청구인은 대구시 북구 OO동 OOOOOO에 거주하는 자로서 처분청이 89.3.22자로 청구인에게 망 OOO 및 망 OOO에 대한 증여세 연대납세의무를 부과하여 89년 수시분 증여세 20,926,580원 및 동방위세 3,804,830원(망 OOO분)과 89년 수시분 증여세 2,599,330원 및 동 방위세 472,600원(망 OOO분)을 고지한데 대하여 불복하고 89.5.6 심사청구를 거쳐 89.8.26 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인의 주장

상속세법상 증여세의 연대납세의무는 조세 채무자인 수증자가 상속세법 시행령 제38조의 요건에 해당하는 경우 동 시행령 제39조의 규정에 의하여 연대 납부의무 지정 요건등을 명시하여 증여자에게 납부통지를 하고 국세징수법의 규정에 의한 납세고지를 함으로써 부과할 수 있는 것인바, 본 건의 경우에는 원처분이 되는 수증자 OOO 및 OOO에 대한 증여세 부과 처분이 89.2.14자로 취소된 바 있으므로 이를 근거로 한 연대 납세 의무부과는 부당하며, 처분청이 청구인에게 이 건 연대 납세의무를 부과하면서 위에서 규정하고 있는 연대 납부의무 지정요건등을 통지한바 없어 절차상의 하자가 있는 처분이라 할 것이고, 또한 국세기본법 제24조의 규정에 의하여 이 건 증여세는 당연히 위 수증인들의 상속인에게 승계되어야 함에도 처분청이 이러한 절차를 거치지 아니하고 증여자인 청구인에게 연대 납세의무를 부과하였음은 부당하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견

국세기본법 제24조의 규정에 의하여 상속인은 피상속인에게 부과되거나 피상속인이 납부할 국세등을 상속재산을 한도로 납부할 의무가 있는 것이나 본 건의 경우 처분청은 수증자의 상속인들이 상속받은 재산이 없음을 확인하여 상속인들에게 납부의무를 승계시킬 수 없었으므로 이를 하자있는 행정행위로 볼 수 없다 할 것이며 상속세법 시행령 제38조에서 증여자가 증여세를 납부할 책임이 있는 경우로서 제3호에서 “수증자가 증여세의 과세가액을 결정하기 전에 수증재산을 처분하거나 기타 사유로 인하여 납세자력이 상실되었다고 인정되는 때”를 규정하고 있어 이 건과 같이 수증자가 사망한 경우로서 상속재산이 없는 경우 수증자에 대한 증여세를 결정 취소하고 증여자인 청구인에게 연대 납세의무를 부과한 데에는 잘못이 없는 것이라는 의견이다.

4. 쟁점

이 건 청구는 증여자에 대한 연대 납부의무 부과가 적법하게 이루어진 것인지 여부에 그 쟁점이 있다 할 것이다.

5. 심리 및 판단

이 건 처분의 경위를 보면, 청구인이 83.4.15부터 85.5.23까지 대구시 북구 OO동 OOOOO소재 토지 410평방미터외 25필지를 청구외 OOO 및 OOO에게 명의신탁하였다가 85.12.23자로 청구인에게 환원등기함에 따라 처분청이 명의신탁 수탁자인 위 OOO 및 OOO에게 88.11.18자로 증여세를 부과하였다가 OOO 및 OOO이 각각 사망(85.5.6및 86.8.21)하였음을 발견하고 89.2.14자로 증여세 부과처분을 취소하고 증여자인 청구인에게 연대 납세의무를 부과하여 이 건 처분에 이르렀음을 알 수 있다.

한편, OOO는 청구인과 20여년간 동거한 사실혼 관계에 있는 자며 OOO은 OOO의 동생으로 밝혀지고 있고, 처분청은 위 처분과는 별도로 당초 OOO의 사망에 따라 청구인이 위 명의신탁 재산등을 상속받은 것으로 보고 87.7.30자로 청구인에게 상속세를 부과한 사실이 있고, 이에 대한 청구인의 심판청구 결과 (88구 1485, 89.2.27자)동거인에 불과한 청구인은 민법상 상속권이 없다는 이유로 청구인의 상속세가 취소 결정된바 있음을 알 수 있으며, 처분청 조사서에 의하면 OOO 및 OOO의 상속인들이 상속받은 재산은 전혀 없는 것으로 밝혀지고 있다.

살피건대, 상속세법 제29조의 2 제2항에서는 “증여자는 증여를 받은자의 납부할 증여세에 대하여 연대하여 납부할 책임이 있다”라고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제38조 본문에서 “수증자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 법 제29조 2 제2항의 규정에 의하여 증여세를 납부할 책임을 진다”라고 규정하고 증여자가 연대 납부 의무를 지는 경우를 제한하여 열거하고 있음을 알 수 있는바, 그 제3호에서는 “수증자가 증여세의 과세가액을 결정하기 전에 수증재산을 처분하였거나 기타 사유로 인하여 납세자력이 상실되었다고 인정되는 때”를 규정하고 있다.

한편, 민법상 연대 채무란 민법 제413조에서 “수인의 채무자가 채무 전부를 각자 이행할 의무가 있고 채무자 1인의 이행으로 다른 채무자도 그 채무를 면하게 되는 때에는 그 채무는 연대 채무로 한다”라고 정의되어 있고, 같은법 제414조에서는 “채권자는 어느 연대채무자에 대하여 또는 동시나 순차로 모든 연대채무자에 대하여 채무의 전부와 일부의 이행을 청구할 수 있다”라고 규정되어 있음을 알 수 있는 바,

위에서 본 바와 같이 수증자 OOO, OOO은 이미 사망하였고, 이들의 상속인들이 상속받은 재산이 전혀 없는 것으로 확인되고 있는 이 건의 경우에는 수증자(그 상속인 포함)가 증여세를 납부할만한 자력이 상실되었다고 인정되므로 조세 채권자인 처분청은 위 상속세법 제29조의 2 제2항의 규정에 따라 증여세의 연대 채무자인 청구인에게 채무의 전부를 이행할 것을 청구할 수 있다고 보아야 할 것이다.

청구인은 당초 88.11.18자 수증자에 대한 증여세 부과 처분이 89.2.14자로 취소되었으므로 원처분이 없는 상태에서의 연대 납세의무부과는 부당하다는 주장이나, 당초 88.11.18자 수증자에 대한 증여세 부과 처분시 수증자는 이미 사망하였으므로 당해 부과처분은 당연 무효인 처분이라 할 것이며 처분청이 무효인 부과 처분을 취소한 것은 무효 확인으로서의 의미만 가지는 것 뿐이므로 이 건 부과 처분에 하등 영향을 줄 수 없는 것으로 판단된다.

또한 청구인은 이 건 과세처분의 근거가 된 증여재산을 환원등기하여 사실상 보유하고 있으며 당초 수증자 명의로 부과된 증여세 납세고지서를 청구인이 수령한 사실도 확인(처분청의 고지서송달부)되고 있고, 처분청이 당해 증여재산을 OOO의 상속재산으로 보고 청구인에게 부과한 상속세 부과 처분에 대하여 청구인이 심판청구를 제기한 사실등이 확인되고 있어 이러한 사실들을 종합해 볼때, 처분청이 청구인에게 이 건 증여세를 부과한데 대하여 청구인은 당해 세금이 증여자로서 연대 납부의무가 있어 부과되었다는 사실을 충분히 인지하였으리라고 보여질 뿐 아니라 위 상속세법 시행령 제39조에서는 세무서장은 그 사유를 증여자에게 통지하도록 규정하고 있을뿐 그 형식이나 요건등에 관하여는 일체 규정하고 있지 아니하고 있어 처분청이 청구인에게 이 건 증여세를 부과하면서 연대 납부 사유등을 별도로 통지하지 아니한 것이 이 건 처분을 취소할만한 흠이 있는 것으로 볼 수는 없다 할 것이다.

따라서 증여세 납세의무자인 수증자가 사망하였고 수증자의 상속인들이 상속받은 재산이 없는 것으로 확인되는 이 건의 경우 처분청이 증여자인 청구인에게 연대 납세의무를 지워 증여세를 부과한 당초 처분은 달리 잘못이 있는 것으로는 보이지 아니한다.

6. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.