청구인은 서울특별시 서대문구 OO동 OOOOO에서 부동산 임대업을 영위하는 개입사업자로 청구인이 청구외 OO물산(주)가 서울특별시 서대문구 OO동 OOOOO외 3필지 지상에 신축건설중인 건물(88.9.15 현재 공정율 78%)을 총 9억원(부가가치세 별도)에 양수하기로 88.9.16 매매계약을 체결하면서 계약당일 4,000만원을 지급하였고 1차 중도금은 88.10.31까지 8,000만원, 2차 중도금은 88.12.31까지 2억원, 3차 중도금은 89.2.28까지 3억원, 잔금은 89.4.29까지 2억8천만원(88.9.18자 추가계약서 4,500만원 포함)을 지급하기로 약정한 후 88.10.29, 1차 중도금 8,000만원을 지급과 동시에 세금계산서(공급가액 9억원 부가가치세 9,000만원)를 교부받아 이를 매출세액에서 공제되는 세액으로 신고한데 대하여, 처분청은 이 건 건축주의 명의변경일이 88.9.16이라 하여 쟁점 건물의 공급시기를 88.9.16로 보고 청구인의 사업자 등록 신청서 접수일이 88.10.11이므로 이 건 매입세액은 등록전 매입세액이라 하여 공제배제(국세청장은 이 건 심사청구 과정에서 이 건 거래를 중간지급조건부 재화의 공급으로 보아 계약금 4,000만원에 대한 매입세액 400만원만 공제 배제하고 중도금과 잔금의 합계액 8억6천만원에 대한 매입세액 8,600만원은 환급토록 심사결정 했음) 하였다가 국세청장의 심사결정으로 계약금 4,000만원에 대한 매입세액 400만원을 환급하지 아니한바 이에 불복하여 89.7.31 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장

청구인은 88.9.16 계약을 체결하고 88.10.29 1차 중도금을 지급과 동시에 쟁점 건물을 인수받고 세금계산서를 교부 받았는바 이 건 거래시기는 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우로 재화가 이용 가능하게 되는 때이므로 88.10.29 자 세금계산서는 정당한 세금계산서이고 따라서 계약금 4,000만원에 대한 매입세액은 추가로 공제되어야 한다는 주장이다.

3. 국세청장의견

이에 대하여 국세청장은 이 건의 경우는 중간지급조건부로 재화를 공급하는 경우이고, 따라서 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 거래시기로 보아야 할 것이나 부가가치세법 제9조 제3항에서 “사업자가 제1항 또는 제2항에 규정하는 시기가 도래하기 전에 제16조의 규정에 의한 세금계산서를 교부하는 경우에는 그 교부하는 때를 장래 재화의 공급시기로 본다고 규정하고 있으므로 청구인이 수취한 88.10.29자 세금계산서는 거래시기 경과 후에 발생된 금액 4천만원(88.9.16 계약금)과 거래시기에 발행된 금액 8천만원(88.10.29 중도금) 및 거래시기 도래 전에 발행된 금액 7억8천만원(88.12.31 중도금 2억원, 89.2.28 중도금 3억원, 89.4.29 잔금 2억8천만원의 합계금액)으로 구성되었다고 볼 수 있고, 그렇다면 거래시기 경과 후에 교부한 계약금 4천만원에 대한 세금계산서는 사실과 다른 세금계산서로서 그 매입세액 4백만원은 매출세액에서 공제하지 않아야 할 것이고, 거래시기에 발행 교부한 금액 8천만원과 거래시기 도래 전에 발행 교부한 금액 7억8천만원 도합 8억6천만원에 대한 세금계산서는 정당한 세금계산서이므로 그 매입세액 8천6백만원은 매출세액에서 공제되는 매입세액으로 보아야 한다는 의견이다.

4. 쟁점

이 건 거래를 중간지급 조건부 재화의 공급으로 보고 이 건 세금계산서상의 매입세액 9,000만원중 400만원을 등록전 매입세액으로 보아 공제 배제한 처분의 당부를 가리는데 있다.

5. 심리 및 판단

이 건 처분경위를 살펴보면, 처분청은 당초 쟁점 건물의 거래시기를 건축주명의 변경일인 88.9.16로 보고 청구인의 사업자 등록 신청서 접수일이 88.10.11이라 하여 88.10.29자 이 건 세금계산서상의 매입세액은 등록전 매입세액이라 하여 전액 공제 배제하였다가 국세청장의 심사결정으로 이 건 거래를 중간 지급조건부 재화의 공급으로 보아 이 건 계약금 4,000만원에 대한 매입세액 400만원 상당액은 등록전 매입세액에 해당한다 하여 공제 배제하였음을 알 수 있다.

이에 대하여 청구인은 88.9.16 쟁점 건물을 매매계약하고 88.10.29자로 1차 중도금(8,000만원)을 지급과 동시에 쟁점 건물을 인수받고 세금계산서를 교부 받았는바, 이 건 거래시기는 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우로 재화가 이용 가능하게 되는 때이므로 88.10.29자 세금계산서는 정당한 세금계산서이고 따라서 이 건 계약금 4,000만원에 대한 매입세액(400만원)은 추가로 공제되어야 한다고 주장한다.

먼저, 이 건 관련법조인 부가가치세법 제9조(거래시기) 제1항을 살펴보면, 재화가 공급되는 시기는 제1호에서 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때, 제2호에서 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용 가능하게 되는 때를 각각 거래시기로 규정하고 있고 위 제1호와 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때를 거래시기로 규정하고 있으며, 동법 시행령 제21조 제1항 제4호에서는 완성도 기준지급 또는 중간 지급 조건부로 재화를 공급하거나 전력 기타 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한때를 재화의 공급시기로 규정하고 있음을 알 수 있다.

이 건의 경우에 있어서 처분청은 이 건 건축주의 명의 변경일이 88.9.16이라 하여 쟁점 건물의 공급시기를 88.9.16로 보고 청구인의 사업자 등록신청서 접수일이 88.10.11이므로 이 건 매입세액은 등록전 매입세액이라 하여 공제 배제하였다가, 국세청장의 심사결정에 의거 이 건 거래를 중간지급조건부 재화의 공급으로 보아 이 건 계약금 상당액에 대한 매입세액은 등록전 매입세액에 해당한다 하여 이 건 계약금에 대한 매입세액을 환급결정하지 아니하였으나 이에 대하여 살피건대, 전시 규정에서 언급하고 있는 완성도 기준지급 또는 중간 지급조건부 거래라고 하는 것은 일반적으로 장기 건설 용역의 제공, 건축건물의 분양, 규모가 큰 기계나 가구의 제작 납품 등의 경우와 같이 재화나 용역의 완성될 때까지는 오랜 시일이 필요하고 기성부분의 측정, 일의 진척도에 따라 재화의 공급이나 용역의 제공에 대한 대가를 분할하여 지급하는 것이 합리적이며 기성부분 또는 일의 진척도를 측정하기 어렵다거나 그럴 필요가 없는 경우에 다만 시간적으로 분할하여 대가를 지급하는 거래를 가리키는 것이며, 완성도기준 지급이나 중간지급조건부 거래의 이면에는 양자 공히 완성된 재화의 공급이나 일회적인 용역의 제공이 아니라 완성된 재화를 공급하기 위한 과정에 있어서 그 완성된 정도에 따른 대가의 지급 또는 계속적인 용역의 제공에 있어서 제공 완료된 용역에 대한 대가의 지급 같은 개념이 내포되어 있다고 보아야 할 것(국심 84서 1434, 84.10.26외 다수 동지)이므로 이 건의 경우와 같이 쟁점 건물을 9억원으로 확정하고 매매한 경우를 중간지급 조건부 거래로 본 처분은 부가가치세법상의 법리를 잘못 해석한 것으로 판단된다.

다음으로 이 건 재화의 공급시기가 언제인지를 살펴보면, 처분청은 이 건 재화의 공급시기를 이 건 건축주의 명의변경일이 88.9.16이라 하여 88.9.16을 이 건 재화의 공급시기로 보았으나, 앞서 본 바와 같이 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 “재화가 이용 가능하게 되는 때”를 재화의 공급시기로 규정하고 있고 이와 같은 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때가 거래시기라고 규정하고 있는바, 위에서 규정하고 있는 재화가 이용 가능하게 되는 때란 특단의 사정이 없는 한 동 건물에 대한 매매대금이 완불되어 그 건물을 “명도 받은 때”라고 보아야 할 것(국심 84서 1434의 다수 동지)이고 당해 건물의 이용가능한 때로 보기 위한 “명도일”은 “실제 명도일”을 말한다 할 것(국심 88서 1562 동지)이므로 이 건 건물의 실제 명도일이 언제인지 살펴보면,

첫째, 청구인은 88.9.16 청구외 OO물산(주)와 쟁점 건물에 대한 매매대금을 9억원(88.9.18 추가계약 4,500만원 포함)으로 체결하고 계약 당일 4,000만원을 지급한 후 88.10.29 1차 중도금조로 8,000만원을 지급하고 동 일자로 87.6.1부터 88.10.29까지의 공사진행 분을 매도자와 매수자간에 인수인계서를 작성한 사실이 확인되고 있고 동 사실을 이 건, 건물 시공업자인 청구외 OO종합건설 주식회사 대표이사 OOO이 사실확인하고 있고,

둘째, 쟁점 건물 양도와 관련된 청구외 법인의 회계 처리내용을 보면 건설가계정에 88.10.29자로 쟁점 건물가액 907,128,981원이 감액처리 되었고 동 건물 양도로 인한 고정자산 처분이익 41,020,279원이 특별이익으로 계상된 사실이 대체 입출금 전표 및 장부에 의거 확인되고 있어 쟁점 건물의 공급시기는 88.10.29이라고 할 것이고 한편 부가가치세법 제9조 제3항에서는 공급시기가 도래하기 전에 세금계산서를 교부하는 경우에는 그 교부하는 때를 당해 재화의 공급시기로 본다고 하였으므로 쟁점 건물 매입에 대하여 청구인이 88.10.29자로 교부받은 이 건 세금계산서는 공급시기에 적법하게 교부받은 세금계산서라고 할 것이므로 처분청이 이를 등록전 매입세액으로 보아 공제 배제한 처분은 잘못이라고 판단된다.

6. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.