청구법인은 별지 【표 2】 기재와 같이 청구외 OO정밀공업주식회사(이하 “청구외 법인”이라 한다)에 150억원(이하 “쟁점대여금”이라 함)을 대여하였다.

청구외 법인은 91.9.2 수원지방법원에 회사정리절차개시 신청을 하였고, 수원지방법원은 청구외 법인에 대하여 91.9.11 회사재산보전처분결정, 92.3.31 회사정리절차개시결정, 93.9.11 정리계획인가결정을 하였으며, 그후 94.9.30 정리계획 수행의 가망성이 전혀 없다 하여 회사정리절차폐지결정을 하였다.

청구법인은 청구외 법인에 대한 회사정리절차개시결정에 따라 92.5.12 쟁점대여금을 정리채권으로 신고하였으나 청구외 법인의 법정관리인이 이의를 제기하므로 청구법인은 쟁점대여금에 대한 정리채권확정의 소를 제기하였는데, 그 소송은 94.9.30 회사정리절차폐지결정후인 95.1.18 서울고등법원의 판결에 의하여 정리채권으로 확정되었다.

청구법인은 위와 같이 쟁점대여금이 정리채권으로 확정되었으나 이미 청구외 법인의 회사정리절차가 폐지된 상황에서 아무런 담보나 저당권이 설정되어 있지 아니한 쟁점대여금을 회수할 가망이 없는 것으로 보아 95사업연도에 쟁점대여금을 대손상각하였다.

처분청은 청구법인이 95사업연도에 쟁점대여금을 대손상각한 것을 부인하여 이를 손금불산입하고, 쟁점대여금에 대하여 연리 25%로 계산한 92사업연도 내지 97사업연도분 이자상당액을 각 사업연도에 익금산입하여 97.6.23 청구법인에게 별지 【표 1】기재의 법인세 및 농어촌특별세를 부과하였다.

청구법인은 이에 불복하여 97.8.19 심사청구를 거쳐 97.12.12 심판청구를 하였다.

2. 청구법인 주장

가. 쟁점대여금의 대손상각을 부인하여 손금불산입한 처분에 대하여

(1) 91.4.8 청구법인의 대주주였던 청구외 OOO은 당시 경영위기에 처해 있던 청구외 법인의 대주주겸 경영권자였던 청구외 OOO회장과 청구외 법인의 주식 및 경영권 양수도에 관한 합의를 하고, 청구외 법인의 부도위기를 타개하기 위하여 청구법인으로 하여금 청구외 법인에게 쟁점대여금을 대여하게 하였다.

(2) 청구외 OOO은 청구외 법인을 갱생시키려고 노력하였으나 계속되는 자금부족으로 인하여 청구외 법인의 경영권을 인수한지 3개월만인 91.9.2 청구외 법인의 회사정리절차개시신청을 하고 경영권을 포기하였다.

수원지방법원은 청구외 법인에 대하여 91.9.11 회사재산보전처분결정, 92.3.31 회사정리절차개시결정, 93.9.11 정리계획인가결정을 하였으며, 그후 94.9.30 정리계획 수행의 가망성이 전혀 없다 하여 회사정리절차 폐지결정을 하였다.

(3) 한편 청구법인은 92.5.12 쟁점대여금을 정리채권으로 신고하였으나, 92.5.29 청구외 법인의 법정관리인이 이의를 제기하여 쟁점대여금은 정리채권으로 인정받지 못한 상태에서 93.9.11 정리계획이 인가되었으며, 쟁점대여금은 청구외 법인의 회사정리절차가 폐지된 후인 95.1.18 서울고등법원의 판결에 의하여 정리채권으로 확정되었다.

(4) 아무런 담보를 확보하지 못하였던 쟁점대여금은 청구외 법인에 대한 회사정리절차폐지시 사실상 회수할 가망이 없게 되었으나, 그 때는 쟁점대여금에 대한 정리채권확정의 소가 진행중이어서 채권이 확정되어 있지 아니하여 대손처리할 수 없었으므로, 청구법인은 쟁점대여금이 정리채권으로 확정된 95사업연도에 이를 대손처리, 손금산입한 것이다.

(5) 이와 같이 청구법인으로서는 쟁점대여금을 회수할 가망이 전혀 없었음에도 처분청이 쟁점대여금의 대손을 부인하여 손금불산입한 것은 부당하다.

나. 쟁점대여금에 대한 이자상당액을 익금산입한 처분에 대하여

(1) 쟁점대여금은 소송에 의하여 정리채권으로 확정된 95.1.18까지는 미확정 채권 상태에 있었으므로 그 이자를 수익으로 계상할 수 없는 것이었으며, 위에서 본 바와 같이 쟁점대여금의 원본도 회수가 불가능하여 대손처리한 마당에 실현 자체가 불가능한 이자를 수익으로 계상할 수도 없는 것이다.

(2) 쟁점대여금에 대한 금전소비대차계약의 효력은 회사정리계획의 인가결정에 의하여 실체적 권리변경이 이루어지며( 회사정리법 제242조), 회사정리계획이 폐지되어도 기존의 정리계획 인가의 효력은 계속 유효한 것으로 규정( 회사정리법 제278조)되어 있으므로, 세법상 손익의 귀속시기를 결정하는 기준인 권리의무확정주의에 의한 이자수익의 익금산입은 기존의 금전소비대차 약정내용(상환시기 및 이자율)에 따라 적용할 것이 아니라 정리계획에서 정한 권리의 변경내용에 따라 세법상 권리의무확정주의를 적용하여야 할 것이다.

청구외 법인의 회사정리계획에 의하면 정리채권에 대한 경과이자는 2005년에 전액변제키로 되어 있었고, 발생이자는 연리 6%의 이율에 의한 이자를 2005년부터 2년간 분할 변제키로 되어있는데도 불구하고 연리 25%의 이율을 적용하여 계산한 이자수익을 각 사업연도에 익금산입한 것은 부당하다.,

3. 국세청장 의견

회사정리법에 의하여 회사정리계획의 인가가 있었으나 계속된 사업부진으로 당초 계획대로 채무정리가 되지 않아 회수하지 못한 정리채권은 회사정리법 제276조의 규정에 의한 정리절차폐지결정이 확정되고 강제집행의 모든 절차에 의한 채권 회수조치를 취하였음에도 회수하지 못하게 된 경우에 한하여 그 정리채권을 대손처리할 수 있는 것이나, 청구외 법인에 대한 91.9.11 재산보전처분(수원지법 91파692), 92.3.31 회사정리절차개시결정, 93.9.11 정리계획인가결정 후 계속되는 경영의 악화로 청구외 법인은 94.7월경 모든 공장의 생산이 전면 중단되는 사태에까지 이르는등 정리계획 수행의 가망성이 전혀 없다는 사유로 94.3.39 회사정리절차가 모두 폐지되는 결정이 있었다.

비록 청구법인이 쟁점대여금을 정리채권으로 확정판결을 받기 이전이라도 위와 같이 회사정리절차가 폐지결정된 상황에서는 강제집행등의 채권회수 조치를 취할 수 있었으며 95.11.23 채무법인의 비상대책위원회가 납세지관할 과세관청인 성남세무서장에게 제출한 자산내역서에 대하여 97.7.18 처분청에서 확인가능한 자산내역을 조사하여 작성한 『조사복명서』에 의하면, 별지 【표 3】 기재와 같이 청구외 법인의 95.12.31 현재의 순자산평가액이 44,080백만원에 이르고 있으며, 97.7.16 현재도 33,321백만원으로 평가되고 있는등 채권을 확보할 수 있는 재산이 있는데도 불구하고 강제집행등의 절차를 통하여 채권회수조치를 취하지 아니하고 청구법인이 임의로 회수할 수 없는 채권으로 보아 대손처리한 것은 법인세법령에 의한 대손요건을 충족하지 못한 채권의 대손상각에 해당하는 것이므로 처분청에서 이를 부인하여 손금불산입한 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단되며

아울러 쟁점대여금에 대한 『금전소비대차계약서』에 의한 약정이자율에 따라 이자수익을 계산하여 각 사업연도의 익금에 산입한 당초 처분은 정당하다고 판단된다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 쟁점대여금이 95사업연도에 대손금의 요건에 해당하는지 여부

(2) 쟁점대여금에 대한 이자상당액을 각 사업연도의 익금에 산입한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 법인세법 제9조(각사업연도의 소득) 제1항은 내국법인의 각사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다고 규정하고 있고, 그 제2항은 제1항에서 “익금”이라 함은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다고 규정하고 있으며, 그 제3항은 제1항에서 “손금”이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다고 규정하고 있다.

같은법 제17조(손익의 귀속시기 및 취득가액의 계산) 제1항은 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다고 규정하고 있다.

(2) 같은법시행령 제12조(수익과 손비의 정의) 재2항 제8호는 대손금을 손비로 규정하고 있으며, 같은법시행령 제21조(대손금의 범위)는 제12조 제2항 제8호에 규정하는 대손금은 다음 각호의 1에 해당하는 것으로 한다고 규정하고, 그 제1호에서 “채무자의 파산·강제집행·형의집행 또는 사업의 폐지로 인하여 회수할 수 없는 채권”을, 그 제2호에서 “채무자의 사망·실종·행방불명으로 인하여 회수할 수 없는 채권”을, 그 제3호에서 “기타 총리령이 정하는 바에 의하여 회수할 수 없다고 인정되는 채권”을 각 규정하고 있다.

같은법시행규칙 제9조(대손충당금 및 대손금의 계산) 제2항 제11호는 영 제21조 제3호에서 규정하는 총리령이 정하는 바에 의하여 회수할 수 없다고 인정되는 채권으로서 “ 국세징수법 제86조 제1항의 규정에 의하여 세무서장으로부터 국세결손처분을 받은 채무자에 대한 채권(저당권이 설정되어 있는 채권은 제외한다)”을 규정하고 있다.

(3) 같은법시행령 제36조(손익의 귀속사업연도) 제1항 제8호 및 같은법시행규칙 제14조의4(손익의 귀속사업연도 등) 제2항은 금융기관 이외의 법인의 이자소득의 귀속사업연도는 소득세법시행령 제45조의 규정에 의한 수입시기가 속하는 사업연도로 한다고 규정하고 있으며, 소득세법시행령 제45조(이자소득의 수입시기) 제3호는 채권·어음 기타 증권의 이자와 할인액은 약정에 의한 상환일(기일전에 상환하는 때에는 그 상환일)을 이자소득에 대한 수입시기로 규정하고 있다.

다. 사실 관계

(1) 청구외 법인의 회사정리절차 진행 경과

청구외 법인은 계속되는 자금부족등으로 인하여 91.9.2 수원지방법원에 회사정리절차개시신청을 하였고, 수원지방법원은 91.9.11 회사재산보전처분결정, 92.3.31 회사정리절차개시결정을 거쳐 93.9.11 정리계획인가결정을 하고 회사정리절차법에 의하여 청구외 법인의 갱생을 도모하였으나 정리계획 수행의 가망이 없다 하여 94.9.30 직권으로 회사정리절차폐지결정을 하였다(이유 : 정리회사는 94년 7월경 모든 공장의 생산을 전면 중지하기에 이르렀으며, 당초 정리계획에서 예상한 영업이익은 전혀 실현되지 아니한 채 오히려 매년 적자를 기록하여 계획된 정리자원을 전혀 확보하지 못하였고, 한편 조업이 전면 중단된 상태에서도 종업원들의 임금, 퇴직금 기타 공익채권만이 날로 증가하고 있으며, 조업이 재개될 만한 특별한 사정 또한 전혀 없는 상태로서 제반 사정에 비추어 볼 때 정리회사로서는 정리계획 수행의 가망이 없음이 명백하게 되었다 할 것이므로 정리절차를 직권으로 폐지한다).

(2) 청구외 법인의 재무상태

청구외 법인의 결산서에 의하면 청구외 법인의 자산가액을 초과하는 부채의 가액은 92.12.31 현재 1,067억원(자산총액 1,047억원 - 부채총액 2,114억원), 93.12.31 현재 1,582억원(자산총액 569억원 - 부채총액 2,151억원), 94.12.31 현재 1,777억원(자산총액 436억원 - 부채총액 2,213억원)으로서 청구외 법인의 재무상태는 회사정리절차개시 후에도 계속 악화되고 있었다.

(3) 성남세무서의 청구외 법인에 대한 체납처분 및 결손처분

(가) 청구외 법인의 관할 세무서인 성남세무서는 청구외 법인에 대한 회사정리절차 폐지결정 후 청구외 법인에 대한 체납처분으로 95.1.11 청구외 법인의 부동산을 전부 압류하였다.

(나) 또한 성남세무서는 부동산외의 자산에 대하여도 체납처분을 하기 위하여 95.10.23 청구외 법인의 94사업연도 대차대조표상의 유동자산 및 투자와 기타자산에 대한 현황을 청구외 OO정밀비상대책위원회(청구외 법인은 94사업년도 법인세 신고후 부도폐업되었으며 일부 노조원들을 중심으로 비상대책위원회가 구성되었다) 위원장에게 조회하여 95.11.23 OO정밀 비상대책위원회 위원장 OOO으로부터 청구외 법인의 95.10.31 현재의 자산내역을 회신(OO비대 95-22호) 받은 후 95.11.30 및 96.2.29 청구외 법인에 대한 체납액 중 538,991,7OO원을 결손처분하였으며 96.1.31 청구외 법인을 직권폐업 하였다.

(다) 그후 청구외 법인의 부동산은 근저당권자 등에 의하여 임의경매되었는 바, 그 경락 내용 및 위 (가)의 압류권자로서 성남세무서가 배당받은 내용은 별지 【표 4】 기재와 같으며(성남세무서의 배당청구액은 604,787,660원이었으나, 순위에 따라 490,070,453원만을 배당받았음), 성남세무서는 97.12.30 그 배당액의 일부는 청구외 법인의 체납액에 충당하고 나머지 336,534,460원은 위 (나)의 결손처분 체납액에 충당하였다(98.5.20 현재 결손처분 체납액 잔액은 149,934,6OO원임).

(4) 쟁점대여금에 대한 정리채권확정 소송 및 청구법인의 대손처리

(가) 청구외 법인에 대한 수원지방법원의 회사정리절차개시결정에 따라 청구법인은 쟁점대여금을 정리채권으로 신고하였으나 청구외 법인의 관리인(OOO)이 청구외 OO화학(주) 및 OO판지(주)가 실제 채권자라고 이의를 제기함으로 인하여 청구법인은 수원지방법원에 정리채권확정의 소를 92.6.29 제기하여 원심(수원지방법원 92가합12387. 93.10.21 선고) 및 항소심(서울고등법원 93나48047. 95.1.18 선고)에서 승소함으로써, 쟁점대여금은 정리채권으로 확정되었다.

(나) 청구법인은 쟁점대여금에 대한 정리채권확정 소송에서 승소하였으나, 쟁점대여금을 회수할 가망이 없다하여 95사업년도에 쟁점대여금을 대손상각하였다.

(5) 처분청의 청구외 법인에 대한 재산평가 및 위 대손 부인

(가) 처분청은 청구외 법인이 성남세무서에 제출한 94사업연도 대차대조표 및 OO정밀 비상대책위원회 위원장 OOO이 95.11.23 성남세무서에 제출한 95.10.31 현재의 자산내역 등을 기초로 95.12.31 현재 및 97.7.16 현재의 청구외 법인의 재산상태를 별지 【표 3】 기재와 같이 평가하였다.

(나) 처분청은 별지 기재의 표3과 같이 청구외 법인의 95.12.31 현재의 순자산평가액은 44,080백만원, 97.7.16 현재의 순자산평가액은 33,321백만원으로서 95.1.18 서울고등법원의 판결에 의하여 쟁점대여금이 정리채권으로 확정된 후 청구법인이 적극적으로 쟁점대여금의 집행절차를 실행하였다면 채권확보의 가능성이 있었음에도 청구법인이 95사업연도에 쟁점대여금을 대손처리한 것은 부당하다 하여 이를 손금불산입하고, 쟁점대여금에 대하여 연리 25%로 계산한 이자상당액을 각 사업년도에 익금산입하여 이 건 처분을 하였다.

(다) 한편 청구법인은 71.4.8 축산·경기장 설립목적으로 설립되었으나 이건 처분시까지 특별한 사업실적없이 휴·폐업 상태인 바, 처분청은 97.7.3 청구법인의 재산이 없음을 이유로 청구법인의 주주인 청구외 OOO 및 OOO를 제2차납세의무자로 지정한 후, 97.10.16 청구법인의 임야 17,850평 및 전 352평을 압류하고 청구외 OOO 및 OOO의 소유재산도 압류한 사실이 있다.

라. 심리 및 판단

(1) 먼저 쟁점(1)에 대하여 본다.

(가) 청구외 법인의 92년말 대차대조표상 자산가액을 초과하는 부채의 가액이 1,067억원이고 93년말 대차대조표(청구외 법인은 93년 이전은 상장법인으로 재무제표를 공시함)상 자산가액을 초과하는 부채의 가액이 1,582억원이었던 사실, 청구외 법인은 자금난으로 인하여 회사정리절차법에 의한 회사정리절차개시의 신청을 하였고 수원지방법원은 91.9.11 회사재산보전처분결정, 92.3.31 회사정리절차개시결정을 거쳐 93.9.11 정리계획인가결정을 하고 회사정리절차법에 의하여 청구외 법인의 갱생을 도모하였으나 정리계획 수행의 가망이 없다 하여 94.9.30 직권으로 회사정리절차폐지결정을 한 사실 등에 비추어 볼 때, 95.1.18 서울고등법원의 판결에 의하여 쟁점대여금이 정리채권으로 확정된 시점에는 이미 청구외 법인은 부채가 자산을 초과하여 채무이행불능의 상태에 있었다 할 것이고, 정리계획에 포함된 정리채권에 대하여도 청구외 법인에서 변제하지도 못하는 상태에서 쟁점대여금이 정리채권으로 확정판결받기 전에는 채무명의가 확정되지 않아 청구법인이 청구외 법인 재산을 강제집행 할 수 없는 상태이었으며 또한 쟁점대여금에 대하여 아무런 담보 또는 저당권을 설정한 바 없는 청구법인으로서는 쟁점대여금을 회수할 수 있는 수단을 확보할 수 없는 상황이었다 할 것이다.

처분청은 청구외 법인이 성남세무서에 제출한 94사업연도 대차대조표 및 OO정밀 비상대책위원회 위원장 OOO이 95.11.23 성남세무서에 제출한 95.10.31 현재의 자산내역 등을 기초로 하여 청구외 법인의 95.12.31 현재의 순자산가액을 44,080백만원, 97.7.16 현재의 순자산가액을 33,321백만원으로 평가하였으나, 이는 미공시된 94사업년도 대차대조표와 임금 및 퇴직금 확보를 위해 조직된 임의단체인 청구외 법인의 비상대책위원회가 제시한 자산내역을 기초로 자료의 검증없이 재산상태를 파악한 것으로서 그 신빙성이 의문시되며, 처분청이 근저당설정상의 채권최고액에 의하여 88,562백만원으로 평가한 청구외 법인의 부동산은 그후 근저당권자등에 의한 임의경매 결과 45,934백만원에 매각된 사실(차액 42,628백만원), 또한 처분청이 청구외 법인의 자산으로 보아 13,450백만원(주당 134,500원)으로 평가한 (주)OOO의 주식 10만주는 OO은행(전 OOOO금융)에 담보로 제공된 것이었는데 OO은행이 정리절차 개시전에 대출금과 상계처리한 것으로서 청구외 법인은 담보권실행행위부인등의 소를 제기하였으나 패소(서울고법 96나2175, 95.6.14 및 대법원 95다30253, 95.10.13)한 사실 등으로 미루어 보아 위 처분청의 평가는 믿기 어렵다.

또한, 처분청은 94사업년도 대차대조표와 95.11.23 위 비상대책위원회가 성남세무서에 제출한 자산내역을 기초로 청구외 법인의 순자산가액을 평가하였으나, 청구외 법인의 관할세무서인 성남세무서에서는 위의 자료를 제출받은 직후인 95.11.30 청구외 법인에 대한 체납액 538,991,7OO원을 결손처분한 사실이 있는 바, 청구법인 보다 채권확보에 있어서 유리한 위치에 있는 국세징수기관조차 이미 받을 세액을 결손처분한 상태에서 아무런 담보 또는 저당권을 확보하지 못한 청구법인이 쟁점대여금을 회수할 수 있다고 기대하기는 어렵고, 처분청이 97.7.3 청구법인의 재산이 없다하여 청구법인의 주주인 청구외 OOO 및 OOO를 제2차납세의무자로 지정한 사실등으로 볼때 97.7.16 현재 청구외 법인의 순자산가액을 33,321백만원으로 평가한 것은 모순이라 할 것이다.

(나) 그리고 청구외 법인의 주요자산인 성남시 소재 본공장 제1·2공장 및 OO공장은 공장별로 타법인에게 경락되어 청구외 법인의 채무가 타인에게 인수된 사실을 발견할 수 없고 정리채권에 포함된 채권도 94, 95년 대손처리(OO신용은행 204억원 등)된 사실등으로 볼 때 쟁점대여금은 법인세법시행규칙 제9조 제2항 제11호에서 규정하고 있는 채권에 해당한다 할 것이다.

(다) 따라서 청구법인이 쟁점대여금을 95사업년도에 대손상각하여 손금에 산입한 것은 정당하다 할 것이므로 처분청이 이를 부인하여 손금불산입한 것은 잘못으로 판단된다.

(2) 쟁점(2)에 대하여 본다.

(가) 이자에 대한 수익의 귀속시기는 그 지급약정일(약정일 전에 상환하는 경우에는 그 상환일)이라 할 것인 바, 청구법인과 청구외 법인간의 금전소비대차계약서에 의하면 청구외 법인이 상환약정일까지 쟁점대여금을 갚지 않는 경우 상환시까지 법정최고이율(연25%)의 연체금리를 적용하기로 하였으나, 수원지방법원이 청구외 법인에 대하여 91.9.11 회사재산보전처분결정, 92.3.31 회사정리절차개시결정, 93.9.11 정리계획의인가결정을 하였으므로 쟁점대여금에 대한 이자는 그 정리계획에 의한 변제기를 수익의 귀속시기로 하여야 할 것이다.

(나) 그런데 위 정리계획안에서 “회사정리절차가 폐지되는 경우에는 정리채권 등에 관하여 계획안에 정한 변제기에 관계없이 그 기한이 도래한 것으로 한다”고 하여 회사정리절차 폐지시는 기한의 이익을 상실하는 것으로 정하고 있고, 94.9.30 수원지방법원이 청구외 법인에 대한 회사정리절차폐지결정을 하였으므로 정리계획상의 변제기는 그 기한의 이익을 상실하였다 할 것이나, 쟁점대여금에 대하여는 그때까지 정리채권으로 확정되지 아니하였다가 95.1.18 서울고등법원의 판결에 의하여 확정되었는데, 쟁점대여금이 정리채권으로 확정된 95사업년도에는 쟁점대여금은 그 원본조차 회수가 불가능하여 대손상각을 하였는 바, 그렇다면 쟁점대여금에 대한 이자상당액은 그 실현가능성이 전혀 없음이 명백하므로 이를 수익으로 보아 익금산입할 수 없다 할 것이다(국심 96서3664, 97.7.21, 대법원 93누4649, 93.12.14, 국세청 법인46012-118, 96.1.15 같은 뜻임).

(다) 따라서 처분청이 쟁점대여금에 대한 이자상당액을 92사업연도 내지 97사업연도의 익금에 산입한 처분 또한 잘못으로 판단된다.

라. 이 건 심판청구는 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

【표 2】 쟁점대여금 내역

【표 3】 청구외 법인의 순자산가액에 대한 처분청의 평가 내역

【표 4】 청구외 법인의 부동산 경락 및 성남세무서의 배당 내역