가. 청구인은 2009.1.19. 청구인의 부친 OOO으로부터 OOO 대 471㎡ 및 건물 1163.8㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 부담부증여(증여 당시 청구인이 인수한 채무는 OOO)로 취득하였고, 2017.8.14. 이를 양도한 후 양도가액을 OOO으로, 취득가액을 OOO(쟁점부동산 수증시 증여재산가액으로 신고한 기준시가 OOO에 취·등록세 및 부대비용을 더하고 감가상각비를 차감한 금액)으로 하여 양도소득세 신고를 하였다.

나. 청구인은 2020.4.23. 쟁점부동산 중 부담부증여시 청구인이 인수한 채무액에 해당하는 부분(부담부증여분)의 취득가액의 경우 그 부분에 해당하는 쟁점부동산의 실지양도가액을 기준시가로 환산한 가액을 적용하여야 한다고 주장하면서 기 신고․납부한 양도소득세 OOO의 환급을 구하는 경정청구를 하였고, 처분청은 ‘기준시가로 평가한 쟁점부동산을 부담부증여 받아 양도하는 경우 인수한 채무액(부담부증여분)에 대한 양도차익 산정시 적용되는 취득가액은 채무가액’이라는 이유로 2020.5.21. 위 경정청구를 거부하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2020.8.3. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 쟁점부동산을 부담부증여로 수증하여 증여세를 신고하면서 쟁점부동산의 증여재산가액을 기준시가인 OOO으로, 채무액은 쟁점부동산에 대한 임차보증금 OOO과 금융기관의 근저당 채무 잔액 OOO을 합한 OOO으로 하여 신고하였고, 증여자(청구인의 부친)는 부담부증여분에 대한 양도소득세를 신고하면서 양도가액을 수증자인 청구인이 부담하는 채무액 OOO으로 하고 취득가액은 쟁점부동산을 증여자가 취득할 당시의 기준시가에 증여재산가액 중 채무액이 차지하는 비율을 곱한 가액으로 하여 신고하였다.

(2) 청구인이 쟁점부동산을 양도한 후 양도소득세를 신고하면서 양도가액은 실지거래가액인 OOO으로, 취득가액은 증여재산가액에 취득세 및 등록세 등 부대비용을 더하여 실지취득가액으로 신고하였으나, 청구인이 신고한 쟁점부동산의 취득가액 중 부담부증여분(청구인이 수증시 부담한 채무액에 상당하는 부분)에 해당하는 실지취득가액은 당초 청구인이 인수한 채무액 OOO이라 할 수 없으므로 부담부증여분에 대한 실지취득가액이 불분명한 것으로 볼 수 있고, 따라서 쟁점부동산 중 부담부증여분의 실지취득가액은 양도가액을 기준시가로 환산한 환산취득가액으로 하여 이 건 양도소득세를 경정하여야 한다.

(3) 양도차익의 신정에 있어서 기준이 되는 실지거래가액이라 함은 객관적인 교환가치를 반영하는 일반적인 시가가 아니라 실지의 거래대금 그 자체 또는 거래 당시 급부의 대가로 실지 약정된 금액을 의미한다고 할 것인데, 자산을 증여받은 수증자가 증여자의 채무를 인수한 부담부증여에 있어서 채무액은 당해 증여자산 전체 또는 증여자산 중 대가로 보는 부분에 대응되는 거래대금 그 자체나 급부의 대가라고 보기는 어렵기 때문에(대법원 2007.4.26. 선고 2006두7171 판결, 같은 뜻임), 쟁점부동산을 수증할 당시 시가(매매사례가액, 감정가액 등을 포함)가 확인되지 아니하여 쟁점부동산의 증여재산가액을 「상속세 및 증여세법」상의 보충적 평가방법인 기준시가를 적용하여 평가하면서도 부담부증여분에 해당하는 채무액을 그대로 적용하여 양도의제와 관련한 양도가액으로 한 것은 이를 증여자의 실지거래가액(실지양도가액)이라거나, 수증자인 청구인의 실지거래가액(실지취득가액)이라고 할 수는 없는 것이므로, 「소득세법」제100조 제1항에서 양도차익을 계산할 때 양도가액을 실지거래가액에 따를 때에는 취득가액도 실지거래가액(매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액 등을 포함한다)에 따르도록 한 규정에 부합하기 위해서는 매매사례가액과 감정가액이 존재하지 않는 이 건의 경우에 환산가액을 적용하여 부담부증여분에 대한 실지취득가액을 적용하는 것이 보다 타당하다.

(4) 즉, 부담부증여에서 부담 부분의 양도가액은 증여가액이 기준시가에 의하여 산정되든, 시가에 의하여 산정되든 모두 채무액과 동일 가액이 되므로 양도가액이 채무액과 같다고 하여 이를 모두 실지거래가액이라고 할 수 없고, 증여가액이 시가에 의하여 산정된 경우의 양도가액만을 실지거래가액에 의하여 산정되었다고 할 것이어서 부담부증여의 경우 자산의 이전대가로 증여자가 면하게 되는 채무액을 실지거래가액으로 볼 수 없다 할 것인바(조심 2015서4044, 2015.10.7., 같은 뜻임), 이 건과 같이 쟁점부동산의 증여재산가액을 기준시가에 의해 산정한 경우에 있어서 양도의제되어 양도가액으로 신고한 부담채무액 OOO도 결국 증여자의 실지양도가액이라거나 수증자인 청구인이 양도한 쟁점부동산의 해당부분(부담부증여 상당분)의 실지취득가액이라고 보기 어려우므로 쟁점부동산의 실지양도가액에 대응되는 실지취득가액이라고 할 수는 없다.

(5) 따라서 쟁점부동산의 부담부증여분에 해당하는 양도가액은 쟁점부동산의 실지양도가액을 토대로 산출이 가능하나, 취득가액은 청구인이 부담한 채무액을 그대로 적용할 수 없고, 달리 매매사례가액이나 감정가액이 존재하지도 아니하며 기준시가를 적용하기도 어려우므로, 부담부증여분에 대한 실지양도가액을 기준시가로 환산한 환산취득가액을 실지취득가액으로 적용하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 양도차익 산정의 기준이 되는 ‘양도가액’이라 함은 양도자가 양수자에게 자산을 양도하면서 그 대가로 지급받은 금액을 의미하고, 증여자가 자산을 부담부증여한 경우 수증자가 재산을 수증받은 대가로 증여자의 채무를 인수함으로써 증여자는 당해 채무를 면하게 되는 것이므로, 비록 수증자가 인수한 채무 상당액이 증여 자체와 직접적인 대가관계에 있지 아니하다 하더라도 증여가액 중 채무액에 상당하는 부분은 유상으로 사실상 이전된 것으로 보아야 하고 그 이전의 대가(실지거래가액)는 증여자가 면하게 되는 채무액 상당액으로 보는 것이 타당하다.

(2) 가사 증여자가 면하게 되는 채무액을 실지거래가액으로 볼 수 없다고 하더라도 ｢소득세법 시행령｣ 제163조 제9항에 따르면 증여받은 자산의 취득가액은 증여일 현재 ｢상속세 및 증여세법」제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 취득 당시의 실지거래가액으로 보아야 하고, 부담부증여 중 채무 부분에 대하여 이와 달리 규정한바 없으므로 부담부증여분 중 채무 인수분에 대한 취득가액을 환산취득가액으로 산정할 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

부담부증여로 취득한 쟁점부동산을 양도하는 경우, 당초 부담부증여시 인수한 채무액(부담부증여분)에 대한 양도차익 산정시 부담부증여분의 실지취득가액이 불분명하므로 기준시가로 환산한 환산취득가액을 취득가액으로 하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 소득세법(2018.12.31. 법률 제16104호로 일부개정 전)

제96조(양도가액) ① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실지거래가액에 따른다.

③ 제1항을 적용할 때 거주자가 제94조 제1항 각 호의 자산을 양도하는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 가액을 해당 자산의 양도 당시의 실지거래가액으로 본다.

1. 「법인세법」 제52조에 따른 특수관계인에 해당하는 법인(외국법인을 포함하며, 이하 이 항에서 “특수관계법인”이라 한다)에 양도한 경우로서 같은 법 제67조에 따라 해당 거주자의 상여ㆍ배당 등으로 처분된 금액이 있는 경우에는 같은 법 제52조에 따른 시가

2. 특수관계법인 외의 자에게 자산을 시가보다 높은 가격으로 양도한 경우로서 「상속세 및 증여세법」 제35조에 따라 해당 거주자의 증여재산가액으로 하는 금액이 있는 경우에는 그 양도가액에서 증여재산가액을 뺀 금액

제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

1. 취득가액

가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액

나. 가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

2. 자본적지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것

3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것

⑦ 제1항 제1호 가목 본문을 적용할 때 제94조 제1항 제1호 및 제2호에 따른 자산을 양도한 거주자가 그 자산 취득 당시 대통령령으로 정하는 방법으로 실지거래가액을 확인한 사실이 있는 경우에는 이를 그 거주자의 취득 당시의 실지거래가액으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 해당 자산에 대한 전 소유자의 양도가액이 제114조에 따라 경정되는 경우

2. 전 소유자의 해당 자산에 대한 양도소득세가 비과세되는 경우로서 실지거래가액보다 높은 가액으로 거래한 것으로 확인한 경우

제100조(양도차익의 산정) ① 양도차익을 계산할 때 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액·감정가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액·감정가액 등을 포함한다)에 따를 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액·감정가액·환산가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액·감정가액·환산가액 등을 포함한다)에 따르고, 양도가액을 기준시가에 따를 때에는 취득가액도 기준시가에 따른다.

제114조(양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지) ④ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항부터 제3항까지의 규정에 따라 양도소득 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 제96조, 제97조 및 제97조의2에 따른 가액에 따라야 한다.

⑤ 제94조 제1항 제1호에 따른 자산의 양도로 양도가액 및 취득가액을 실지거래가액에 따라 양도소득 과세표준 예정신고 또는 확정신고를 하여야 할 자(이하 이 항에서 “신고의무자”라 한다)가 그 신고를 하지 아니한 경우로서 양도소득 과세표준과 세액 또는 신고의무자의 실지거래가액 소명(疏明) 여부 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 경우에 해당할 때에는 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제4항에도 불구하고 「부동산등기법」 제68조에 따라 등기부에 기재된 거래가액(이하 이 항에서 “등기부 기재가액”이라 한다)을 실지거래가액으로 추정하여 양도소득 과세표준과 세액을 결정할 수 있다. 다만, 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 등기부 기재가액이 실지거래가액과 차이가 있음을 확인한 경우에는 그러하지 아니하다.

⑥ 제4항을 적용할 때 양도가액 및 취득가액을 실지거래가액에 따라 양도소득 과세표준 예정신고 또는 확정신고를 한 경우로서 그 신고가액이 사실과 달라 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 실지거래가액을 확인한 경우에는 그 확인된 가액을 양도가액 또는 취득가액으로 하여 양도소득 과세표준과 세액을 경정한다.

⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시 또는 취득 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액·매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다.

(2) 소득세법 시행령(2017.9.19. 대통령령 제28293호로 일부개정 전)

제159조(부담부증여에 대한 양도차익의 계산) ① 법 제88조 제1호 각 목 외의 부분 후단에 따른 부담부증여의 경우 양도로 보는 부분에 대한 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득가액 및 양도가액은 다음 각 호에 따른다.

1. 취득가액 : 다음 계산식에 따른 금액

2. 양도가액 : 다음 계산식에 따른 금액

제163조(양도자산의 필요경비) ① 법 제97조 제1항 제1호 가목에 따른 취득에 든 실지거래가액은 다음 각 호의 금액을 합한 것으로 한다. (각 호 생략)

⑨ 상속 또는 증여(「상속세 및 증여세법」제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2 및 제42조의3에 따른 증여는 제외한다)받은 자산에 대하여 법 제97조 제1항 제1호 가목을 적용할 때에는 상속개시일 또는 증여일 현재 「상속세 및 증여세법」제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다. (단서 및 각 호 생략)

⑫ 법 제97조 제1항 제1호 나목에서 "대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액"이란 제176조의2 제2항부터 제4항까지의 규정에 따른 가액을 말한다.

제176조의2(추계결정 및 경정) ② 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액"이란 다음 각 호의 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다.

2. 법 제96조 제1항에 따른 토지ㆍ건물 및 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 계산식에 따른 금액. 이 경우 「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(이들에 부수되는 토지의 가격을 포함한다)이 최초로 공시되기 이전에 취득한 주택과 부수토지를 함께 양도하는 경우에는 다음 계산식 중 취득당시의 기준시가를 제164조 제7항에 따라 계산한 가액으로 한다.

③ 법 제114조 제7항에 따라 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각 호의 방법을 순차로 적용(신주인수권의 경우에는 제3호를 적용하지 아니한다)하여 산정한 가액에 의한다. 다만, 제1호에 따른 매매사례가액 또는 제2호에 따른 감정가액이 제98조 제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 따른 가액 등으로서 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 해당 가액을 적용하지 아니한다.

1. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주권상장법인의 주식등은 제외한다)과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액

2. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주식등을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 감정평가업자가 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내인 것에 한한다)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액

3. 제2항의 규정에 의하여 환산한 취득가액

4. 기준시가

(3) 상속세 및 증여세법

제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

1. 토지

「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.

2. 건물

건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 2009.1.19. 그의 부친 OOO으로부터 쟁점부동산을 증여받은 후 증여세를 아래 ＜표1＞과 같이 신고하였고, 당시 관할 OOO세무서장은 동 신고내용과 동일하게 증여세를 결정통지 하였다.

＜표1＞ 증여세 신고(결정) 내역(쟁점부동산 증여분/청구인)

(2) 쟁점부동산의 증여자인 청구인의 부친 OOO은 부담부증여에 따라 청구인이 인수한 채무액에 대하여 아래 ＜표2＞와 같이 양도소득세를 신고하였다.

＜표2＞ 양도소득세 신고내역(부담부증여분/청구인의 부친)

(3) 청구인은 2017.8.14. 쟁점부동산을 양도한 후 아래 ＜표3＞과 같이 양도소득세를 신고하였다.

＜표3＞ 양도소득세 신고내역(쟁점부동산 양도분/청구인)

(4) 청구인은 2020.4.23. 쟁점부동산 중 부담부증여시 청구인이 인수한 채무금액에 해당하는 부분(부담부증여분)의 취득가액의 경우 그 부분에 해당하는 실지양도가액을 기준시가로 환산한 가액을 적용하여야 한다고 주장하면서 기 납부한 양도소득세 OOO의 환급을 구하는 경정청구를 하였고, 처분청은 ‘기준시가로 평가한 쟁점부동산을 부담부증여 받아 양도하는 경우 인수한 채무액(부담부증여분)에 대한 양도차익 산정시 적용되는 취득가액은 채무가액’임을 이유로 이를 거부하였다.

＜표4＞ 경정청구 내역(청구인)

＜청구인의 부담부증여분(채무 인수분) 양도가액 및 취득가액 산정내역＞

(5) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 부담부증여로 취득한 쟁점부동산을 양도하는 경우 그 양도차익을 산정함에 있어 부담부증여분의 취득가액을 기준시가로 환산한 가액으로 해야 한다고 주장하나, 「소득세법」 제97조 제1항 제1호 가목은 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비로서 자산의 취득가액은 그 자산 취득에 든 실지거래가액으로 한다고 규정하고 있고, 「소득세법 시행령」 제163조 제9항은 증여받은 자산의 취득가액은 증여일 현재 「상속세 및 증여세법」 제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 취득 당시의 실지거래가액으로 본다고 규정하고 있는바, 「소득세법 시행령」 제163조 제9항은 취득에 든 실지거래가액이 존재하지 않는 상속‧증여받은 자산을 실지거래가액으로 과세하기 위하여 1999.12.31. 신설된 규정이고, 이는 증여받은 자산의 경우 증여 당시「상속세 및 증여세법」에 따라 평가한 가액(기준시가 등 보충적 평가액)을 취득 당시의 실지거래가액으로 본다고 명문화한 것이며, 동 규정에서 부담부증여의 채무인수분에 대하여 특별히 달리 규정하고 있지 아니하므로 부담부증여로 취득한 쟁점부동산을 양도한 경우도 무상취득분(증여가액)과 부담부증여분(채무인수액)의 구분 없이 증여 당시 「상속세 및 증여세법」에 따라 평가한 가액(기준시가)를 취득 당시의 실지거래가액으로 보는 것이 타당하다(조심 2020서704, 2020.12.29. 같은 뜻임). 따라서 처분청이 청구인의 이 건 양도소득세 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.