 정상가격과 다른 경우에는 정상가격을 거래가격으로 보아 조정한 과세표준 및 세액을 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 기한 내에 기획재정부령이 정하는 거래가격조정신고서를 첨부하여 신고 또는 경정청구 할 수 있다. 이 경우 조정되는 소득금액에 대하여는 제15조·제15조의2·제16조 및 제18조를 준용한다.

1. 「소득세법」제70조 내지 제74조 또는 「법인세법」제60조 제1항에 따른 신고기한

2. 「국세기본법」제45조에 따른 수정신고기한

3. 「국세기본법」제45조의2 제1항에 따른 경정청구기한

(3) 국세기본법(2007.12.31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것)

제18조(세법해석의 기준, 소급과세의 금지) ① 세법의 해석·적용에 있어서는 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 아니하도록 하여야 한다.

② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득·수익·재산·행위 또는 거래에 대하여는 그 성립 후의 새로운 세법에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.

③ 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다.

⑤ 세법 이외의 법률 중 국세의 부과·징수·감면 또는 그 절차에 관하여 규정하고 있는 조항은 제1항 내지 제3항의 규정의 적용에 있어서 이를 세법으로 본다.