가. 청구인과 OOO(이하 “상속인들”이라 한다)는 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망에 따라 재산을 상속받고 상속재산가액 OOO원, 공제금액 OOO원, 상속세 과세표준 OOO원으로 OOO상속세를 신고하였다.

나. 처분청은 OOO 기간 동안 피상속인에 대한 세무조사를 실시한 후, 피상속인이 12006.5.4. 배우자 OOO의 계좌에 OOO원을 이체한 후 2차례OOO에 걸쳐 OOO원을 반환받았으나 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)은 반환받지 아니한 사실을 확인하고 쟁점금액을 OOO에게 사전증여한 것으로 보아 상속세 과세가액에 가산하여 OOO 상속인들에게 OOO 상속분 상속세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 OOO이의신청을 거쳐 2015.3.6. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 피상속인은 OOO년까지 4차례에 걸쳐 고관절 수술을 받았고 OOO년에 완치가 불가능하다는 의사의 진단에 따라 지체장애 5급 판정을 받았으며, 이후 병세가 악화되어OOO년경에는 뇌졸중으로 인한 하반신 마비 및 치매진단을 받고 OOO월에 OOO으로부터 장기요양 2등급 판정을 받은 후 OOO 심장병으로 사망하였다.

피상속인의 중병으로 인하여 다른 가정과 달리 많은 생활비가 지출되었는바, ① 간병에 필요한 의료용구 구입비(전동침대 등), 복지시설이용비 및 의료비(치료용 한약 등), ② 간병인을 고용함에 따른 간병비(간병인 특성상 일일근로 성격이라 대부분 현금으로 지불함), ③ 피상속인의 이동을 위해 고용한 운전기사에게 지불한 비용(대부분 계좌이체방식으로 지출) 등으로 구성된다.

상속인들은 피상속인의 생활비를 충당하기 위해 OOO년에 OOO 소재 단독주택을 매도하였고 피상속인의 명의로 금융거래가 어려울 상황에 대비하여 매각자금OOO 중 OOO원을 배우자인 OOO의 계좌로 이체하였다가 금액이 많다고 판단하여 OOO년에 2차례에 걸쳐 OOO원 가량을 피상속인 명의로 다시 이체한 후 나머지 금액(쟁점금액)을 OOO월부터 피상속인의 생활비로 사용하였다.

쟁점금액은 OOO 기간 동안 계좌이체방식으로 지출한 생활비 OOO원(이하 “쟁점①생활비”라 한다)와 현금으로 지출한 생활비 OOO원(이하 “쟁점②생활비”라 하고 쟁점①생활비와 합하여 “쟁점생활비”라 한다) 합계 OOO원을 피상속인의 생활비로 사용하였고 그 구체적인 내역은 아래 <표1>과 같다.

<표1> 쟁점생활비 사용내역

(2) 쟁점금액을 피상속인 계좌에서 OOO의 계좌로 이체한 이유는 증여의 목적이 아니라 거동이 어려운 피상속인의 생활비 지출을 용이하게 하기 위한 목적이므로 쟁점금액은 피상속인의 위탁재산이다.

OOO 기간 동안 피상속인의 생활비는 피상속인의 계좌에서 지출되었고 OOO 이후는 신용카드로 지출가능한 생활비 등은 피상속인 명의의 계좌에서 지출되고 계좌이체나 현금으로 사용하는 생활비는 OOO의 계좌에서 지출되었는바, 처분청이 쟁점금액을 증여로 보아 상속세를 부과한 처분은 부당하다.

(3) 처분청은 피상속인에 대한 표준장기요양이용계획서의 발급일자OOO가 쟁점금액이 OOO의 계좌로 이체된 시기OOO와 상당한 시간적 차이가 있다고 보았으나, 표준장기요양이용계획서의 장기요양 필요영역 및 주요 기능상태는 발급일 현재의 수급자 상태를 기재한 것으로 발급일로부터 피상속인의 병세가 시작되었음을 의미하는 것이 아닌 발급받은 시점을 의미하고 피상속인은 OOO년부터 고관절 장애를 앓고 있었으므로 처분청이 표준장기이용계획서 발급일자와 쟁점금액이 OOO 계좌에 입금된 시점에 차이가 있음을 언급하는 것은 청구인이 제출한 자료들을 왜곡하여 해석한 것으로 판단된다.

처분청은 피상속인의 신용카드 결제액이 총 OOO원에 이르는 것을 지적하였으나, OOO월 상속인들이 제세공과금을 납부할 당시 신용카드 한도가 부족하여 피상속인 명의의 신용카드를 미리 사용하고 사용금액이 청구되기 전에 피상속인 계좌로 반환하였고 15년된 노후차량이 고장이 나서 OOO월 부득이 차량을 구입하고 신용카드로 결제하였으며 현금을 사용하는 것보다 할인혜택이 많은 신용카드를 많이 이용하여 그 사용액이 많은 것이다.

OOO는 피상속인의 자금이 생활비로 급격히 감소되는 상황에서 조금의 이자라도 더 받기 위해 은행에서 금리가 높은 상품에 자금을 여러 차례 옮겨가며 예치하였고 그로 인해 발생된 이자는 대부분 발생시점에 인출되어 생활비로 사용하였다.

(4) 처분청은 쟁점금액이 입금된 계좌에 OOO의 다른 계좌로부터 자금이 입금되어 쟁점생활비의 자금원천을 쟁점금액으로 단정할 수 없다는 의견이나 쟁점금액이 쟁점생활비로 사용되었는지를 판단하는 기준은 쟁점금액에 OOO의 고유자금이 혼합되었는지 여부가 아니라 피상속인이 쟁점금액을 어떠한 목적으로 송금하였는지이다.

(5) 처분청은 OOO 피상속인으로부터 쟁점금액을 입금받은 즉시 증여세의 납세의무가 성립한 이상 증여일로부터 3년이 경과된 시점에 그 증여재산이 당초 증여와는 다른 목적을 위해 사용되었다는 사정은 이미 성립한 증여세 납세의무에 영향을 미칠 수 없다고 보았으나 피상속인이 배우자에게 쟁점금액을 증여할 의사가 없었으므로 입금할 당시 납세의무가 성립하였다고 볼 수 없다.

처분청은 쟁점금액 중 생활비로 지출된 금액을 증여재산가액에서 차감할 경우 증여세 결정시점에 따라 증여세 납세의무가 달라지는 문제가 발생한다고 주장하나, 피상속인에게 효익이 귀속되어 사용된 쟁점생활비를 증여재산에서 차감하는 여부를 결정함에 있어서 그 근거는 피상속인의 생활비로 사용되었는지가 중요한 것인바 증여재산가액을 어디까지로 보는지를 판단하는 과정에서 과세시점만이 중요한 판단기준으로 보아 피상속인에게 효익이 귀속되어 사용된 쟁점생활비를 증여재산에서 차감할 수 없다는 처분청의 주장은 부당하다.

따라서, 쟁점금액은 거동이 불편한 피상속인을 위한 생활비와 의료비 등을 사용한 위탁재산에 해당하고 쟁점금액에서 쟁점생활비를 차감한 OOO원을 증여재산이 아닌 상속재산으로 하여 과세처분을 경정하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 피상속인은 OOO의 OOO원을 입금하였고, OOO 위 금원 및 이자상당액을 다시 OOO의 다른 OOO 입금하였다가 OOO의 여러 펀드 및 정기예금 계좌를 거쳐 OOO원, OOO원이 다시 피상속인에게 반환되었으나, 쟁점금액은 아래 <표2>·<표3>에서 보는 바와 같이 OOO의 OOO 출금되어 OOO의 정기예금, 펀드 및 보험 계좌를 거쳐 OOO의 여러 계좌에 분산하여 입금되었다.

<표2> 쟁점금액 중 OOO원 사용내역

<표3> 쟁점금액 중 다른 OOO원 사용내역

(2) 청구인은 쟁점금액이 증여재산이 아니라 피상속인의 위탁재산이라고 주장하는바, 피상속인이 쟁점금액을 OOO에 위탁한 것이라 하더라도 대외적으로 쟁점금액은 OOO의 재산에 속하게 된다.

「민법」은 이혼시 재산분할청구권을 인정하고 있고 가령 피상속인과 OOO가 이혼하는 경우 대내외적 관계의 불일치로 인해 문제가 발생할 여지가 있으나, 피상속인의 사망으로 쟁점금액을 피상속인에게 반환할 필요성이 소멸된 경우에는 대내외적 관계의 불일치 문제가 발생될 여지는 없으므로 대외적인 관계에 대해서만 이해관계에 따라 위탁재산이라고 주장하는 것은 받아들이기 어렵다.

나아가「민법」은 부부별산제를 채택하여 ‘부부의 일방이 혼인 전부터 가진 고유재산과 혼인 중 자기명의로 취득한 재산은 특유재산으로 한다’고 규정하고 있고,「상속세 및 증여세법」에서는 배우자 사이의 증여에 대해서 OOO원까지 증여세를 과세하지 않고 있으며 예금반환청구권의 귀속은 일반적으로 명의자에게 있다고 판시한 대법원 판결(2009. 3. 19. 선고 2008다45828) 등을 고려해 보면, 대내적인 관계에 대해서는 쟁점금액이 누구의 재산인지 더 이상 다툴 필요가 없게 된 상태에서 이 사건 처분이 있은 후에야 비로소 대외적인 관계에 대해서만 쟁점금액이 피상속인의 재산이라고 주장하는 것은「민법」,「상속세 및 증여세법」및 대법원 판결의 취지에 모두 반하는 것이므로 받아들일 수 없다.

청구인은 쟁점금액을 피상속인의 위탁재산이라고 주장하였으나 상속세 신고당시 상속재산으로 신고하지 않았고 당시 피상속인 명의로 적금이나 펀드 등을 가입하는 것이 불가능했을 것으로 보이지도 않으며 쟁점금액이 위탁재산에 해당한다는 아무런 근거도 없는 점 등을 종합해보면 쟁점금액이 위탁재산이라는 청구주장은 타당하지 않다.

청구인은 거동이 불편한 피상속인을 대신하여 은행거래를 용이하게 하기 위해 쟁점금액을 OOO의 계좌로 이체한 후 운영하였고 일상적인 경제생활이 불가능한 피상속인을 대신하여 일상가사 대리권을 행사한 것이라는 취지로 표준장기요양이용계획서를 제출하였는바, 표준장기요양이용계획서는 발급일자가 OOO로서 쟁점금액이 OOO의 계좌로 이체된 OOO과 시간적 차이가 있고 피상속인의 금융거래내역에 의하면 OOO월까지 매월 피상속인의 계좌에서 카드대금이 결제되었으며 청구인은 OOO 소재 주택의 양도대금 사용처 소명시OOO개월 동안 피상속인의 모임 회비 및 식대(주당 평균 2회)로 매월 OOO원을 지출했다고 소명한 점에 비추어 보면OOO 당시 피상속인이 일상적인 경제생활이 불가능하였다는 청구주장을 신뢰하기 어렵다.

설령, 쟁점금액을 증여로 볼 수 없다 하더라도 OOO가 쟁점금액을 피상속인에게 반환하지 않은 이상 쟁점금액은 상속재산에 가산되어야 하므로 당초 처분에는 아무런 영향을 미칠 수 없다.

(3) 쟁점금액의 액수, 지급 시기, 횟수 및 사용내역 등에 비추어 OOO가 쟁점금액을 생활비 명목으로 받은 것으로 볼 수 없다.

OOO가 피상속인으로부터 쟁점금액을 이체받은 계좌는 양도성 예금증서 계좌로서 OOO는 쟁점금액이 포함된 최초 예금거래로 인하여 OOO원의 이자소득을 얻은 점, 상속인들이 생활비 계좌라고 주장하는 OOO의 계좌에 입금된 금원은 OOO의 정기예금, 펀드 및 보험계좌를 거쳐 입금된 것으로서 OOO가 쟁점금액을 정기예금 및 적금 등에 사용한 점, 쟁점금액의 입금시기OOO와 청구인이 생활비로 사용하였다고 주장하는 시점OOO 간에는 시기적으로 상당한 차이가 있는 점 등에 비추어 OOO가 피상속인으로부터 생활비 명목으로 쟁점금액을 지급받았다고 보기 어렵다.

(4) 청구인은 쟁점금액이 OOO의 정기예금, 펀드 등 여러 계좌를 거쳐 최종적으로 OOO의 각 생활비 계좌로 입금되었으므로 OOO의 생활비 계좌에서 출금된 자금의 원천을 쟁점금액으로 보아야 한다는 주장이나, 쟁점금액 중 OOO의 생활비 계좌에 입금된 금원은 ① OOO 입금된 OOO 인출금 OOO원, OOO의 OOO 입금된 OOO원 중 OOO 출금된 OOO원을 차감한 OOO원, ② OOO 입금된 OOO원, ③ OOO 입금된 OOO원, ④ OOO 입금된 OOO원, ⑤ OOO 입금된 OOO원, ⑥ OOO 입금된 OOO원, ⑦ OOO 입금된 OOO원이다.

위 금융거래내역을 확인한 결과 OOO의 각 생활비 계좌에 쟁점금액외 다른 계좌들로부터 거액의 현금이 입금되어 쟁점생활비의 자금 원천을 쟁점금액으로 단정할 수 없는 점, 피상속인이 OOO월 OOO 소재 부동산을 OOO원에 양도하였음에도 상속개시일 현재 남아 있는 예금잔액이 OOO원에 불과하여 상속인들이피상속인으로부터 추가적으로 양도대금 중 일부를 증여받았을 가능성을 완전히 배제할 수 없는 점에 비추어 보면 청구주장을 받아들이기 어렵다.

(5) 설령, 쟁점금액이 생활비로 지출되었다고 가정하더라도 그와 같은 사정은 이미 성립한 증여세 납세의무에 영향을 미칠 수 없다.

증여세는 수증자가 증여에 의하여 재산을 취득한 때에 과세요건이 충족되어 납세의무가 성립하고 현금의 경우에는 수증자가 현금을 교부받을 때 증여세 과세요건이 충족되므로, OOO 피상속인로부터 쟁점금액을 입금받은 즉시 증여세의 납세의무가 성립한 이상 증여일로부터 3년이 경과된 시점에서 증여재산이 당초 증여와는 다른 목적을 위해 사용되었다는 사정은 이미 성립한 증여세 납세의무에 영향을 미칠 수 없다.

청구인은 생활비 지출액의 효익이 피상속인에게 귀속되었으므로 쟁점금액 중 생활비로 지출된 금액은 증여재산가액에서 차감하여야 한다고 주장하나, 청구주장을 인정할 경우 증여세 결정시점에 따라 증여세 납세의무가 달라지는 문제가 발생할 뿐더러 나아가 증여받은 부동산을 처분하여 그 처분대금을 전부 생활비로 사용한 경우에는 당초 증여받은 부동산에 대하여 증여세를 과세할 수 없다는 황당한 결론에 이르게 된다.

쟁점생활비의 효익이 피상속인에게 귀속되었다면 쟁점금액의 증여와 별도로 OOO가 피상속인에게 쟁점금액을 증여한 것으로 볼 수는 있어도 쟁점금액에서 쟁점생활비를 차감하여 증여재산가액을 결정할 것은 아니라는 점을 고려해 보면 쟁점금액을 증여한 것으로 보아 상속재산에 가산하여 상속세를 부과한 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

피상속인이 배우자 계좌로 이체한 쟁점금액을 배우자에게 사전증여한 것으로 보아 상속세 과세가액에 가산하여 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2013.1.1. 법률 제11609호로 개정되기 전의 것)

제2조【증여세 과세대상】① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여는 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대하여 이 법에서 정하는 바에 따라 증여세를 부과한다.

1. 재산을 증여받은 자[이하 "수증자"(受贈者)라 한다]가 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 재산

2. 수증자가 비거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 없는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제4조 제2항, 제6조 제2항 및 같은 조 제3항에서 같다)인 경우에는 비거주자가 증여받은 재산 중 국내에 있는 모든 재산

③ 이 법에서 "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전[현저히 저렴한 대가를 받고 이전(移轉)하는 경우를 포함한다]하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.

제13조【상속세 과세가액】① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다.

1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

③ 제46조, 제48조 제1항, 제52조 및 제52조의2 제1항에 따른 재산의 가액과 제47조 제1항에 따른 합산배제증여재산의 가액은 제1항에 따라 상속세 과세가액에 가산하는 증여재산가액에 포함하지 아니한다.

제46조【비과세되는 증여재산】다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다.

5. 사회통념상 인정되는 이재구호금품, 치료비, 피부양자의 생활비, 교육비, 그 밖에 이와 유사한 것으로서 대통령령으로 정하는 것

(2) 상속세 및 증여세법 시행령

제35조【비과세되는 증여재산의 범위 등】④ 법 제46조 제5호에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 해당 용도에 직접 지출한 것을 말한다.

1. 삭제

2. 학자금 또는 장학금 기타 이와 유사한 금품

3. 기념품·축하금·부의금 기타 이와 유사한 금품으로서 통상 필요하다고 인정되는 금품

4. 혼수용품으로서 통상 필요하다고 인정되는 금품

5. 타인으로부터 기증을 받아 외국에서 국내에 반입된 물품으로서 당해 물품의 관세의 과세가격이 100만원미만인 물품

6. 무주택근로자가 건물의 총 연면적이 85제곱미터이하인 주택(주택에 부수되는 토지로서 건물연면적의 5배 이내의 토지를 포함한다)을 취득 또는 임차하기 위하여 법 제46조 제4호의 규정에 의한 사내근로복지기금으로부터 증여받은 주택취득보조금중 그 주택취득가액의 100분의 5이하의 것과 주택임차보조금중 전세가액의 100분의 10이하의 것

7. 불우한 자를 돕기 위하여 언론기관을 통하여 증여한 금품

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청의 피상속인에 대한 상속세 조사보고서 등에 의하면, 상속인들은 당초 상속재산(OOO원)을 토지(OOO원), 건물(OOO원), 지상권(OOO원), 차량(OOO원), 예금(OOO원)으로 신고하였고, 처분청은 OOO 피상속인이 배우자 OOO 명의의 계좌에 OOO원을 입금하고 OOO원을 다시 반환받은 금융거래내역을 확인하고 반환받지 않은 쟁점금액을 펀드, 보험 등에 재투자하였고 피상속인의 생활비 명목으로 사용하지 않은 것으로 보아 사전증여재산으로 가산하여 아래 <표4>와 같이 상속세를 경정하였으며 상속인별 상속지분은 아래 <표5>와 같다.

<표4>

<표5>

(2) 청구인의 주장 및 관련 증빙은 다음과 같다.

(가) 청구인은 피상속인의 지체(하지기능) 5급 장애인증명서OOO와 OOO의 표준장기요양이용계획서OOO를 제출하였는바, 표준장기요양이용계획서의 주요내용은 아래 <표6>과 같다.

<표6>

(나) 청구인이 주장하는 쟁점생활비의 사용내역은 아래 <표7>과 같고 쟁점①생활비는 예금거래명세표의 적요란에 이체내용이 기재되어 있으나 현금지출된 쟁점②생활비는 현금출금 거래내역외 증빙이 없으며 간병비의 경우 피상속인이 거동을 잘하지 못해 간병하기가 어려워 간병인들이 수시로 바뀌었고 OOO를 간병인으로 고용하여 현금으로 지출하였다고 소명하였다.

<표7>

(다) 청구인이 소명한 OOO 소재 주택의 양도에 따른 양도금액의 사용내역은 아래 <표8>·<표9>과 같다.

<표8>

<표9>

(3) 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, OOO 기간 동안 피상속인 명의의 OOO 계좌에서 카드대금 OOO원이 결제되었고 OOO월 결제내역은 자동차 구입비 및 제세공과금 납부액이며 그 외 기간에는 식료품비와 통신비 등으로 지출한 것으로 나타난다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점금액 중 피상속인을 위해 사용한 쟁점생활비를 차감한 금액만이 상속받은 재산이라고 주장하나, 청구인은 쟁점금액이 피상속인의 위탁자산이라고 하면서도 구체적이고 객관적인 관련 증빙을 제시하지못하고 있는 점, OOO원이 OOO 명의의 계좌에 입금된 후 OOO원이 반환되고 차이금액은 반환되지 아니한 점, OOO의 계좌에 입금된 금원은 OOO의 정기예금, 펀드 및 보험계좌를 거쳐 입금되어 OOO가 쟁점금액을 개인적으로 사용한 것으로 보이는 점, 쟁점②생활비의 경우 지출증빙이 없고 청구인이 주장하는 생활비 지출내역을 보면 결혼비용, 종교관련 비용 등으로서 피상속인의 생활비와 직접적인 관련이 없는 것이 대부분인 점, 청구인이 소명한 OOO 소재 주택의 양도대금의 사용내역과 처분청이 추가로 증여한 것이라고 본 쟁점금액의 사용내역에 운전기사 비용, 간병비 등의 내역이 중복하여 나타나는 등 쟁점생활비를 피상속인을 위해 사용한 생활비로 인정하기 어려워 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점금액을 피상속인이 OOO에게 사전증여한 것으로 보아 상속세 과세가액에 가산하여 상속세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.