청구인은 서울특별시 마포구 OO동 OOOOOOOO에 주소를 두고 있는 자로서, 청구외 주식회사 OO산업 (이하 “청구외 법인”이라 한다)의 주주명부상 청구외 법인이 발행한 주식 480,000주 (액면가 1주당 5,000원)중 30%에 해당하는 144,000주를 소유한 것으로 나타나고 있고, 또한 청구인 및 청구인과 국세기본법시행령 제20조 소정의 특수관계에 있는 청구외 OOO (청구외 법인의 대표이사로서 청구인의 처남) 및 청구외 OOO (청구외 OOO의 처로서 청구외 법인의 감사) 등 3인이 소유한 주식은 청구외 법인이 발행한 주식총수의 82%인 393,600주이며, 한편 청구인은 위 법인의 설립당시부터 계속 위 법인의 이사로 등기되어 있다.

처분청은 청구외 법인이 1995.12.16, 1996.3.16 및 1996.10.16에 각각 ’95년 7～9월 귀속분 갑종근로소득세 2,524,860원, ’95년 제2기 과세기간분 부가가치세 18,006,900원, 1995.1.1～12.31 사업년도분 법인세 20,735,600원 (고지세액 합계액 41,267,360원)을 체납하자 국세기본법 제39조의 규정에 의하여 청구인을 청구외 법인의 과점주주로 보아 1996.11.7 청구인을 청구외 법인의 제2차납세의무자로 지정하고 위 체납국세에 가산금 3,878,910원을 더한 45,146,270원 (이하 “체납액”이라 한다)을 청구인에게 납부통지하였다.

청구인은 위 처분에 불복하여 1996.11.21 심사청구를 거쳐 1997.2.19 이 건 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

청구인이 청구외 법인의 주주명부에는 그 발행주식의 30%인 144,000주를 소유하고 있는 것으로 등재되어 있으나, 이는 청구인의 처남이자 청구외 법인의 대표이사인 청구외 OOO이 청구외 법인의 설립시 발기인이 모자라 그 수를 구비하기 위해 청구인에게 명의대여를 부탁하여 청구인이 이를 거절하지 못하고 명의를 대여한 데 기인한 것일 뿐, 그 실질에 있어서는 청구인이 청구외 법인에 출자하거나 그 경영에 참여한 사실이 전혀 없으므로 청구인이 청구외 법인의 실질적인 주주임을 전제로 청구인을 위 법인의 체납액에 대하여 제2차납세의무자로 지정하고 납부통지한 처분청의 이 건 처분은 부당하다.

나. 국세청장 의견

청구인은 청구외 법인의 형식적인 주주에 불과하다고 주장하고 있으나, 동 주장을 입증할 만한 구체적이고 객관적인 증빙의 제시가 없으므로 청구주장은 받아 들일 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건 심판청구의 쟁점은 청구인을 청구외 법인의 실질적인 주주로 보아 청구외 법인의 체납액에 대한 제2차납세의무자로 지정하고 납부통지한 처분의 당부를 가리는 데 있다.

나. 관련법령

출자자의 제2차 납세의무를 규정한 국세기본법 제39조 제1항을 보면, “법인 (주식을 한국증권거래소에 상장한 법인을 제외한다)의 재산으로 그 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무의 성립일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다”고 규정하면서, 그 제2호에 “과점주주중 다음 각목의 1에 해당하는 자 (93.12.31개정). 가. 주식을 가장 많이 소유하거나 출자를 가장 많이 한 자, 나. 법인의 경영을 사실상 지배하는 자, 다. 가목 및 나목에 규정하는 자와 생계를 함께 하는 자, 라. 대통령령이 정하는 임원” 이라고 규정하고 있고, 동조 제2항을 보면, “제1항 제2호에서 「과점주주」라 함은 주주 또는 유한책임사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식의 합계가 당해 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 51 이상인 자를 말한다”고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제20조 각호에 「친족 기타 특수관계인의 범위」를 열거하고 있고, 같은 시행령 제20조의 2의 규정을 보면, “법 제39조 제1항 제2호 라목에서 「대통령령이 정하는 임원」이라 함은 법인의 회장·부회장·사장·부사장·이사 등 실질적으로 법인의 경영에 참여하는 직위에 있는 자와 감사를 말한다 (93.12.31 신설)”고 되어 있다.

다. 사실관계 및 심리판단

(1) 이 건 과세기록을 살펴보면, 청구외 법인의 94사업년도(94.1.1～12.31)분 주식이동상황명세서상 청구인 (144,000주), 청구외 대표이사 OOO (244,800주), 청구외 OOO (4,800주), 기타 5인 (86,400주) 등 8인의 주주로 구성되어 있고, 청구인, 청구외 대표이사인 OOO, 청구외 OOO은 국세기본법시행령 제20조 소정의 특수관계에 있는 자이며, 청구인 등 특수관계인들이 보유한 주식은 발행주식총수의 100분의 51를 초과하여 82%이며, 한편 청구인은 청구외 법인의 이사로 등재되어 있는 사실이 청구외 법인의 등기부등본에 의하여 확인되고 있다.

(2) 이에 대하여 청구인은 청구외 법인의 주주명부에는 청구인이 주주로 등재는 되어 있으나, 위 법인에 출자하거나 법인의 경영에 실질적으로 참여한 사실이 없고, 단지 청구외 법인의 대표이사 청구외 OOO에게 청구인의 명의만을 대여하였다고 주장하면서 그 입증자료로 청구외 OOO의 사실확인서, 청구외 OO연와(주)가 청구외 법인의 사업과 관련하여 청구인 등을 사기혐의로 고소한 데 따른 서울지방검찰청의「공소부제기이유고지서」등을 제시하고 있다.

(3) 과점주주의 제2차납세의무는 국세부과 및 세법적용에 있어 실질과세의 원칙을 구현하려는 것으로서 형식적으로는 제3자에게 재산이 귀속되어 있으나 실질적으로는 주된 납세의무자와 동일한 책임을 인정하더라도 공평을 잃지 않을 특별한 관계에 있는 제3자를 제2차납세의무자로 보충적인 납세의무를 지게 하여 그 재산의 형식적인 권리 및 귀속을 부인함으로써 그 내용상의 합리성과 타당성 내지 조세형평을 기하는 한편 조세 징수의 확보라는 공익을 달성하기 위한 제도이므로 과점주주의 주식의 소유정도 및 소유주식에 대한 실질적인 권리의 행사여부와 법인의 경영에 대한 사실상의 지배여부등 실질적인 요소등을 고려하여 제2차납세의무를 부과하는 것이 정당하다 할 것이고,

(4) 93.12.31 개정된 국세기본법 제39조 제1항 제2호에 대하여 헌법재판소(97헌가13, 98.5.28)는 『 국세기본법 제39조 제1항 제2호 라목은 “대통령령이 정하는 임원”을 제2차납세의무를 지는 과점주주 중의 하나로 규정하고 있다. 그러나 “라목”은 제2차납세의무를 지는 과점주주인 임원의 범위를 구체적인 기준도 없이 이를 모두 대통령령에 포괄 위임하여 위임입법의 한계를 일탈한 것으로 보지 않을 수 없다. 대통령령이 정하는 임원인 과점주주 모두에게 제2차 납세의무를 지게 하는 것은 법인의 경영을 사실상 지배하는지, 발행 주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는지 여부를 가리지 아니한 채, 과세청이 자의로 제2차납세의무자인 과점주주를 지정하여 보충적인 납세의무를 지울 여지가 있고,

위 조항 “라목”의 위임에 따라 같은법시행령 제20조의 2(임원의 정의)를 보면 “법인의 회장·부회장·사장·부사장·이사등 실질적으로 법인의 경영에 참여하는 직위에 있는 자와 감사”라고만 규정하고 있다. 이것은 제2차납세의무를 지게 되는 임원의 범위가 너무 광범위하고, 실질적으로 법인의 경영에 참여하는 직위에 있기만 하면 법인의 경영을 사실상 지배하는지에 상관없이 법인의 체납세액 전부에 대하여 제2차납세의무를 지우도록 규정하고 있다. 따라서 위 “라목”이 과점주주의 범위를 적절하게 제한하거나 책임의 한도를 설정하지 아니한 것은 실질적 조세법률주의( 헌법 제38조, 제59조)와 포괄위임금지의 원칙( 헌법 제75조)에 위반된다』는 결정을 선고하였다.

(5) 이건의 경우 처분청으로 하여금 청구인이 청구외 법인의 주주총회 및 임원회의에 참여여부, 청구외 법인의 이사로서 경영에 참여한 사실과 이사로서 봉급등을 수수한 사실이 있는지를 조사·확인토록 요청한 바, 처분청은 청구인이 주주총회등에 참여, 청구외 법인의 경영을 사실상 지배하였는지 여부에 대하여 확인이 불가능하다고 회신(법인2 46830-1303, 1998.8.27)하여 이를 입증하지 못하고, 청구인의 주소지 관할 마포세무서에 청구인이 청구외 법인의 이사로서 청구외 법인으로부터 봉급·배당등을 수령한 사실이 있는지 여부를 조회한 바, 마포세무서장은 청구인의 92～97귀속 종합소득세 신고현황을 조회한 결과 청구외 법인으로부터 배당 및 급여를 받은 사실이 없음을 회신(소득1 46210-749, 98.8.31)하고 있는 점, 한편 서울지방검찰청의 96.10.23 「공소부제기이유고지서」내용에 의해서도 청구인은 청구외 법인의 이사로 등재만 되어 있고 회사운영에 관여한 사실이 없음이 확인되고 있는 점, 특히 청구인은 91.8.1부터 현재까지 (주)OO기업이라는 상호로 섬유, 무역 및 수출입알선업을 영위하면서 94.1.1부터 96.12.31 현재까지 서울특별시 중구 OO로OO OOOOOO 소재에서 OO빌딩이라는 상호로 부동산 임대업을 영위한 사실이 사업자등록증, 종합소득세 과세표준확정신고 및 자진납부계산서에 의하여 확인되는 점등을 모아 볼 때, 청구인이 청구외 법인의 경영을 사실상 지배하였다고 보기 어려우므로 청구외 법인의 등기부등본에 이사로 등재되어 있다는 사유만으로 청구인을 국세기본법 제39조 제1항 제2호 라목에 의하여 청구외 법인의 제2차납세의무자로 지정하고 체납액에 대하여 납부통지한 처분은 부당하다 할 것이다.

라. 결론

따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.