가.청구인은 1997.8.25. OOO리 산52 소재의 임야 53,653㎡(이하 “종전임야①”이라 한다)를 김OOO로부터, 같은 리 산53 소재의 임야 53,982㎡(이하 “종전임야②”라 하고, 종전임야① 및 종전임야②를 합하여 이하 “종전임야”라 한다)를 신OOO로부터, 1997.11.29. 같은 리 401 소재의 답 1,415㎡(이하 “양도농지”라 한다)를 학교법인 OOO학원으로부터 각각 취득하여 보유하다가 주식회사 OOO랜드아이(이하 “OOO랜드”라 한다)에게 2005.12.27. 종점임야① 중 25,000㎡(이하 “양도임야①”이라 한다)를 OOO원, 2005.12.20. 종점임야② 중 40,000㎡(이하 “양도임야②”라 하고, 양도임야① 및 양도임야②를 합하여 이하 “양도임야”라 한다)를 OOO원에 각각 양도하고, 2006.1.25. 박OOO에게 양도농지(양도임야 및 양도농지를 합하여 이하 “전체양도토지”라 한다)를 OOO원에 양도한 후, 2006.2.14. 전체양도토지의 양도가액을 OOO원, 취득가액을 기준시가 환산가액인 OOO원으로 하여 2005년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고·납부하였다.

나. 처분청은 청구인에 대한 양도소득세 조사 결과, 청구인이 전체양도토지 중 일부[양도임야(65,000㎡) 중 일부(13,223㎡) 및 양도농지 전부(1,415㎡)]를 미등기전매한 사실과 종전임야 취득당시의 검인계약서를 확인한 후 전체양도토지 중 미등기전매분을 제외한 토지(양도임야① 및 양도임야② 중 미등기전매분을 제외한 토지를 이하 각각 “쟁점임야①”, “쟁점임야②”라 하고 이를 합하여 “쟁점임야”라 한다)의 취득가액을 환산가액이 아닌 종전임야의 취득당시 검인계약서상의 기재금액인 OOO원(종전임야①은 OOO원, 종전임야②는 OOO원)을 기준으로 안분하여 계산한OOO원으로 하여 2011.8.10. 청구인에게 2005년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2011.11.3. 이의신청을 거쳐 2012.4.5. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1)청구인은 2005.12.27. OOO랜드에게 양도임야(65,000㎡)를 OOO원에 양도하였으나, 종전임야(종전임야① 53,653㎡, 종전임야② 53,982㎡)를 취득할 당시 평당 약 OOO원에 거래한 것으로 기억할 뿐 취득시 매매계약서 및 관련서류 일체를 분실하여 2006.2.28. OOO세무서장에게 양도임야의 취득가액을 기준시가 환산가액으로 하여 2005년 귀속 양도소득세를 신고·납부하였다.

(2)처분청은 종전임야의 검인계약서 거래가액을 기준으로 쟁점임야의 취득가액을 안분하여 청구인에게 양도소득세를 경정·고지하였으나,

청구인은 부동산거래신고제도가 시행되기 전인 1997년 중 종전임야를 취득하였는바, 당시에는 부동산취득에 따른 등기 등의 절차를 위임받은 법무사가 개별공시지가에 맞춘 검인계약서를 별도로 작성하여 시군구청의 검인을 받은 후, 이를 근거로 취득세 및 등록세를 납부하는 것이 관행이었다.

청구인 역시 종전임야를 취득한 후, 법무사에게 위임하여 부동산등기를 하였는바, 다음 <표1>과 같이 검인계약서 거래가액이 개별공시지가를 바탕으로 하여 허위작성되었음을 알 수 있다.

OOOOOOOOOO OOOOO OOOOOO OOO OOOOO OOOOO OO

(OO : O)

(3) 처분청의 조사결과에 의하면, 청구인은 종전임야를 1㎡당 OOO원에 취득하여 9년여 만에 1㎡당 OOO원에 양도한 것으로 되어 있는바, 이 경우에는 다음 <표2>와 같이 양도임야의 양도로 인하여 33배 이상의 양도차익을 얻은 것이 된다.

OOOOOOOOOO OOOO O OOOO O OOOOO OOOOOOO

(OO : O)

반면, 다음 <표3>과 같이 종전·양도임야의 개별공시지가 상승률은 청구인이 취득 당시 이후 큰 변화가 없음을 알 수 있다.

OOOOOOOOOO OOOOOOOO OOO OOOOOO OOOO

(OO : O, O)

위의 <표3>과 같이 개별공시지가의 변동이 거의 없는 종전·양도임야와 관련하여 청구인이 비상식적으로 33배 이상의 양도차익을 얻었다고 보아 양도소득세를 경정·고지한 처분은 잘못된 것이며, 이는 처분청이 허위로 작성된 검인계약서 거래가액을 쟁점임야의 취득가액으로 적용하였기 때문이다.

(4) 또한, 청구인은 채무를 변제하기 위하여 1997.11.17. 이OOO에게 종전임야 중 3,000평(9,917㎡)를 OOO원에, 1998.3.24 김OOO에게 종전임야① 중 2,500평(8,264㎡)와 양도농지(1,415㎡)를 OOO원에 양도하였다.

청구인은 이OOO과 김OOO이 토지거래허가구역내 부동산 취득자격을 얻지 못하여 1997.11.17. 이OOO에게 종전임야②에 대해 채권최고액 OOO원, 1998.3.24. 김OOO에게 종전임야① 및 양도농지에 대해 채권최고액 OOO원의 근저당권을 각각 설정하여 주었다.

이후 청구인이 OOO랜드에게 전체양도토지를 양도하게 되자, 이OOO과 김OOO은 위 토지에 대한 자신들의 권리를 주장하였는바, 청구인은 2005.12.7. 이OOO에게 OOO원, 김OOO에게 OOO원을 지급하였을 뿐 아니라, 이OOO은 2006.1.5. 청구인으로부터 자신의 지분에 합당한 금액을 지급받지 못하였다는 이유로 법원에 청구인을 채무자로 하는 부동산가압류신청까지 접수하였다.

처분청이 경정한 전체양도토지의 취득가액에 따르면, 다음 <표4>와 같이 청구인이 종전임야 및 양도농지를 취득한 후 4∼7개월만에 17배 이상의 높은 가격으로 양도한 것이 되는바, 이는 부동산거래관행상 있을 수 없는 비상식적인 거래로서 처분청이 허위로 작성된 검인계약서 거래가액을 양도임야의 취득가액으로 보았기 때문이다.

OOOOOOOOOO OOOO OOOOOOOOO OOO OO(OOOOOOO)O OOOO OO

(OO : O)

(5) 「소득세법」제114조는 양도소득세를 경정함에 있어 취득당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류가 없거나, 그 중요한 부분의 미비 또는 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류의 내용이 매매사례가액, 감정가액 등에 비추어 허위임이 명백한 경우 추계결정하도록 되어 있고, 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는대통령령이 정하는 바에 따라 취득가액을 환산가액 등으로 하여 결정하도록 규정하고 있다.

청구인은 종전임야의 취득 관련 증빙을 분실하여 위 규정에 따라 쟁점임야의 취득가액을 기준시가 환산가액으로 신고·납부하였음에도, 처분청은 부당하게 과도한 양도소득세를 경정·고지하였는바,

청구인이 종전임야를 취득할 당시에는 개별공시지가에 맞추어 검인계약서를 허위로 작성하는 것이 관행이었고, 종전임야의 거래금액도 개별공시지가에 맞추어 작성된 점, 개별공시지가 상승률이 최대 7%에 불과한 양도임야를 33배 이상 상승한 가격으로 양도하였다는 것은 부동산 거래관행상 불가능한 점, 종전임야를 취득하고 이 중 일부(미등기전매토지)를 4∼7개월 후 양도한 금액이 처분청이 조사한 취득가액의 17배에 달하는 과도한 금액인 점 등을 감안할 때, 검인계약서 거래가액은 당시 관행에 따라 취득세 등을 절감하기 위하여 허위로 작성된 계약서임을 알 수 있음에도 불구하고, 처분청이 이를 쟁점임야의 취득가액으로 본 처분으로 부당하다.

또한, 처분청의 이 건 부과처분은「국세기본법」상 “과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 과세한다”는 실질과세의 원칙과 “장부와 증거자료에 의하여 국세의 과세표준을 조사·결정하여야 하고, 실지조사결정이 불가능한 경우 가장 합리적이고 타당성있는 근거에 의하여 추계결정하여야 한다”는 근거과세의 원칙에 위배되는바,

처분청은 당초 청구인의 신고내용과 같이 쟁점임야의 취득가액을 환산가액으로 하여 양도소득세를 경정함으로써 청구인이 부당한 국세를 부담하지 아니하도록 하여야 할 것이다.

나. 처분청 의견

(1)종전임야①의 전소유자인 김OOO과 종전임야②의 전소유자인 신OOO는 해당 토지의 양도시인 1997.8.25. 시행 중이던 부동산양도 사전신고제도에 따라 해당 토지의 양도가액을 각각 OOO원(매수인은 청구인)으로 하여 부동산양도 사전신고를 하였고, 이 때 첨부된 청구인과 체결한 매매계약서에는 종전임야① 및 종전임야②의 매매가액이각각 OOO원으로 기재되어 있으며, 이후 청구인은 종전임야의 전소유자(김OOO, 신OOO)가 사전신고시 제출한 계약서의 기재내용과 동일한 내용(종전임야① 및 종전임야②의 매매가액이 각각 OOO원)의 계약서로 소유권이전등기시 검인받아 법원에 제출하여 검인계약서가 첨부된 등기필증을 교부받았음에도, 이러한 가액이 아닌 환산가액으로 양도임야의 취득가액을 신고하였다.

(2) 환산취득가액은 검인계약서 뿐만 아니라 장부 기타 증빙서류에 의하여 취득가액을 확인할 수 없는 경우에 적용하여야 하고(조심 2008서4075, 2009.3.11. 외 다수), 취득 당시 매매계약서의 단순 분실로 인하여 증빙서류가 없어 양도소득세 예정신고시 취득가액을 환산가액으로 신고한 것은 「소득세법」제114조 제5항 본문의 대통령령이 정하는 사유에 해당하지 아니하므로(대법원 1991.9.10. 선고 91누5938 외 다수), 전소유자의 사전신고시 제출한 계약서에 비추어 청구인은 고의로 양도소득을 은닉하려는 것으로 보이고,

청구인이 양도소득세 신고시 적용한 종전임야의 취득가액 OOO원은 양도가액에 비해 과도하게 낮은 가액으로 보이나 실제로는 해당지역이 2005.3.29. 지정지역(투기지역)으로 고시될 정도로 양도시기에 지가가 급격히 상승하였고, 특히 취득자인 OOO랜드가 부동산개발법인으로서 해당 토지를 고가매입할 충분한 이유가 있는바, 위의 취득가액은 1997년 당시의 가액으로 적정하게 보인다.

(3) 매매당사자들이 작성하여 시장, 군수 등의 검인을 받은 검인계약서는 특별한 사정이 없는 한 당사자 사이의 매매계약내용대로 작성되었다고 추정되고, 그 계약서가 실제와 달리 작성되었다는 점은 이를 주장하는 자가 입증하여야 하나(대법원 1992.11.24. 선고 92누282 판결), 청구인이 위 계약서에 대하여 달리 반증하지 아니하므로, 사전신고시에 제출한 매매계약서 및 검인계약서 기재가액을 종전임야의 취득가액으로 봄이 타당하다.

(4) 따라서 「소득세법」제97조 제1항 및 같은 법 시행령 제163조 제1항에 따라 종전임야의 전소유자의 부동산양도사전신고시 제출된 매매계약서 및 검인계약서에 기재된 매매가액을 기준으로 안분한 가액을 쟁점임야의 실제 취득가액으로 하여 양도소득세를 경정·고지한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점임야의환산취득가액을 부인하고, 취득당시검인계약서에 기재된거래가액을 기준으로취득가액을 재산정하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부

나. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 제출한 자료에 대하여 본다.

(가) 청구인의 양도소득세 신고서(2006.2.28.)에서 전체양도토지의 취득 및 양도가액 등은 다음 <표6>과 같다.

OOOOOOOOOO OOOO OOOOO OOO OOOO

(OO : O)

O) OOOOO, OOOOOOO OO OOO, OOOOO OO OOO(OOOOOOOO OO)O OOOOOOOOOO, OOOO OOOOOOOOOOO(OOOOOO OOOO OOOOOOOOOOO)OO, OOOOO OO OOOO OOOOOOOOOOO, OOOO OOOOOOOOOOOO

(나) 종전임야 및 양도농지의 취득시 매매계약서에 따르면, 청구인은 1997.8.19. 김OOO로부터 종전임야①(53,653㎡)를 OOO원, 신OOO로부터 종전임야②(53,982㎡)를 OOO원에 각각 매입하기로 한 것으로 나타난다.

(다) 김OOO의 확인서(2011.6.20.)에 따르면, 김OOO은 1997년 청구인이 종전임야 취득시 동 토지 매매의 중개를 이행한 사람으로서, 청구인이 종전임야를 취득할 당시에는 매도자 및 매수자가 실제 매매와는 상관없이 개별공시지가에 맞추어 검인계약서를 작성하였고, 매수자는 이를 과세표준으로 하여 취득세·등록세를 납부하는 것이 관행이었는바, 청구인도 실제 취득가액과는 상관없이 종전임야의 취득가액을 개별공시지가에 따라 OOO원으로 하여 검인계약서를 작성하였으므로, 동 금액이 실제 거래금액과는 상이함을 확인한다고 기재되어 있다.

(라)전체양도토지의 양도시 매매계약서에 따르면, 청구인은 OOO랜드에게 2005.12.26. 양도임야①(25,000㎡)을 OOO원, 2005.12.20. 양도임야②(40,000㎡)를 OOO원에 각각 양도하고, 2005.12.26. 박OOO에게 양도농지(1,415㎡)를 OOO원에 양도하기로 한 것으로 나타난다.

(마)청구인이 이OOO, 김OOO 등과 체결한 부동산매매계약서, 종전임야의 등기부등본 등에 따르면, 청구인은 1997.10.6. 이OOO에게 종전임야(107,635㎡) 중 3,000평(9,917㎡)을 OOO원에 양도하기로 하고,같은 날 이OOO을 근저당권자로 하여 동 토지에 채권최고액 OOO원의 근저당권을 설정(2005.12.9. 해지됨)하였으며, 1998.3.24. 김OOO에게 종전임야①(53,653㎡) 중 2,500평(8,264㎡)과 양도농지(1,415㎡)를 OOO원에 양도하기로 하고, 같은 날 김OOO을 근저당권자로 하여 동 토지에 채권최고액 OOO원의 근저당권을 설정(2005.12.9. 해지됨)한 것으로 나타나나, 종전임야의 등기부등본에는 위 매매계약서에 따라 청구인이 이OOO 및 김OOO에게 양도하기로 한 토지가 청구인에서 이OOO 및 김OOO으로 소유권이전등기된 사실은 나타나지 않는다.

이OOO 및 김OOO이 작성한 영수증(2매), 무통장입금증에 따르면, 청구인은 2005.12.6. 이OOO의 은행계좌에 OOO원을 무통장입금하였고, 이OOO은 2005.12.7. 위 3,000평 토지의 매매잔금으로 OOO원을 영수하였음을 확인하였으며, 김OOO은 2005.12.7. OOO원을 영수하였음을 확인하였다.

(바) 이OOO이 OOO지방법원 OOO지원에 접수한 부동산가압류신청, 보정서, OOO지방검찰청에 접수한 고소장(2005년 12월) 등에 따르면,

이OOO은 1997.10.6.종전임야(107,635㎡) 중 3,000평(9,917㎡)을 OOO에 매수하기로청구인과 계약을 체결하였고, 1997.11.6. 잔금을 청구인에게 지급하였으며, 이 때 청구인이 종전임야 전체를 타인에게 양도할 경우 이에 대한 이OOO의 지분을 행사하지 않고, 이에 응하기로 하였으며, 당시 사정상 채권자명의로 등기이전이 불가능하여 위 잔금 지급 후인 1997.11.17. 위 매매토지에 채권최고액 OOO원의 근저당권설정계약을 체결하였으며,

2005년경 OOO시 지역의 부동산 가격이 급등하게 되자 청구인은 이OOO에게 2005.12.1. OOO랜드와 체결한 양도임야의 부동산매매계약서 사본을 준 후, 2005.12.5. OOO원, 2005.12.8. OOO원을 주면서 위의 근저당권을 해지해 줄 것을 요청하여 이OOO이 이를 해지해 주었으며,

이후 이OOO은 동 매매계약서에서 해당 부동산이 평당 OOO원에 매매된 사실을 확인한 후 청구인에게 이OOO의 지분 3,000평에 대해 매매대금 OOO원OOO을 추가지급할 것을 요구하였으나, 청구인이 이에 응하지 않자 OOO지방법원 OOO지원에 동 부동산에 대한 가압류를 신청하였고, OOO지방법원은 2006.1.4. 동 부동산의 가압류를 결정한 것으로 나타난다.

(사) OOO시장이 발급한 개별공시지가 확인서(2011.5.12.)에 따른 종전임야의 연도별 개별공시지가 내역은 다음 <표7>과 같다.

OOOOOOOOOO OOOOO OOO OOOOOO OO

(OO : OOO)

(2) 처분청이 제출한 자료에 대하여 본다.

(가) 처분청의 청구인에 대한 양도소득세 경정결의서 등에 따르면, 청구인은 당초 양도임야 및 양도농지를 양도하면서 양도가액을 OOO원, 취득가액을 환산가액인 OOO원으로 하여 양도소득세를 신고하였으나,

처분청은 청구인이 전체양도토지 중 일부를 미등기전매한 사실과 종전임야의 취득시 검인계약서를 확인하고, 청구인의 신고내용을 부인한 후 전체양도토지 중 김OOO과 이OOO에게 미등기양도한 지분을 제외한 토지(쟁점임야)에 대해 양도가액을 OOO원OO,OOO,OOO,OOOO(OOOOOO OOOO) - OOO,OOO,OOOO(OOOOOOO OOOO)O, 취득가액을 OOO원(검인계약서상 종전임야의 취득가액에서 지분비율에 따라 계산된 미등기전매토지의 취득가액을 차감한 금액)으로 하여 청구인에게 2005년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지한 것으로 나타난다.

OOOOOOOOOO OOOO O OOOOO OO OO

(나) 처분청의 청구인에 대한 양도소득세 조사보고서(2011.4.26.)의 주요내용은 다음 <표9>와 같다.

<표9> 청구인에 대한 양도소득세 조사보고서의 주요내용

(다) 위 조사보고서에 첨부된 실제거래사실확인서 및 청구인 명의의 OOO통장(307017-52-05****)에서 청구인(매도인)과 OOO랜드(매수인)는 2005.12.20. 양도임야②를 OOO원, 2005.12.26. 양도임야①을 OOO원에 매매하였고, 청구인(매도인)과 박OOO(매수인)는 2005.12.20. 양도농지를 OOO원에 매매하였으며, 청구인은 청구인 명의의 OOO통장을 통해 2005.11.24.～2005.12.27.의 기간 동안 5회에 걸쳐 OOO랜드로부터 OOO원을 수령하였고, 2005.12.27.OO,OOO,OOO원(송금한 자는 확인되지 아니함)을 수령한 것으로 나타난다.

(라)종전임야①(53,653㎡)의 전소유자인 김OOO의 부동산양도신고서(1997.8.25.) 및 이에 첨부된 매매계약서(1997.8.19.)에 따르면, 김OOO은 종전임야①을 1997년 8월(계약일 1997.8.19., 잔금지급일 1997.8.25.) 청구인에게 OOO원에 양도한 것으로 나타나고,

종전임야②(53,982㎡)의 전소유자인 신OOO의 부동산양도신고서(1997.8.22.) 및 이에 첨부된 매매계약서(1997.8.19.)에 따르면, 신OOO는 종전임야②를 1997년 8월(계약일 1997.8.19., 잔금지급일 1997.8.30.) 청구인에게 OOO원에 양도한 것으로 나타난다.

(마) 이 건의 전심절차인 이의신청에 대한 결정서(2012.1.6.)에 따르면, 종전임야가 소재한 지역은 2005.3.29. 부동산가격이 급등하였거나 급등할 우려가 있어 지정지역(투지지역)으로 고시되었는바, 종전임야는 실거래가 신고대상이라고 기재되어 있다.

(3) 양도임야의 임야대장, 한국토지정보시스템의 개별공시지가 현황, 양도임야의 매매계약서 등에 따르면,

양도임야①(25,000㎡) 및 양도임야②(40,000㎡)의 2005.1.1. 기준 1㎡당 개별공시지가는 각각 OOO원, OOO원이고, 총 개별공시지가는 각각 OOO원, OOO원인 반면, 청구인이 2005년 12월 양도임야① 및 양도임야②를 OOO랜드에게 양도한 가액은 각각 OOO원,O,OOO,OOO,OOO원인바, 청구인은 양도임야① 및 양도임야②를 개별공시지가와 비교시 각각 약 34배, 약 30배의 가액으로 양도한 것으로 나타나며,

양도임야① 및 양도임야②는 2006.1.20. 지번이 OOO리 산52 및 산53에서 각각 같은 리 401-1 및 401-2로 변경되었고, 2006.7.1. 기준 1㎡당 개별공시지가는 각각 OOO원, OOO원이며, 2012.1.1. 기준 1㎡당 개별공시지가는 각각 OOO으로 나타난다.

(4) 살피건대, 청구인은 종전임야의 취득시(1997.8.25.)매매계약서를 분실하여 부득이하게 환산가액으로 양도임야의 취득가액을 신고하였는바, 양도임야의 개별공시지가가 취득시(1997년)부터 양도시(2005년)까지 큰 변동이 없었고, 1997년 11월 및 1998년 3월 종전임야 중 미등기양도한 일부 토지의 1㎡당 매매가액이 개별공시지가에 비해 높은 점 등으로 볼 때, 종전임야의 검인계약서는 허위작성된 계약서이므로, 동 계약서상 매매가액을 기준으로 쟁점임야의 취득가액을 계산하여 양도소득세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하고 있으나,

종전임야의 전소유자인 김OOO 및 신OOO와 청구인 간 체결한 매매계약서에서 종전임야① 및 종전임야②의 매매가액이 각각 OOO원으로 기재되어 있고, 김OOO과 신OOO는 동 매매가액을 양도가액으로 하여 부동산양도신고를 하였으며, 청구인 또한 동 계약서를 근거로 하여 종전임야의 소유권을 이전등기받은 점, 매매당사자들이 작성하여 시장, 군수 등의 검인을 받은 검인계약서는 특별한 사정이 없는 한 당사자 사이의 매매계약내용대로 작성되었다고 추정되고, 그 계약서가 실제와 달리 작성되었다는 점은 이를 주장하는 자가 입증하여야 하나(조심 2012중1780, 2012.8.29., 조심 2012구1621, 2012.6.18. 외 다수가 같은 뜻임), 종전임야 취득시 매매중개인의 확인서, 개별공시지가의 변동내역 등 외에 검인계약서가 사실과 다르게 작성되었다고 인정할만한 구체적인 증빙서류가 제시되지 않고 있는 점, 종전임야(양도임야)의 취득시(1997년 8월) 및 양도시(2005년 12월)의 개별공시지가가 크게 변동하지 않았으나, 양도임야의 양도당시인 2005.3.29. 해당 지역이 투기지역으로 지정되어 급격한 가격 상승이 있었거나 있었을 것으로 보이는바, 해당 토지의 실제 거래가액은 개별공시지가보다 상당히 높았을 것으로 보이는 점 등을 감안할 때, 쟁점임야의 취득가액을 종전임야의 검인계약서상의 거래가액을 기준으로 안분하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.