처분청은 자동차부품업을 영위하는 경기도 시흥시 OO동 OOOOOO에 소재한 OOOO주식회사(이하 “체납법인”이라 한다)가 '95년 1기부터 '96년 1기까지의 3개 과세기간의 부가가치세 및 동 가산금 합계 32,290,300원(이하 “쟁점세액”이라 한다)을 납부하지 아니하자, 체납법인의 쟁점세액에 대하여 청구인을 제2차 납세의무자로 지정하고 이를 납부하도록 '97.6.9 통지하였다.

청구인은 이에 불복하여 '97.8.8 심사청구를 거쳐 '97.11.24 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

체납법인의 대표이사인 OOO이 전 대표이사 OO에게 약 9천만원을 빌려주었으나 회수가 어려워 OO 등의 지분 4,000주로 대여금을 충당하기로 합의하고 OOO 본인을 대표이사로, 동생인 OOO을 감사로, 남편인 청구인을 이사로 형식상 등재하였을 뿐 청구인은 실질적으로 경영에 참여하거나 주주로서의 권리행사를 하지 아니하였으므로 청구인이 체납법인의 쟁점세액에 대하여 제2차 납세의무가 없다.

나. 국세청장 의견

청구인은 체납법인의 과점주주에 해당될 뿐만 아니라 대표이사의 남편으로서 '95.8.25 이사로 취임한 이래 제2차 납세의무자로 지정한 '97.6.4 현재 계속하여 이사로 재직중임이 확인되므로 국세기본법 제39조의 규정에 의하여 제2차 납세의무자로 지정 통지한 당초처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

이 건 심판청구의 다툼은 청구인이 쟁점세액에 대한 제2차 납세의무자인지 여부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

국세기본법 제39조 제1항 제2호 및 제2항에 의하면 과점주주란 주주 또는 유한책임사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식의 합계 또는 출자액의 합계가 당해 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 51이상인 자들을 말하며, 과점주주로서 대통령령이 정하는 임원은 당해 법인의 제2차 납세의무자로서 당해 국세의 납세의무의 성립일 현재 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비의 부족액에 대하여 납세의무가 있다고 규정하고 있다.

같은 법 시행령 제20조는 “친족 기타 특수관계인의 범위”에 제5호에서 “배우자”를 정하고 있으며, 같은 영 제20조의 2는 법 제39조 제1항 제2호 (라)목에서 대통령령이 정하는 임원이라 함은 법인의 회장·부회장·사장·부사장·이사 등 실질적으로 법인의 경영에 참여하는 직위에 있는 자와 감사를 말한다고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 체납법인의 주식 20%를 취득하였음이 주식이동상황명세서에 의해 확인되고 쟁점세액의 납세의무성립일 현재 청구인이 등기부등본 등 공부상 체납법인의 이사로서 과점주주에 해당하는 것에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.

(2) 과점주주의 제2차 납세의무는 국세부과 및 세법적용에 있어 실질 과세의 원칙을 구현하려는 것으로서 형식적으로는 제3자에게 재산이 귀속되어 있으나 실질적으로는 주된 납세의무자와 동일한 책임을 인정하더라도 공평을 잃지 않을 특별한 관계에 있는 제3자를 제2차 납세의무자로 보충적인 납세의무를 지게 하여 그 재산의 형식적인 권리 및 귀속을 부인함으로써 그 내용상의 합리성과 타당성 내지 조세형평을 기하는 한편 조세 징수의 확보라는 공익을 달성하기 위한 제도이므로 과점주주의 주식의 소유정도 및 소유주식에 대한 실질적인 권리의 행사여부와 법인의 경영에 대한 사실상의 지배여부등 실질적인 요소를 고려하여 제2차 납세의무를 부과하는 것이 정당하다 할 것이다.(헌재 93헌바49외, '97.6.26, 같은 뜻)

(3) 헌법재판소는 '93.12.31 개정된 국세기본법 제39조 제1항 제2호에 대하여도 (가)목 중 주주에 관한 부분은 “당해 법인의 발행주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자” 이외의 과점주주에 대하여 제2차 납세의무를 부담하게 하는 범위내에서 헌법에 위반되며, (다)목과 (라)목 중 주주에 관한 부분은 모두 헌법에 위반된다고 결정(헌재 97헌가13, '98.5.28)하였는데 (다)목과 (라)목을 위헌으로 판단한 이유의 요지는 아래와 같다.

① 국세기본법 제39조 제1항 제2호 (다)목은 과점주주중 “(가)목 및 (나)목에 규정하는 자와 생계를 함께 하는 자” 즉, “주식을 가장 많이 소유하거나 법인의 경영을 사실상 지배하는 자와 생계를 함께 하는 자”는 소유하는 주식이 몇 주인지도 묻지 않고 제2차 납세의무를 지우는 것이다. 따라서 위 (다)목은 과점주주 자신이 법인의 경영을 사실상 지배하거나 당해 법인의 발행주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자에 해당하는지 여부에 관계없이 과점주주중 주식을 가장 많이 소유한 자와 서로 도와서 일상생활비를 공동으로 부담한다는 이유만으로 책임의 범위와 한도조차 뚜렷하게 설정하지 아니한 채 법인의 체납세액 전부에 대하여 일률적으로 제2차 납세의무를 지우는 것은 과점주주들 간에 불합리한 차별을 하여 조세평등주의와 실질적 조세법률주의( 헌법 제11조 제1항, 제38조, 제59조)에 위반되고 과점주주의 재산권( 헌법 제23조 제1항)을 침해하게 된다.

② 국세기본법 제39조 제1항 제2호 (라)목은 “대통령령이 정하는 임원”을 제2차 납세의무를 지는 과점주주 중의 하나로 규정하고 있는데, (라)목이 제2차 납세의무를 지는 과점주주인 임원의 범위에 대한 구체적인 기준도 없이 대통령령이 정하는 임원인 과점주주 모두에게 제2차 납세의무를 지게 하는 것은 이들이 법인의 경영을 사실상 지배하는지 여부와 발행주식총액의 100분의51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는지 여부를 가리지 아니한 채, 과세관청이 자의로 제2차 납세의무자인 과점주주를 지정하여 보충적인 납세의무를 지울 여지가 있다.

위 (라)목의 위임에 따라 만든 같은 법 시행령 제20조의 2도 “법인의 회장·부회장·사장·부사장·이사 등 실질적으로 법인의 경영에 참여하는 직위에 있는 자와 감사”라고만 규정하고 있는데, 이는 제2차 납세의무를 지게 되는 임원의 범위가 너무 광범위하고, 실질적으로 법인의 경영에 참여하는 직위에 있기만 하면 법인의 경영을 사실상 지배하는지에 상관없이 법인의 체납세액 전부에 대하여 제2차 납세의무를 지우도록 규정하고 있다.

③ 따라서 위 (다)목과 (라)목이 과점주주의 범위를 적절하게 제한하거나 책임의 한도를 설정하지 아니한 것은 실질적 조세법률주의( 헌법 제38조, 제59조)와 포괄위임금지의 원칙( 헌법 제75조)에 위반된다.

(4) 처분청이 당심판소에 제출한 심리자료 등에 의하면 처분청은 청구인을 쟁점세액에 대한 제2차 납세의무자로 지정 통지하면서 청구인이 체납법인의 경영을 사실상 지배하였는지 또는 당해 법인의 발행주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하였는지는 확인하지 아니하고 청구인이 체납법인의 대표이사 OOO의 남편으로서 체납법인의 주주이자 이사로 등기부등본 등의 공부에 등재되었다 하여 전시 국세기본법 제39조 제1항 제2호 (다)목과 (라)목 및 제2항에 따라 체납법인의 제2차 납세의무자로 지정하고 이를 납부하도록 통지한 것으로 확인된다.

그런데 처분청이 제출한 청구인의 소득조회자료에 의하면 청구인이 체납법인으로부터 근로소득이나 배당소득을 받은 사실이 없는 것으로 나타나고 있을 뿐 아니라 청구인은 체납법인의 이사로 등재되어 있는 기간('95. 8.25～'97. 7.31)에 경기도 안산시 OO동 OOOOOOO에 소재하는 OO전자(주) 구매부 대리(재직기간 : '95.1.16～'96.7.10)과 서울특별시 강서구 OO동 OOOOO에 소재하는 (주)OOOO의 부장(재직기간 : '96.9.9～)으로 근무하였음이 청구인의 경력증명서와 재직증명서 및 소득조회자료에 의해 확인되고 있다.

그러하다면 청구인이 체납법인의 경영을 사실상 지배하였다거나 당해 법인의 발행주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사한 것으로 볼 수 없으므로 처분청이 체납법인의 쟁점세액에 대하여 청구인을 제2차 납세의무자로 지정하고 이를 납부하도록 통지한 처분은 부당하다고 할 것이다(국심 97중 1836, '98.10.15도 같은 뜻임).

라. 결 론

따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.